“營改增”背景下施工企業(yè)的稅收籌劃探討

楊麗

【摘 要】隨著營改增的推行，施工企業(yè)面臨著巨大的稅收挑戰(zhàn)，企業(yè)的稅收負擔也相應比較重，因此，作為建筑施工企業(yè)需要積極做好稅收籌劃工作，有效地控制稅負。本文從施工企業(yè)的實際出發(fā)，就施工企業(yè)的稅收籌劃工作提出了相應的完善建議。

【關鍵詞】“營改增”；施工企業(yè)；稅收籌劃

一、引言

毫無疑問，從我國現(xiàn)行的稅收結(jié)構(gòu)來看，增值稅和營業(yè)稅是商品勞務稅的主力軍，隨著營改增的推行，企業(yè)稅負有了明顯的下降，有利于增強企業(yè)活力，實現(xiàn)企業(yè)健康發(fā)展。從本質(zhì)上來看，營改增實現(xiàn)了稅收由營業(yè)稅的價內(nèi)稅變?yōu)樵鲋刀惖膬r外稅，其抵扣項目更加豐富，抵扣鏈條得到了延伸，降低了施工企業(yè)的稅率，減輕了企業(yè)的負擔，有利于產(chǎn)業(yè)整合和經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的調(diào)整。

二、“營改增”背景下施工企業(yè)的稅收籌劃

營改增之后，施工企業(yè)其最大的稅收負擔來自于增值稅，下文從增值稅的銷項稅額額和進項稅額額等方面對企業(yè)的稅收籌劃提出筆者自己的建議。

三、銷項稅額納稅籌劃

銷項稅額是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務過程中應該繳納的增值稅額。對于增值稅確認，我們首先應關注收入時點的確認。建筑業(yè)收入的確認主要分為三種情況：（1）納稅人提供建筑業(yè)應稅勞務的，施工單位與發(fā)包單位簽訂書面合同，如合同明確規(guī)定付款日期的，按合同約定的付款日期為納稅義務發(fā)生日期，合同未明確付款日期的，以實際取得收入款項或收款憑據(jù)的當天。（2）納稅人提供建筑業(yè)應稅勞務的，施工單位與發(fā)包單位簽訂書面合同，以實際取得收入款項或收款憑據(jù)的當天。（3）納稅人自建建筑物，其建筑業(yè)應稅勞務的納稅義務發(fā)生時間為納稅人銷售自建建筑物并收取收入款項或是收款憑據(jù)的當天。從上述建筑業(yè)收入確認時點中，一方面企業(yè)應合理選擇收入確認的時點，另一面，對于施工企業(yè)來說，承接的工程涉及質(zhì)保金與履約保函的話，在開票的時候，全額開具增值稅發(fā)票，但有部分工程款施工企業(yè)完工時不能立即拿到工程款，有些工程項目的質(zhì)保金期限高達1到2年，這無形中占用了企業(yè)的流動資金。我們用數(shù)據(jù)作為例證，某個施工企業(yè)的當季工程結(jié)算金額是2500萬元，相應的工程保證金就是2500×10%=250萬元，企業(yè)收入的銷項稅額=2500÷（1+11%）×11%=247.7萬元，其中質(zhì)保金部分的增值稅銷項稅額就達到了247.7×10%=24.8萬元，這就使得企業(yè)額外的流出資金達到了24.8萬元，毫無疑問，這會對企業(yè)的資金鏈形成挑戰(zhàn)。

因此，對于施工企業(yè)收入確認，我們應該注意一下幾點，實現(xiàn)企業(yè)節(jié)稅目標：（1）為解決建筑工程涉及工期較長、工程收入支出周期與增值稅納稅周期不匹配問題，筆者建議按照權(quán)責發(fā)生制原則，按照工程進度百分比法確認收入，開具收款憑證，并以此確認增稅依據(jù)，預交增值稅，工程完工時統(tǒng)一結(jié)算。（2）針對分包工程、老項目等，都有相應的稅收優(yōu)惠，企業(yè)應密切關注。以某一建筑公司承包了一價值1000萬元的工程價目，其中300萬元分包給了有資質(zhì)的乙公司來完成，假設該項目為老項目，甲乙采用簡易計稅法計征增值稅。依據(jù)規(guī)定，建筑業(yè)采用簡易計稅，可扣除分包差額計稅，一般計稅時應全額納稅，但可以抵扣進項。因此甲公司應納增值稅為（1000-300）/（1+3%）*3%=20.38.對于承接的老項目，企業(yè)應及時去國稅部門備案，否則將不予采用。（4）對于建筑企業(yè)在提供建筑勞務的同時又銷售自產(chǎn)貨物的混合銷售行為，建筑企業(yè)應分別核算應稅勞務的營業(yè)額和商品的銷售額，分別按11%、17%征稅，一般納稅人的建筑單位，日常財務核算中，應單獨核算服務、銷售額，防止混合計算，從高增稅。

四、進項稅額籌劃

1.人工費稅收籌劃

建筑業(yè)是一個勞動密集型產(chǎn)業(yè)，一般人工費占合同造價20%～30%左右，但人工費用由于無法取得進行發(fā)票，不能進行抵扣，成為進項籌劃的一個關鍵問題。施工企業(yè)應該積極面對這一難題，結(jié)合我國目前的營改增政策規(guī)定，建筑企業(yè)可以采用以下兩個方式：一是進行勞務外包，將一些人力資源服務從外部購入，這樣一來，在支付人力成本的時候可以向勞務公司索取增值稅專用發(fā)票，如此一來，就可以增加進項稅額，減輕企業(yè)稅收負擔，盡管從實際情況來看，一般勞務公司增值稅率是6%，即使是小規(guī)模納稅人勞務公司，也可以去稅務局代開3%抵扣率的發(fā)票，取得發(fā)票后建筑企業(yè)也可以進行抵扣。另外，建筑企業(yè)應逐步轉(zhuǎn)變其經(jīng)營管理模式，實現(xiàn)企業(yè)機械化作業(yè)，縮減人工使用量，盡可能降低勞務成本。

2.材料費稅收籌劃

一般來說，材料費用的占比是施工企業(yè)整個成本結(jié)構(gòu)中的大頭，所以說，要想降低稅負，做好這一部分成本稅收籌劃工作大有裨益。但在當前工作實際中，企業(yè)購買的磚、瓦、灰、沙等基礎性材料多是由農(nóng)民經(jīng)營，季節(jié)性比較強，貨主多是要求現(xiàn)金結(jié)算，無法提供增值稅發(fā)票，企業(yè)也不能進行抵扣，為了應對這一問題，企業(yè)可以采取以下措施：

（1）企業(yè)應盡可能與正規(guī)單位進行合作，按照“綜合采購成本最小化，利潤最大化”原則選擇供應商，逐步淘汰不能提供發(fā)票的供應商。例如材料費中的鋼材、水泥、砂石等原材料，如果向一般納稅人采購，可以取得增值稅專用發(fā)票，按照購入成本的17%抵扣銷項稅額，如果向小規(guī)模納稅人采購，也可以要求他們?nèi)ザ悇站执_增值稅發(fā)票，進行抵扣。對于建筑業(yè)發(fā)生的水費，可以按6%稅率進行抵扣。

（2）施工企業(yè)材料費中不可忽視的另一個部分就是運輸成本，按照稅法規(guī)定，企業(yè)取得的運輸發(fā)票可以按照11%來抵扣進項稅額，在購買材料的時候，施工企業(yè)可以在合同上注明材料以及運輸全額開具材料專用發(fā)票，這樣一來，抵扣比例就可以上升到17%，可以額外的增加企業(yè)的抵扣金額。

（3）目前我國多數(shù)施工企業(yè)采取自建攪拌站的模式來生產(chǎn)混凝土，因此其只能取水泥和外加劑的專用發(fā)票進行抵扣。施工企業(yè)一部分的工程可能處于比較偏遠的地區(qū)，其砂石材料往往就在當?shù)厝〉?，其?jīng)營主體往往是個體，壟斷經(jīng)營的性質(zhì)使得施工企業(yè)很難取得專用發(fā)票。針對這類問題，企業(yè)可以考慮采取如下措施：對于自建攪拌站和沙石料無發(fā)票情況，企業(yè)可以成立分公司，主要用于提供原材料等業(yè)務，根據(jù)《財政部國家稅務總局關于資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財稅〔2008〕156號）的規(guī)定，混凝土生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)的符合下列條件的商品混凝土，可以享受不同的增值稅優(yōu)惠政策：（1）銷售自產(chǎn)的生產(chǎn)原料中摻兌廢渣比例不低于30%的混凝土，免征增值稅；（2）銷售自產(chǎn)的以廢舊瀝青混凝土為原料生產(chǎn)的再生瀝青混凝土，其中廢舊瀝青混凝土用量占生產(chǎn)原料的比重不低于30%的，實行增值稅即征即退。

3. 機械費稅收籌劃

從目前的實際來看，不少中小施工企業(yè)會采取租賃而不是購買的方式，由于租賃業(yè)也營改增了，可以取得進項的抵扣，不過需要從一般納稅人的租賃公司租入才可以取得增值稅專用發(fā)票，實現(xiàn)稅額的抵扣。營改增以后，對于一些大型建筑企業(yè)，可以申請成立專業(yè)的設備租賃公司，用以解決設備外部租賃難以取得的增值稅專用發(fā)票無法抵扣此部分之支出的進項稅額。建筑企業(yè)可結(jié)合自身特點，考慮根據(jù)集團內(nèi)工程項目區(qū)域分布情況，在主要片區(qū)成立區(qū)域性的租賃子公司（以下簡稱“設備租賃公司”）。由設備租賃公司統(tǒng)一購置建筑工程施工所需要的相關設備，為區(qū)域內(nèi)施工企業(yè)提供設備租賃服務，收取租賃費，并向施工企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票，由施工企業(yè)抵扣進項稅。

五、其它費用稅收籌劃

從整個成本構(gòu)成來看，盡管其他費用占比不高，但是從金額來看，也是企業(yè)一筆不小的支出，其他費用主要有以下幾個方面：企業(yè)借款費用問題。幾乎所有建筑業(yè)都涉及借款問題，借款費用不能取得增值稅專用發(fā)票，不能進行進項抵扣，但可以抵消所得稅，企業(yè)應綜合考慮企業(yè)資金成本，選擇多種籌資方式，降低企業(yè)資金成本的同時，平衡增值稅、所得稅之間的稅賦關系，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

六、建筑業(yè)應對“營改增”的一些管理措施

1.進一步規(guī)范會計核算，適應從營業(yè)稅到增值稅的思路轉(zhuǎn)換。因涉及進項稅額的抵扣，財務人員應積極催要進項發(fā)票；另外，隨著營改增的推行，企業(yè)應該引起足夠的重視，對營改增政策進行深入的了解和學習，提高企業(yè)財務工作人員的專業(yè)素養(yǎng)，為施工企業(yè)的稅務問題做好人才儲備。

2.企業(yè)應設立專門的專職辦稅人員，并對其進行培訓教育，定期同稅務部門人員進行溝通，便于學習、掌握最新稅收管理知識，提升企業(yè)業(yè)務水平。

七、結(jié)束語

毫無疑問，營改增工作已經(jīng)全面鋪開，對于施工企業(yè)的發(fā)展將會產(chǎn)生深遠的影響，面對這一事實，建筑施工企業(yè)應該積極面對，加大重視程度，在此基礎上采取針對性的稅收籌劃措施，換句話來說，建筑施工企業(yè)的稅收籌劃就必須具有前瞻性，能夠從大局上整體統(tǒng)籌，只有這樣才能降低稅收籌劃的風險，保證企業(yè)的健康發(fā)展。

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