內(nèi)部審計與公司治理的互動機制：回顧與啟示

文/趙彩霞

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內(nèi)部審計與公司治理的互動機制：回顧與啟示

文/趙彩霞

摘要：本文回顧了內(nèi)部審計與公司治理機制中的董事會及其下設(shè)審計委員會、公司管理層以及外部審計之間的互動機制，從中啟示：內(nèi)部審計除執(zhí)行自身在公司治理的特殊角色來單獨發(fā)揮作用外，還可通過加強與其他治理機制密切合作以及充分有效溝通，達到節(jié)約外部審計成本、提高外部董事監(jiān)督效率，進而提高公司治理效率的目的。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；公司治理；互動機制

國際內(nèi)部審計師協(xié)會指出，審計委員會、管理層、 外部審計以及內(nèi)部審計是公司治理的四大基石。內(nèi)部審計職能的發(fā)揮離不開公司治理機制之間的相互作用與協(xié)調(diào)。瞿旭(2008)認為，“治理導向型內(nèi)部審計正是通過對公司治理的其他三大主體發(fā)生作用而實現(xiàn)對內(nèi)部治理的改善的，即內(nèi)部審計是作為其他治理主體可依賴的有價值的資源來發(fā)揮作用”。石恒貴(2010)指出，“實務(wù)中，董事會行使職責，需要內(nèi)部審計協(xié)助，管理層解除受托責任，也需要內(nèi)部審計的工作，外部審計也一直依賴內(nèi)部審計的成果，因此，內(nèi)部審計作為董事會、高管層及外部審計人員的助手，已然是確保受托責任系統(tǒng)運行的一種治理機制?！?/p>

一、內(nèi)部審計與董事會及其下設(shè)審計委員會的互動

內(nèi)部審計與審計委員會保持良好關(guān)系對建立有效的內(nèi)部控制機制以及改進財務(wù)報告質(zhì)量是必要的。

Raghunandan et al(1998)調(diào)查了72家加拿大制造業(yè)公司的首席內(nèi)審官發(fā)現(xiàn)，審計委員會與首席內(nèi)審官的私人會面，以及對內(nèi)部審計工作及報告的檢查能提高審計委員會的知識水平。Gendron et al(2004)發(fā)現(xiàn)有效率的審計委員會通常會采取的一些做法包括，在評價公司內(nèi)部控制的有效性時會依賴于內(nèi)部審計部門的工作，并且召開審計委員會會議時會讓內(nèi)部審計人員參加。Bedard and Gendron(2010)更加強調(diào)了內(nèi)部審計在提升審計委員會治理效率中的重要作用。研究表明，通過內(nèi)部審計這一得力助手，審計委員會能夠獲知高層管理人員對待和處理公司風險和內(nèi)部控制的勝任水平，以及解決這些問題的能力。研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計在緩解審計委員會與管理層之間的委托代理問題及受托責任關(guān)系時起到了重要作用。Beasley et al(2009)研究了42家美國上市公司的審計委員會在薩班斯法案頒布之后的監(jiān)管過程發(fā)現(xiàn)，審計委員會成員會與內(nèi)部審計在常規(guī)會議之外進行深入持續(xù)地溝通，這體現(xiàn)出審計委員會成員為了更好地履行其監(jiān)管職能會傾向于借助內(nèi)部審計。

Barbara and Jerry(1990)認為，內(nèi)部審計作為公司內(nèi)部控制整合框架中的一個組成部分隨著內(nèi)部審計部門直接向?qū)徲嬑瘑T會匯報而提高。這就說明，如果內(nèi)部審計與審計委員會之間形成一個相互信任的、穩(wěn)固的工作關(guān)系，那么內(nèi)部審計就能夠很好地履行其職責。Zain et al(2006)研究發(fā)現(xiàn)，審計委員會與內(nèi)部審計的會面能使得相關(guān)信息得到充分、及時地交流，審計委員會從中獲得必要的、有價值的信息，有助于審計委員會解決通過內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)和識別出的問題，以改進組織的財務(wù)報告系統(tǒng)。審計委員會參與首席內(nèi)審官的任免決策，使內(nèi)部審計獨立性提高，降低管理層施壓的影響，從而使內(nèi)部審計更加客觀。審計委員會通過檢查內(nèi)部審計的項目與過程以及結(jié)果或報告，有助于識別內(nèi)部審計中存在的不足并及時改進，增強內(nèi)部審計在組織中的地位，使內(nèi)部審計職能的發(fā)揮更具影響力。

二、內(nèi)部審計與公司管理層的互動

內(nèi)部審計與公司管理層之間的互動表現(xiàn)在：內(nèi)部審計能夠通過推動風險和控制的自我評估、改善風險管理程序及內(nèi)部控制系統(tǒng)，對存在風險進行分析和確認等；同時公司管理層內(nèi)部審計的認可和重視會對內(nèi)部審計職能的有效發(fā)揮產(chǎn)生影響。Sarens and Beelde(2006)采用個案調(diào)查的方法，通過對五家公司的調(diào)研，深入研究了公司內(nèi)部審計與管理層的關(guān)系影響。研究發(fā)現(xiàn)，管理層對內(nèi)部審計工作的開展能夠產(chǎn)生重大影響。

內(nèi)部審計要成為公司管理層的得力助手，離不開管理層對內(nèi)部審計的認可與重視。管理層對內(nèi)部審計的支持是保證內(nèi)部審計職能有效發(fā)揮的堅強后盾。公司管理層期望內(nèi)部審計職能的發(fā)揮能夠完善內(nèi)部控制系統(tǒng)，作為其管理的支持系統(tǒng)而不單純行使監(jiān)督，作為管理人員的培訓基地培養(yǎng)管理層的后備軍，作為公司文化的守護者、與外部審計合作等職能。而管理層對內(nèi)部審計的重視程度、對內(nèi)部審計部門和人員的投入、對內(nèi)部審計所提建議的采納等直接影響公司其他職能部門對內(nèi)部審計職能的認識以及對內(nèi)部審計工作的配合與支持。

三、內(nèi)部審計與外部審計的互動

在內(nèi)部審計與外部審計的關(guān)系研究上，大量研究集中在研究外部審計在進行財務(wù)報表審計時是否會依賴公司內(nèi)部審計，這種依賴是否會帶來審計收費降低，以及依賴程度受到內(nèi)部審計哪些特征方面的影響等。

(一)內(nèi)部審計與外部審計依賴

研究表明，外部審計在進行財務(wù)報表審計時會依賴公司內(nèi)部審計的工作，并且依賴決策受到內(nèi)部審計質(zhì)量、內(nèi)部審計客觀性、專業(yè)性、內(nèi)部審計人員的工作經(jīng)驗以及薪酬激勵水平等的影響。

Dezoort et al(2001)采用實驗研究方法，研究了內(nèi)部審計師的薪酬激勵方式以及內(nèi)部審計的咨詢職能是否影響外部審計師的工作預(yù)算。檢驗結(jié)果表明，內(nèi)部審計人員的薪酬激勵造成外部審計降低對內(nèi)部審計的依賴，外部審計師會相應(yīng)提高其外勤審計的時間預(yù)算；而內(nèi)部審計的咨詢職能對外部審計影響有限。Felix et al(2005)研究結(jié)果表明，當重要非審計服務(wù)沒有被提供時，內(nèi)部審計質(zhì)量、內(nèi)部審計與外部審計的合作程度顯著增加外部審計對內(nèi)部審計的依賴決策，而此時客戶壓力不會對依賴決策產(chǎn)生影響。但是，當外部審計提供了重要非審計服務(wù)時，內(nèi)部審計質(zhì)量、內(nèi)部審計與外部審計的合作水平就不會對依賴決策產(chǎn)生影響，而客戶壓力會顯著增加外部審計的內(nèi)部審計依賴決策。也即，外部審計對內(nèi)部審計的依賴決策受到重要非審計服務(wù)提供與否、客戶壓力以及內(nèi)部審計質(zhì)量、內(nèi)部審計與外部審計合作水平的共同影響。Smith et al(2009)研究發(fā)現(xiàn)，SOX之后外部審計師與內(nèi)部審計師都認為內(nèi)部審計參與外部審計有重要作用；內(nèi)部審計師能夠為外部審計師提供更多工作；這就使得外部審計師更加依賴內(nèi)部審計。

(二)內(nèi)部審計與審計收費

較多研究得到了內(nèi)部審計參與財務(wù)報表審計能夠降低審計費用的結(jié)論。

表1 內(nèi)部審計與公司治理的互動機制

Felix et al(2001)研究發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計的貢獻是決定審計費用的一個重要因素。內(nèi)部審計職能的有效發(fā)揮主要取決于內(nèi)部審計質(zhì)量、內(nèi)在風險水平、內(nèi)部審計的可獲得性以及與外部審計的合作程度。Prawitt et al(2009)指出準則規(guī)定外部審計可以依賴內(nèi)部審計的工作，內(nèi)部審計通過直接幫助或前期鋪墊幫助外部審計師進行財務(wù)報表審計活動。這樣，內(nèi)部審計部分地替代了外部審計師的時間和精力，從而產(chǎn)生成本節(jié)約，這種成本節(jié)約可以傳遞到公司，使得公司降低外部審計費用。檢驗結(jié)果與預(yù)期相符。Hoa and Hutchinson(2010)研究香港公司內(nèi)部審計特征及活動與審計費用的關(guān)系。結(jié)果表明在香港，外部審計師也會依賴內(nèi)部審計工作并相應(yīng)降低審計收費。低審計收費與內(nèi)部審計進行與財務(wù)報表相關(guān)的活動、內(nèi)部控制有效性檢查、舞弊檢查工作存在相關(guān)關(guān)系。

國內(nèi)研究中，王守海、楊亞軍(2009)實證檢驗了2006-2007年我國境內(nèi)上市公司，結(jié)果表明，高質(zhì)量的內(nèi)部審計有助于減少審計費用。丁朝霞(2011)研究發(fā)現(xiàn)單獨設(shè)立內(nèi)部審計部門的公司的審計費用高于未單獨設(shè)立內(nèi)部審計部門的公司，并且存在顯著的差異。(見表1)

四、啟示

內(nèi)部審計作為公司治理架構(gòu)四個支柱之一，除執(zhí)行自身在公司治理的特殊角色來單獨發(fā)揮作用，更可協(xié)助公司治理的其他三個支柱——管理層、外部審計師、董事會及其下設(shè)審計委員會通過協(xié)助其他治理機制的效率。也即，內(nèi)部審計能夠直接或間接地在公司治理中發(fā)揮重要的作用。

一方面，內(nèi)部審計能夠直接通過對公司風險管理程序、內(nèi)部控制制度、治理程序的檢查與評估以及對管理層及其職能部門的審計監(jiān)督降低公司發(fā)生舞弊以及其他機會主義行為發(fā)生的概率，提高財務(wù)信息生成與披露過程的可信性；另一方面，內(nèi)部審計通過加強與其他治理機制，如審計委員會、管理層及外部審計的密切合作以及充分有效溝通，達到節(jié)約外部審計成本、提高外部董事監(jiān)督效率，進而提到公司治理效率的目的。

參考文獻：

[1]Felix W.L,Gramling A.,and M.Mario,2001,The Contribution of Internal Audit as a Determinant of External Audit Fees and Factors Influencing This Contribution, Journal of Accounting Research, Vol.39, No.3:513-534.

[2]Prawitt, F; Smith, Jason L; Wood, and David A, 2009, Internal audit quality and earning management, The Accounting Review, Vol.84, No.4:1255-1280.

(作者單位：深圳信息職業(yè)技術(shù)學院 財經(jīng)學院)