房地產(chǎn)企業(yè)“營(yíng)改增”影響分析

趙福全

摘 要：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局于2016年3月23日發(fā)布《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）通知中對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)營(yíng)改增后如何操作及新老項(xiàng)目如何銜接做出了具體規(guī)定，但在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中對(duì)政策的把握非常重要，筆者依據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)及相關(guān)文件，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)營(yíng)改增政策及相關(guān)影響探討。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)；營(yíng)改增；老項(xiàng)目

中圖分類號(hào)： F019.6 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼： A 文章編號(hào)： 1673-1069（2016）19-54-2

0 引言

根據(jù)《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）規(guī)定：經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)自2016年5月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全營(yíng)業(yè)稅納稅人，納入試點(diǎn)范圍，由繳納營(yíng)業(yè)稅改為繳納增值稅。從2012年開始對(duì)部分行業(yè)實(shí)施營(yíng)改增后，至此，所有行業(yè)全部營(yíng)改增，營(yíng)業(yè)稅正式退出歷史舞臺(tái)。筆者著重談一談以下幾個(gè)問(wèn)題。

1 房地產(chǎn)企業(yè)老項(xiàng)目營(yíng)改增后，前后稅負(fù)測(cè)算

房地產(chǎn)企業(yè)新老項(xiàng)目劃分標(biāo)準(zhǔn)：依據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)文件附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)同的規(guī)定》第一條第（三）項(xiàng)第9款規(guī)定：“房地產(chǎn)老項(xiàng)目是指《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目。”依據(jù)第（七）項(xiàng)第7款規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，按照5%的征收率計(jì)稅?！痹撔袨閷儆谪?cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅行為，一經(jīng)選擇，36個(gè)月內(nèi)不得變更。該文中最重要的兩個(gè)字是“可以”，不是必須，企業(yè)有選擇權(quán)，可以選擇一般計(jì)稅方法，也可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法。

那么我們通過(guò)下面的舉例來(lái)看一下，房地產(chǎn)企業(yè)老項(xiàng)目營(yíng)改增前后稅負(fù)的變化。

通過(guò)表1所示，所得結(jié)論：房地產(chǎn)企業(yè)老項(xiàng)目營(yíng)改增前后稅負(fù)沒有變化，但稅額減少了1，066.67元，主要原因是銷售收入營(yíng)改增前是含稅價(jià)，營(yíng)改增后是不含稅價(jià)的影響，這也是營(yíng)業(yè)稅和增值稅的最大區(qū)別。

2 不同計(jì)稅方法對(duì)利潤(rùn)表的影響

依據(jù)政策，房地產(chǎn)企業(yè)可以選擇一般計(jì)稅方法，也可以選擇適

用簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法。下面我們通過(guò)一個(gè)案例來(lái)講解一下，房地產(chǎn)老項(xiàng)目在已編制16年預(yù)計(jì)利潤(rùn)表的前提下，實(shí)施營(yíng)改增，采用不同的計(jì)稅方法對(duì)利潤(rùn)表的影響。假設(shè)某房地產(chǎn)企業(yè)，有一在售的老項(xiàng)目，2016年預(yù)計(jì)利潤(rùn)表各數(shù)據(jù)如下：銷售收入8000萬(wàn)元，銷售成本5200萬(wàn)元，銷售稅金608萬(wàn)元，銷售管理費(fèi)用900萬(wàn)元，貸款利息支出200萬(wàn)元，利潤(rùn)總額1092萬(wàn)元。

通過(guò)表2所示，所得結(jié)論為：

①營(yíng)改增以后不同的計(jì)稅方法下對(duì)預(yù)計(jì)利潤(rùn)表中的銷售收入有直接影響，其中簡(jiǎn)易計(jì)稅方法下銷售收入與營(yíng)改增前對(duì)比減少380.1萬(wàn)元，一般計(jì)稅方法下銷售收入與營(yíng)改增前對(duì)比減少792.8萬(wàn)元，理由是簡(jiǎn)計(jì)稅方法下增值稅稅率為5%，一般計(jì)稅方法下增值稅稅率為11%；

②對(duì)預(yù)計(jì)利潤(rùn)表中利潤(rùn)總額有直接影響，其中簡(jiǎn)易計(jì)稅方法下利潤(rùn)總額與營(yíng)改增前利潤(rùn)總額對(duì)比增加25.1萬(wàn)元，一般計(jì)稅方法下利潤(rùn)總額比營(yíng)改增前利潤(rùn)總額減少348.7萬(wàn)元，理由是簡(jiǎn)易計(jì)稅方法下，不涉及抵扣進(jìn)項(xiàng)稅問(wèn)題，銷售收入的減少幅度小于營(yíng)業(yè)稅金及附加的減少幅度，營(yíng)業(yè)稅金及附加只考慮與銷售相關(guān)的土地增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)等，增值稅是價(jià)外稅，不計(jì)入損益科目，所以利潤(rùn)總額提高25.1萬(wàn)元；一般計(jì)稅方法下涉及抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但是房地產(chǎn)老項(xiàng)目已完工，處于現(xiàn)房銷售狀態(tài)，沒有相應(yīng)的成本類票據(jù)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，只能按發(fā)生的銷售管理費(fèi)來(lái)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，能抵扣的票據(jù)來(lái)源特別少，金額也特別小，但同時(shí)一般計(jì)稅方法下銷售收入的增值稅率為11%，大大降低不含稅銷售收入的金額，同時(shí)加大應(yīng)交增值稅，在不含稅銷售收入降低幅度大于營(yíng)業(yè)稅金及附加的降低幅度，同時(shí)，在銷售管理費(fèi)部分只能取得較少、金額較小的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，導(dǎo)致利潤(rùn)總額大幅降低至348.7萬(wàn)元，

綜合上所述，房地產(chǎn)企業(yè)在售老項(xiàng)目，應(yīng)該按財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅行為，選擇按簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法，只有這樣，營(yíng)改增前后的稅負(fù)才沒有變化，但利潤(rùn)總額能相應(yīng)增加，如果選擇按一般計(jì)稅方法，適得其反，稅負(fù)增加，利潤(rùn)總額大幅下降。

3 房地產(chǎn)企業(yè)新老項(xiàng)目稅款預(yù)繳、申報(bào)、發(fā)票管理

稅款預(yù)繳：依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)，房地產(chǎn)開

發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法，第二節(jié)第十條、第十一條、第十二條規(guī)定，一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。應(yīng)預(yù)繳稅款按照以下公式計(jì)算：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款/（1+適用稅率或征收率）×3%，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照11%的適用稅率計(jì)算；適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照5%的征收率計(jì)稅，也就是說(shuō)，房地產(chǎn)新項(xiàng)目和老項(xiàng)目中選擇一般計(jì)稅方法的，按11%的適用稅率計(jì)算，老項(xiàng)目選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的，按5%的適用稅率計(jì)算；這里有一點(diǎn)需要注意，無(wú)論是新、老項(xiàng)目，只要是適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷售額，銷售額公式如下：

銷售額=（全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）/（1+11%）

依據(jù)第二章第一節(jié)第五條，當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款按照以下公式計(jì)算，當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積/房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）×支付的土地價(jià)款，當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積，是指當(dāng)期進(jìn)行納稅申報(bào)的增值稅銷售額對(duì)應(yīng)的建筑面積。房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積，是指房地產(chǎn)項(xiàng)目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)未單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套公共設(shè)施的建筑面積。支付的土地價(jià)款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價(jià)款的單位直接支付的土地價(jià)款。

納稅申報(bào)：房地產(chǎn)老項(xiàng)目選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照5%征收率全額申報(bào)，扣減預(yù)繳，未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減；房地產(chǎn)老項(xiàng)目選擇按一般計(jì)稅方法計(jì)稅及新項(xiàng)目，按面積配比土地價(jià)款，按照11%稅率，扣減預(yù)繳后向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

發(fā)票管理：無(wú)論是房地產(chǎn)新項(xiàng)目、老項(xiàng)目，增值稅普通發(fā)票、專用發(fā)票都可以自行開具，但是在2016年4月30日前收取并已向主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅的預(yù)收款，未開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的，可以開具增值稅普通發(fā)票，不得開具增值稅專用發(fā)票，向其他個(gè)人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，不得開具增值稅專用發(fā)票。

參 考 文 獻(xiàn)

[1] 《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》財(cái)稅〔2016〕36號(hào)及附件2.

[2] 《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征

收管理暫行辦法》國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào).