全面建構(gòu)中國特色的稅務(wù)稽查納稅人權(quán)利保護制度
——韓國稅務(wù)稽查納稅人權(quán)利保護制度借鑒與啟示

◆黃顯福

全面建構(gòu)中國特色的稅務(wù)稽查納稅人權(quán)利保護制度
——韓國稅務(wù)稽查納稅人權(quán)利保護制度借鑒與啟示

◆黃顯福

納稅人權(quán)利保護是現(xiàn)代化納稅服務(wù)體系的重要內(nèi)容，而我國稅務(wù)稽查中納稅人權(quán)利保護的制度設(shè)計仍存瑕疵，易造成對納稅人權(quán)益的不當侵害。韓國在稅務(wù)稽查領(lǐng)域建立了一套嚴密有效的制度體系，在嚴厲打擊稅務(wù)違法犯罪的同時建立了相對完善的納稅人權(quán)利保護制度。借鑒韓國稅務(wù)稽查中的納稅人權(quán)利保護制度，建構(gòu)中國特色的稅務(wù)稽查納稅人權(quán)利保護制度，必須堅守權(quán)利保護意識，構(gòu)建維權(quán)協(xié)助組織體系；落實稅收法定原則，健全權(quán)利保護法律體系；深化稅務(wù)稽查改革，加強稅收大數(shù)據(jù)運用和涉稅信息共享，推進稅收共同治理，最終實現(xiàn)稅收治理體系和治理能力現(xiàn)代化。

稅務(wù)稽查；納稅人權(quán)利；保護制度

在稅收法律關(guān)系中，征稅主體與納稅主體盡管權(quán)利義務(wù)不對等，但雙方法律地位是平等的。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展和民主法治進程的不斷加快，稅收法定先后寫入《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》和《立法法》，得到了法律確認并已經(jīng)成為普遍認可的社會共識。同時，優(yōu)質(zhì)便捷的服務(wù)體系也已成為我國稅收現(xiàn)代化的六大目標體系之一，并隨“便民辦稅春風行動”加以實踐。納稅人權(quán)利保護是納稅服務(wù)體系的重要內(nèi)容，然而實踐中對之關(guān)注更多的還是在實體和征收管理層面，在程序?qū)用嬗绕涫窃诙悇?wù)稽查中對納稅人權(quán)利保護的制度設(shè)計缺乏全局視野，納稅人權(quán)利保護并未能得到應(yīng)有的重視，主體地位也未得到實質(zhì)性尊重，這使得在稽查實踐中本就處于弱勢地位的納稅人更易受到征管主體的侵犯。在當前全面依法治國的背景下，依法治稅更需要對納稅人權(quán)利作出更明確的制度規(guī)定，切實保護納稅人合法權(quán)益。

一、我國現(xiàn)行稅務(wù)稽查中納稅人權(quán)利保護的制度設(shè)計瑕疵

在我國目前稅法體系中，更注重納稅人義務(wù)的設(shè)定和履行，忽視納稅人權(quán)利的保護，存在著納稅人權(quán)利保護的立法層次低、內(nèi)容不完整和法律救濟薄弱等諸多問題。

（一）納稅人權(quán)利保護的憲法保障缺位

憲法是國家的根本大法，憲法在現(xiàn)代法治國家中有著其重要而特殊的地位。令廣大稅務(wù)人士和納稅人遺憾的是，我國現(xiàn)行憲法中關(guān)于稅收的法律條款，僅有孤款《憲法》第五十六條“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)?！倍鴮{稅主體——納稅人的權(quán)利未作出任何規(guī)定，從而讓納稅人權(quán)利保護缺失根本大法的保障。

（二）納稅人權(quán)利保護的法律位階低下

納稅人權(quán)利保護的稅收法定落實任重道遠。我國目前尚未制定《稅收基本法》，也未像一些發(fā)達國家一樣制定法律意義上的《納稅人權(quán)利保護憲章》，從而讓納稅人權(quán)利保護缺少基本法保障。同時，我國稅收的授權(quán)立法居主導(dǎo)地位，根據(jù)全國人大及其常委會1984和1985年作出的兩次授權(quán)，國務(wù)院發(fā)布了一系列稅收行政法規(guī)，使現(xiàn)行的稅收實體立法以稅收法規(guī)為主，且稅收實體法中除稅收優(yōu)惠權(quán)外基本未設(shè)定其他權(quán)利。因此，我國目前納稅人權(quán)利保護體系不健全，除陳述申辯權(quán)、聽證權(quán)和稅收法律救濟權(quán)等幾項程序性權(quán)利散見于《行政許可法》、《行政復(fù)議法》、《行政訴訟法》、《行政處罰法》、《行政賠償法》、《行政復(fù)議法實施條例》、《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》等法律、法規(guī)和規(guī)章外，稅務(wù)稽查中納稅人權(quán)利保護則多通過《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人權(quán)利與義務(wù)的公告》及其他規(guī)范性文件來界定，整體法律位階偏低，保護力度不強。

（三）納稅人權(quán)利的內(nèi)容體系不全

我國涉稅法律體系中，納稅人權(quán)利保護尤其是稅務(wù)稽查中的納稅人權(quán)利保護內(nèi)容基本體現(xiàn)在《稅收征管法》及其實施細則、《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》、《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人權(quán)利與義務(wù)的公告》等法律、法規(guī)、規(guī)章和其他規(guī)范性文件中。但縱觀整個立法保護體系， 對納稅人權(quán)利的規(guī)定更多是局限在稅收征納環(huán)節(jié)，且對于納稅人在履行納稅義務(wù)前后是否應(yīng)享有權(quán)利沒有細致規(guī)定，納稅人權(quán)利內(nèi)容不全面、不完整，體系不健全，而且權(quán)利實現(xiàn)程序規(guī)定不細，操作性弱。因為沒有程序規(guī)定作保障，實體權(quán)利也只能是“紙上的權(quán)利”而無法實現(xiàn)，納稅人權(quán)利保護實現(xiàn)率不高。

1.《稅收征管法》及其實施細則。《稅收征管法》及其實施細則可以說是我國納稅人權(quán)利保護的法律起源，在我國現(xiàn)行納稅人權(quán)利保護法律體系中起到了總綱的作用，其對納稅人在整個稅收征管環(huán)節(jié)享有的權(quán)利做出了總體的規(guī)定，為其他法律、法規(guī)、規(guī)章和規(guī)范性文件的權(quán)利保護制度設(shè)計提供了法律依據(jù)。

《稅收征管法》第八條是納稅人權(quán)利規(guī)定最多、最重要的條款，明確設(shè)定了知情權(quán)、保密權(quán)、陳述與申辯權(quán)、依法享受稅收優(yōu)惠權(quán)、稅收法律救濟權(quán)和控告檢舉權(quán)等6項權(quán)利；第二十六、二十七、三十一、五十一、五十九、八十八和八十九條則分別規(guī)定了納稅申報方式選擇權(quán)、申請延期申報權(quán)、申請延期繳納稅款權(quán)、申請退還多繳稅款權(quán)、依法享有拒絕檢查權(quán)，稅收法律救濟權(quán)、委托稅務(wù)代理權(quán)等權(quán)利。此外，《稅收征管法》還有其他一些條款如第七、九和十二條等還規(guī)定了稅務(wù)機關(guān)與稅務(wù)人員必須無償提供咨詢、秉公執(zhí)法、清正廉潔、文明服務(wù)、依法接受監(jiān)督和回避等義務(wù)，由于義務(wù)與權(quán)利的辯證對等關(guān)系，納稅人對應(yīng)的也就享有相應(yīng)的咨詢權(quán)和禮遇權(quán)等權(quán)利。這些條款也為稅務(wù)稽查中納稅人權(quán)利保護提供了法律依據(jù)。但由于這些權(quán)利設(shè)定都沒有做程序性的操作規(guī)定，落實效果不佳。

2.《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》?！抖悇?wù)稽查工作規(guī)程》從法律位階看只是總局下發(fā)的一個規(guī)范性文件，但其根據(jù)《稅收征管法》及其實施細則對稽查對象確定及管轄、稽查實施、稽查審理和稽查處理決定執(zhí)行等前后四個環(huán)節(jié)稽查流程進行了較為詳細的規(guī)定，其初衷之一就是通過詳細規(guī)范稅務(wù)稽查工作，切實保護稅務(wù)稽查中納稅人、扣繳義務(wù)人和納稅擔保人的相關(guān)權(quán)益。其對保密責任、人員回避、稽查范圍、稽查次數(shù)、查前通知、出示稅務(wù)檢查證和《稅務(wù)檢查通知書》、稽查時限、依法調(diào)查、納稅人證據(jù)交接確認、稅收保全期限、審理時限、陳述申辯及聽證、行政復(fù)議或者行政訴訟權(quán)利告知等作了較為詳細而清晰的程序規(guī)定，通過對稽查部門和工作人員進行義務(wù)約束來確保納稅人合法權(quán)利得到保護。但從總體看來，這些內(nèi)容更多的是對《稅收征管法》及其實施細則中相關(guān)權(quán)利的細化，有些則在自我約束方面作了更進一步的發(fā)展和補充，進而規(guī)范稅務(wù)行政執(zhí)法行為，保護納稅人稅務(wù)稽查中的程序性權(quán)利。但稅務(wù)機關(guān)若沒依法履行這些義務(wù)，納稅人該如何依法維權(quán)則沒有做更進一步相應(yīng)具體的規(guī)定。

3.《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人權(quán)利與義務(wù)的公告》及其他規(guī)范性文件。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則和相關(guān)稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定，公告進一步歸納明確開列了納稅人權(quán)利清單，正面列舉了14項納稅人基本權(quán)利，分別是知情權(quán)、保密權(quán)、稅收監(jiān)督權(quán)、納稅申報方式選擇權(quán)、申請延期申報權(quán)、申請延期繳納稅款權(quán)、申請退還多繳稅款權(quán)、依法享受稅收優(yōu)惠權(quán)、委托稅務(wù)代理權(quán)、陳述與申辯權(quán)、對未出示稅務(wù)檢查證和稅務(wù)檢查通知書的拒絕檢查權(quán)、稅收法律救濟權(quán)、依法要求聽證的權(quán)利和索取有關(guān)稅收憑證的權(quán)利。其中專屬稅務(wù)稽查中的納稅人權(quán)利保護就是對未出示稅務(wù)檢查證和稅務(wù)檢查通知書的拒絕檢查權(quán)，這些都只是對《稅收征管法》及其實施細則中規(guī)定的納稅人權(quán)利再進行歸納正面列舉而已，并未對其有進一步細化或作更高的要求。在性質(zhì)功能上有點類似國外的《納稅人權(quán)利宣言》，但其法律層級卻十分低下，而且稅務(wù)稽查中也沒有向發(fā)達國家一樣，強制要求稽查人員向納稅人宣讀公告，讓納稅人真正明曉自己享有的權(quán)利。

此外，納稅服務(wù)作為我國稅務(wù)部門的核心業(yè)務(wù)之一，國家稅務(wù)總局十分重視納稅服務(wù)工作，持續(xù)推進“便民辦稅春風行動”，出臺了大量規(guī)范性文件，其中也涉及一定的納稅人權(quán)利保護舉措，但也只是對現(xiàn)有權(quán)利的重申和強化。

（四）納稅人權(quán)利保護法律救濟體系薄弱

行政監(jiān)督和司法監(jiān)督是國家賦予納稅人維護合法權(quán)益最終但最有效的手段，納稅人通過行使救濟權(quán)也可以增加對征稅結(jié)果的認同，提高納稅遵從度?！抖愂照鞴芊ā?、《行政復(fù)議法》、《行政訴訟法》、《行政賠償法》、《行政復(fù)議法實施條例》和《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》等法律、法規(guī)和規(guī)章，從實體和程序兩方面設(shè)定和規(guī)范納稅人的稅收法律救濟權(quán)。但《稅收征管法》第八十八條的規(guī)定，卻使得納稅人與稅務(wù)必機關(guān)發(fā)生實體法上的納稅爭議時，稅收法律救濟權(quán)的行使渠道受阻，一是納稅人必須先向稅務(wù)機關(guān)繳納稅款或提供擔保之后，才有權(quán)向上級行政機關(guān)申請復(fù)議；二是納稅人要向法院提起訴訟，必須先向稅務(wù)行政機關(guān)申請行政復(fù)議。這種制度設(shè)計實際上是限制甚至是剝奪了納稅人的法律救濟權(quán)的行使，理論和實踐中都會發(fā)生大量涉稅案例無法得到救濟。在稅務(wù)機關(guān)征收決定明顯違法的情況下，若納稅人無能力繳納稅款，也無法提供擔保，那他就不可能得到行政和司法的有效救濟，稅務(wù)機關(guān)的征稅違法行為就得不到糾正，甚至會產(chǎn)生納稅人被稅務(wù)機關(guān)違法侵害得越嚴重，獲得救濟就越困難的極端狀況，這明顯有違立法初衷。

此外，稅收是一門專業(yè)性很強的業(yè)務(wù)，專業(yè)素質(zhì)要求高。而我國目前還沒有專門的稅務(wù)法庭，整個司法系統(tǒng)也沒有成立稅務(wù)司法鑒定的專門機構(gòu)?，F(xiàn)行涉稅審判案件普遍是由各級法院的行政審判庭在承擔，實踐中，審判人員對稅收知識和其他相關(guān)專業(yè)知識掌握不夠綜合、全面，特別是面對一些復(fù)雜的專業(yè)性很強的稅收案件時，往往難以作出令人信服的權(quán)威性判決。即便如此，我國《行政訴訟法》第6條還規(guī)定“人民法院審理行政案件,對行政行為是否合法進行審查”,一般情況下只進行合法性審查而不進行合理性審查，救濟寬度受限。

二、韓國稅務(wù)稽查中的納稅人權(quán)利保護制度

韓國國稅廳由國稅廳（總部）、地方國稅廳、稅務(wù)署、稅務(wù)支署四個層級組成，其稅收征收管理實行以納稅人自主申報為基礎(chǔ)，實行納稅人自行核算、自行申報和自行繳納模式。在納稅人自行申報繳納之前，稅務(wù)機關(guān)主要是做好納稅服務(wù)工作，為納稅人提供充分幫助，確保納稅人準確履行納稅義務(wù)；在其申報繳納之后，則通過有效方式選擇有疑點的納稅人由稽查局進行稽查。為充分發(fā)揮稽查的震懾力，提升納稅遵從，韓國對稅務(wù)稽查十分重視，全國國稅稽查人員占國稅人員總數(shù)的23%，而地方國稅廳稽查人員比例更高達53.9%；同時，從稽查對象選定到稽查終結(jié)都建立了一套嚴密有效的制度體系，除各國普遍設(shè)定的知情權(quán)、保密權(quán)、控告權(quán)和救濟權(quán)等基本共性權(quán)利外，韓國還通過立法制定了一些更具針對性的稅務(wù)稽查保護制度，在嚴厲打擊稅務(wù)違法犯罪的同時建立了較為完善的納稅人權(quán)利保護制度。主要有以下八條。

第一，納稅人權(quán)利憲章的制定?！俄n國國稅基本法》明確規(guī)定，國稅廳應(yīng)制定稽查過程中保護納稅人權(quán)利內(nèi)容的納稅人權(quán)利保護憲章。稅務(wù)稽查員在稽查開始時除出示檢查證外，還要提交或直接朗讀《納稅權(quán)利人憲章》，并說明稽查理由、時間、權(quán)限及程序等。

第二，納稅人誠實信賴保護。在被依法稽查前，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)認為納稅人自我申報是真實可信的。為了實現(xiàn)征稅的公平、合理，應(yīng)嚴格選定少數(shù)不誠實的納稅人進行嚴格稽查，且稅務(wù)稽查應(yīng)控制在必要的最小范圍內(nèi)進行。實踐中，稅務(wù)稽查數(shù)量一般控制在國稅廳全體管轄數(shù)3%左右。

第三，稅務(wù)稽查權(quán)濫用規(guī)制。不僅要在必要的最小范圍內(nèi)進行稽查，還不允許存在其他目的的濫用稽查權(quán)。除有下列情況存在外，不能就同一稅種、同一征期進行重復(fù)稽查：有明確的證據(jù)材料證明涉嫌偷漏稅的；需要稽查交易另一方的；涉及兩個以上的征稅期間，并且有錯誤的；根據(jù)必要的處分決定進行稽查的；與前述情形類似且法律等有特別規(guī)定的。

第四，納稅人權(quán)利保護協(xié)助。納稅人受稽查時，社會中介、第三方，如律師、公認會計師和稅務(wù)師等都有權(quán)參與或陳述意見，形成一個完善的協(xié)助網(wǎng)絡(luò)體系，納稅人可以依法得到有力協(xié)助，進而使納稅人權(quán)利得到充分維護。

第五，稅務(wù)稽查的事前通知和延期申請。除事先通知會造成證據(jù)毀滅等不能實現(xiàn)稽查目的的情況外，一般要在稽查開始實施10天前，將稽查稅種、時間、事由和其他相關(guān)情況通知稽查對象。被通知的納稅人因為天災(zāi)人禍或其他法定事由導(dǎo)致不能接受稽查，根據(jù)規(guī)定還可以向管轄稅務(wù)機關(guān)申請延期稽查。

第六，稅務(wù)稽查時間限制。除法律規(guī)定特定情況可以延期稽查外，稽查人員應(yīng)綜合考慮稽查對象稅種、稅目、行業(yè)、規(guī)模和稽查難度等因素，確定最短的稅務(wù)稽查時間。一般情況下，對征稅期間年收入額或轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)收入額不足100億韓元的納稅人的稽查時間不應(yīng)超過20天。實施過程中稽查人員應(yīng)努力縮短稽查時間，根據(jù)賬本記錄和會計處理的透明度等檢驗納稅誠實度，認為沒有必要繼續(xù)稽查時，可以提前結(jié)束稽查。

第七，稅務(wù)稽查范圍擴大規(guī)制。除確認具體的偷稅嫌疑涉及別的稅種和期間，或法律另有規(guī)定外，一般不能擴大已經(jīng)確定的稅務(wù)稽查范圍。依法擴大范圍時，則應(yīng)把事由與范圍書面通知納稅人。

第八，禁止隨意保管賬簿、文件。在納稅人同意時，可以把必要的最小范圍的賬本文件暫時保管到稽查機關(guān)，但納稅人要求返還時應(yīng)在不影響稽查時馬上返還。除此之外，稽查人員不能任意以稽查目的把納稅人的賬本文件等保管在稅務(wù)官署內(nèi)。依法保管時可以保管賬簿等副本，但應(yīng)要求納稅人提供此副本和原本相同的確認簽名；同時稽查人員應(yīng)向納稅人、持有者或保管者等有正當權(quán)限者索要臨時保管同意書，并向其交付臨時保管證。

三、韓國稅務(wù)稽查中的納稅人權(quán)利保護制度借鑒與啟示

他山之石，可以攻玉。針對現(xiàn)行制度存在的瑕疵，借鑒韓國稅務(wù)稽查納稅人權(quán)利保護制度，我們需要全面建構(gòu)起適應(yīng)我國經(jīng)濟社會發(fā)展的具有中國特色的稅務(wù)稽查納稅人權(quán)利保護制度。

（一）堅守權(quán)利保護意識，提升法治思維水平

長期以來納稅人權(quán)利在我國并未真正得到重視，稅務(wù)機關(guān)始終保持“重管理，輕服務(wù)”慣性思維，沒有完全站在納稅人角度考慮，沒有將保護納稅人利益真正落到實處。盡管《稅收征管法》、《稅收征管法實施細則》、《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》和《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人權(quán)利與義務(wù)的公告》等法律法規(guī)和規(guī)范性文件也都規(guī)定了一定的相關(guān)權(quán)利，但不夠系統(tǒng)、全面、詳細和具體，且操作性差而落實困難。就稽查過程中的納稅人權(quán)利保護而言，與韓國相比，前文所述保護制度除事前通知、稽查時間和賬簿調(diào)取等作了相關(guān)寬松規(guī)定（如我國稅務(wù)稽查時間一般為60天，與韓國20天相比，明顯偏長）外，權(quán)利宣讀、誠實信賴和權(quán)力保護協(xié)助等其他制度都沒作明確規(guī)定。因此，稅收行政執(zhí)法人員納稅人權(quán)利保護意識淡薄，經(jīng)常侵犯納稅人合法權(quán)益。在全面依法治國背景下，隨著經(jīng)濟全球化日漸深入，我國更多企業(yè)走出去，大量外國企業(yè)走進來，稅務(wù)部門應(yīng)堅守依法治稅理念，牢固樹立征納雙方法律地位平等理念，公平公正執(zhí)法，確實尊重納稅人主體地位，增強納稅人權(quán)利保護意識，特別在更具強制震懾性的稽查過程中更應(yīng)牢固樹立權(quán)利保護理念，優(yōu)化納稅服務(wù)，更加注重納稅人權(quán)益保護。另一方面，納稅人也應(yīng)進一步增強自我維權(quán)意識，全面提升征納雙方法治思維能力與水平，以法治方式處理雙方權(quán)利義務(wù)關(guān)系。

（二）落實稅收法定原則，健全權(quán)利保護法律體系

韓國堅持稅收法定主義，稅收立法、行政和司法法律優(yōu)先，韓國《國稅基本法》、《納稅人權(quán)利保護憲章》、各實體法和程序法在確保合法征稅的同時，也對稅務(wù)公權(quán)的行使進行規(guī)制，以法律形式對稅收征收管理和稽查過程中的納稅人權(quán)利進行充分保護。而我國目前涉稅規(guī)范除《稅收征管法》、《個人所得稅法》、《企業(yè)所得稅法》和《車船稅法》等極少數(shù)屬于稅收法律外，其他都是授權(quán)國務(wù)院或國務(wù)院單獨制定的行政法規(guī)，實踐中還存在大量的規(guī)章和規(guī)范性文件，法律層級低下，其中涉及納稅人權(quán)利保護的制度規(guī)定尤甚。因此要嚴格落實十八屆三中全會要求的稅收法定原則，在《憲法》中確立納稅人的法律地位，明確規(guī)定納稅人依法享有的權(quán)利，實現(xiàn)納稅人憲法性權(quán)利與義務(wù)的匹配，為納稅人權(quán)利保護立法提供憲法依據(jù)。在此基礎(chǔ)上擇機制定《稅收基本法》和《納稅人權(quán)利保護法》，逐步將所有稅收實體法規(guī)提升立法級次，完善現(xiàn)行稅收實體與程序規(guī)范立法，進一步健全完善《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》并提升相關(guān)涉稅法規(guī)、規(guī)章和規(guī)范性文件立法級次，所有稅收法律、法規(guī)、規(guī)章和規(guī)范性文件中均應(yīng)一并注重納稅人權(quán)利保護，逐步構(gòu)建起內(nèi)容完整、功能健全和科學(xué)嚴密的涉稅權(quán)利保護法律體系。

在考慮完善我國稅收法律體系時，對征納雙方權(quán)利與義務(wù)這一稅法的核心內(nèi)容應(yīng)加以充實和完善。借鑒韓國等國外經(jīng)驗，結(jié)合我國國情，我國稅法應(yīng)當考慮增加納稅人誠實信賴保護、稽查權(quán)濫用規(guī)制、程序參與權(quán)、申請停止重復(fù)檢查權(quán)和權(quán)力保護協(xié)助等相關(guān)權(quán)利。還應(yīng)對《稅收征管法》等法律法規(guī)已規(guī)定的含混籠統(tǒng)、不利于操作的納稅人權(quán)利予以完善，使其更加具體化、更具操作性，從而使納稅人的權(quán)利從“紙上”落到實處。

（三）深化稅務(wù)稽查改革，推進稅收大數(shù)據(jù)運用

打擊涉稅違法犯罪的最終目的還是威懾教育，通過嚴厲打擊少來數(shù)教育多數(shù)，促進誠信納稅，提升納稅遵從，進而提供公平合理的稅收環(huán)境。因此，從韓國稽查實踐來看，選案一般由稅源管理部門負責，案源的選擇更多依賴信息技術(shù)的運用，發(fā)揮稅收大數(shù)據(jù)功用；稽查部門將更多資源放在稅收檢查上面，而且檢查部門在職能分工上按照分類管理原則進行，與我國相比，其稽查局內(nèi)部也沒有專門設(shè)立審理、執(zhí)行等部門；稅務(wù)稽查完畢，納稅人若有異義，可通過納稅人保護擔當官等權(quán)益保護途徑進行反饋或申訴；納稅人無異議的，稽查結(jié)論通知書由主管稅務(wù)機關(guān)負責送達執(zhí)行，達到以查促管目的，提高稽查效率。同時最小范圍稽查規(guī)定、稅務(wù)稽查權(quán)濫用規(guī)制、稅務(wù)稽查時間限制、稅務(wù)稽查范圍擴大規(guī)制等稅務(wù)稽查權(quán)的限制等等，一方面是對納稅人權(quán)利的保護，另一方面也體現(xiàn)出其效率優(yōu)先理念，降低調(diào)查成本，減輕納稅人負擔，實現(xiàn)降低低征納成本之目的。有鑒于此，我國應(yīng)以信息技術(shù)為支撐，加快稅收信息系統(tǒng)建設(shè)，實施“互聯(lián)網(wǎng)+稅務(wù)”行動計劃、建成國際先進的稅收征管信息系統(tǒng)、推行增值稅電子發(fā)票所匯集的海量稅收數(shù)據(jù)和納稅人交易信息，建立全國統(tǒng)一的稅收信息大數(shù)據(jù)庫，并利用信息技術(shù)自動對這座“金山銀庫”進行深度風險分析，從中篩選高風險納稅人開展定向稽查，實施精準選案，精準打擊。深化稅務(wù)稽查改革，改革屬地稽查方式，提升稅務(wù)稽查管理層級，增強稅務(wù)稽查的獨立性。完善稅務(wù)稽查機構(gòu)設(shè)置，探索建立跨區(qū)域稅務(wù)稽查機構(gòu)，強化稽查內(nèi)控機制管理，充實完善《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》，強化納稅人權(quán)利保護，全面提升稅務(wù)稽查質(zhì)效，降低征納成本。

（四）培育涉稅維權(quán)機構(gòu)，構(gòu)建維權(quán)協(xié)助組織體系

為把法律法規(guī)規(guī)定的納稅人權(quán)利保護真正落到實處，韓國國稅廳建立了免費的“納稅人權(quán)利擔當官制度”，擔當官專門負責納稅人權(quán)益保護事務(wù)，包括兩項任務(wù)：一是向納稅人提供稅務(wù)咨詢，并為其答疑解惑；二是接受納稅人的申訴，協(xié)助納稅人解決納稅過程中遭受的不公或錯誤判決，糾正稅收執(zhí)法過程中的不正當行為，維護納稅人合法權(quán)益。此外，韓國還構(gòu)建了社會中介、第三方，如律師、注冊會計師和稅務(wù)師等參與的完善的維權(quán)協(xié)助網(wǎng)絡(luò)體系，納稅人可以依法得到有力協(xié)助。鑒于現(xiàn)代稅制的繁雜性使得納稅人很難僅憑自身能力準確理解稅法和保護自身權(quán)利，需要稅務(wù)專業(yè)人士的協(xié)助才能確保納稅人權(quán)利保護能力真正實現(xiàn)的客觀狀況，我國也應(yīng)大力發(fā)展涉稅代理，培育第三方稅務(wù)中介組織和納稅人行業(yè)協(xié)會等團體組織，大力推行稅收法律顧問和公職律師制度，形成全國統(tǒng)一、上下結(jié)合、運作有效的納稅人維權(quán)協(xié)助組織網(wǎng)絡(luò)體系，合力提升納稅遵從。

同時，還應(yīng)逐步健全稅收司法保障機制。 首先是擴大涉稅行政訴訟受案范圍，只要納稅人認為其合法權(quán)益受到違法侵害，不管是抽象還是具體行政行為，都可提起訴訟，法院不僅對其合法性還應(yīng)對其合理性進行審理。其次是加強涉稅案件審判隊伍專業(yè)化建設(shè)，當前應(yīng)逐步成立稅務(wù)司法鑒定的專門機構(gòu)，并由相對固定的審判人員、合議庭審理涉稅案件，條件成熟時設(shè)立專門的稅務(wù)法庭專司稅務(wù)案件審理。其三是全面提升審判人員的涉稅專業(yè)知識，逐步引入財稅學(xué)者、注冊會計師、注冊稅務(wù)師、高級財會人員等人員參與的陪審團制度。

（五）實施涉稅信息共享法定，推進稅收共同治理

財政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，科學(xué)的財稅體制是優(yōu)化資源配置、維護市場統(tǒng)一、促進社會公平、實現(xiàn)國家長治久安的制度保障。但稅收治理決不能僅僅靠稅務(wù)一個部門來實現(xiàn)，也非一日之功，需要全社會長期共同參與治理。1999年12月31日韓國制定了《征稅資料提交法》，明確規(guī)定收集資料的種類和應(yīng)出具的機關(guān)，稅務(wù)機可以關(guān)通過電子方式從國家機關(guān)、地方政府、金融部門、公共機關(guān)及社會團體等取得各種必要資料，確保第三方信息來源，實現(xiàn)稅源資料收集的制度化。此外，韓國還通過成立金融情報分析院，建立和完善信用卡結(jié)算制度，推行現(xiàn)金發(fā)票系統(tǒng)等相關(guān)舉措，為稅務(wù)稽查精準選案和調(diào)查提供有力支持，并對提升稅務(wù)稽查質(zhì)效提供有力保障。鑒此，一方面，要加快稅收征管法修訂和實施進程，落實工商、財政、發(fā)改、海關(guān)、商貿(mào)等與稅收密切相關(guān)各方的法定義務(wù)，依法規(guī)范涉稅信息的提供。建立統(tǒng)一規(guī)范的信息交換平臺和信息共享機制，保障稅務(wù)機關(guān)及時獲取第三方涉稅信息，徹底解決征納雙方信息不對稱問題。另一方面，要依法建立健全稅收信息對外提供機制，保障系統(tǒng)外部有關(guān)部門及時獲取，并應(yīng)用于強化社會管理和公共服務(wù)之中，這也是稅收協(xié)同共治，推進國家治理現(xiàn)代化的重要體現(xiàn)。此外，財稅體制改革不可單兵突進，應(yīng)與其他體制改革同策劃、共協(xié)調(diào)，方可事半功倍。因此還應(yīng)依法規(guī)范其他相關(guān)涉稅制度規(guī)定，如進一步完善我國金融結(jié)算制度，嚴格現(xiàn)金支付結(jié)算，大力實施轉(zhuǎn)賬結(jié)算；立法規(guī)范第三方涉稅信息報告制度；構(gòu)建社會綜合誠信體系，等等。這些都應(yīng)是我們今后努力的方向。

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（責任編輯：微仁）

F812.423

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2095-1280(2016)06-0007-06

黃顯福，男，福建省三明市國家稅務(wù)局副局長。