內(nèi)部審計工作組織的現(xiàn)狀分析
——基于吉林省上市公司的調(diào)查數(shù)據(jù)

劉怡芳，吳國萍

(東北師范大學 商學院 ，吉林 長春 130117)

2013年8月20日，中國內(nèi)部審計協(xié)會以公告的形式發(fā)布了新修訂的與國際內(nèi)部審計標準的原則和理念相銜接、體現(xiàn)我國內(nèi)部審計特點、比較系統(tǒng)和完善的新的準則體系。修訂后的內(nèi)部審計基本準則將內(nèi)部審計定義為：“一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，它通過運用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評價組織的業(yè)務活動、內(nèi)部控制和風險管理的適當性和有效性，以促進組織完善治理、增加價值和實現(xiàn)目標”?？梢姡瑑?nèi)部審計在企業(yè)內(nèi)部的地位在不斷地提升。內(nèi)部審計確認和咨詢的職能對內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性和內(nèi)部審計人員的客觀性提出了更高的要求，梳理現(xiàn)階段內(nèi)部審計機構(gòu)設置、人員配備、制度制定的狀況，對優(yōu)化內(nèi)部審計工作組織以更好地達成內(nèi)部審計目標具有重要意義。

上市公司作為優(yōu)秀企業(yè)的典型代表，在一定程度上決定著區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展?jié)撃艿拇笮『透偁幜Φ膹娙?朱君，2014)。[1]為了深入了解上市公司內(nèi)部審計工作組織狀況，筆者于2014年6月以調(diào)研問卷方式對吉林省上市公司內(nèi)部審計工作組織發(fā)展狀況進行了調(diào)查。本次調(diào)查共收回問卷38份，包括制造業(yè)、建筑業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、交通運輸、倉儲和郵政業(yè)、金融業(yè)等各類型上市公司；其中制造業(yè)為68.42%，所占比例最高。問卷調(diào)查內(nèi)容包括內(nèi)部審計機構(gòu)設置情況、人員配備情況和制度制定情況。

一、內(nèi)部審計機構(gòu)設置情況

(一)內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬

按照《內(nèi)部審計基本規(guī)范》的要求，內(nèi)部審計機構(gòu)應當具有獨立性，在進行內(nèi)部審計活動時，不存在影響內(nèi)部審計客觀性利益沖突的情況。內(nèi)部審計機構(gòu)的隸屬在一定程度上可以反映內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性情況。

吉林省上市公司內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬情況如表1所示。國內(nèi)外內(nèi)部審計機構(gòu)設置模式主要有高管層和董事會雙重領導、隸屬于監(jiān)事會、隸屬于董事會、隸屬于總經(jīng)理和隸屬于財務部五種(陳艷利、劉英明，2004[2]；蔡春等，2009)。[3]由表1可見，吉林省上市公司均設置了獨立的內(nèi)部審計機構(gòu)，其中內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于董事會的上市公司比例最高，達到73.69%；高管層和董事會雙重領導的比例為21.05%；隸屬于總經(jīng)理和財務部的上司公司比例均為2.63%，所占比例極??；不存在內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于監(jiān)事會的上市公司。中國內(nèi)部審計協(xié)會2012年對民營企業(yè)的調(diào)研數(shù)據(jù)顯示，我國民營企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于董事會的比例為25.28%。[4]比較而言，吉林省內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬層次較高，獨立性水平較高。IIA在《內(nèi)部審計專業(yè)實務標準》中提出內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于“董事會與高管層”雙重管理的建議， CBOK于2006年面向全球發(fā)放的針對內(nèi)部審計現(xiàn)狀的調(diào)查問卷數(shù)據(jù)顯示，全球大多數(shù)國家企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)的設置達到該要求。吉林省上市公司中由高管層和董事會雙重領導的比例僅為21.05%，可見，吉林省上市公司內(nèi)部審計機構(gòu)設置與該要求相比還有一定的距離。

表1 內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬情況

(二)內(nèi)部審計機構(gòu)規(guī)模

上市公司應當考慮經(jīng)營目標、規(guī)模、治理結(jié)構(gòu)等因素，合理配備內(nèi)部審計人員。內(nèi)部審計人員規(guī)模不足會影響內(nèi)部審計人員對企業(yè)業(yè)務活動、內(nèi)部控制和風險管理確認和咨詢職能履行。

內(nèi)部審計機構(gòu)規(guī)模情況如表2所示。從表2可見，吉林省38家上市公司，內(nèi)部審計人員最少為1人，最多為16人，平均內(nèi)部審計人數(shù)為4.84人，標準差為0.4838。從內(nèi)部審計人員規(guī)模的范圍來看，大部分上市公司內(nèi)部審計人員為3～5人，該比例達到了52.63%，而只有兩家上市公司內(nèi)部審計人員達到10人以上，占所有吉林省上市公司總數(shù)的5.26%。但是，吉林省38家上市公司中，公司員工最少為81人，最多為24 659人，平均員工人數(shù)為3 174.105人；總資產(chǎn)最小值29 008.6萬元，最大值4 883 895萬元，平均值716 235.7元，相對上市公司資產(chǎn)規(guī)模、業(yè)務規(guī)模、員工規(guī)模，以及公司業(yè)務活動復雜程度來說，內(nèi)部審計人員的規(guī)模較小。

表2 內(nèi)部審計機構(gòu)規(guī)模情況

二、內(nèi)部審計人員結(jié)構(gòu)情況

為系統(tǒng)地了解內(nèi)部審計工作組織中內(nèi)部審計人員結(jié)構(gòu)情況，筆者對內(nèi)部審計人員學歷結(jié)構(gòu)、資質(zhì)結(jié)構(gòu)、專業(yè)背景結(jié)構(gòu)以及年齡結(jié)構(gòu)等進行了相關調(diào)查。吉林省上市公司內(nèi)部審計人員總體數(shù)量為178人，其中專職人員151人，專職內(nèi)部審計人員比例達到84.83%；兼職人員為27人，兼職內(nèi)部審計人員比例為15.17%，專職與兼職內(nèi)部審計人員比為5.59:l。

(一)內(nèi)部審計人員學歷結(jié)構(gòu)

內(nèi)部審計人員學歷結(jié)構(gòu)情況如表3所示。吉林省上市公司內(nèi)部審計人員中，博士、碩士、本科、大專和其他學歷人數(shù)分別為0人、23人、111人、43人和1人，占統(tǒng)計人數(shù)的比例分別為0%、12.92%、62.36%、24.16%和0.56%。從學歷結(jié)構(gòu)來看，吉林省上市公司內(nèi)部審計人員本科學歷水平比例最高，其次為大專學歷水平，碩士學歷水平內(nèi)部審計人員也達到一定比例。碩士、本科、大專學歷人數(shù)基本呈現(xiàn)正態(tài)分布，內(nèi)部審計人員學歷結(jié)構(gòu)比較合理。中國內(nèi)部審計藍皮書2013年內(nèi)部審計情況統(tǒng)計顯示，我國國有企業(yè)內(nèi)部審計人員本科及本科以上學歷比例為50.36%，吉林省上市公司內(nèi)部審計人員本科及本科以上學歷的比例達到了75.28%，可見吉林省上市公司內(nèi)部審計人員學歷水平較高。

表3 內(nèi)部審計人員學歷結(jié)構(gòu)情況

(二)內(nèi)部審計人員資質(zhì)結(jié)構(gòu)

內(nèi)部審計人員資質(zhì)結(jié)構(gòu)情況如表4所示。吉林省內(nèi)部審計人員中，擁有會計、審計、經(jīng)濟中級職稱的有93人，占到內(nèi)部審計人員總數(shù)的52.25%；擁有工程系列中級及中級以上職稱的有17人，占到內(nèi)部審計人員總數(shù)的9.55%；擁有CIA、CPA、律師及其他職業(yè)資質(zhì)的有35人，達到內(nèi)部審計人員總數(shù)的19.66%；此外，擁有高級職稱的有46人，達到了內(nèi)部審計人員總數(shù)的25.84%；具備兩種以上職業(yè)資質(zhì)的有21人，是內(nèi)部審計人員總數(shù)的11.80%。調(diào)查數(shù)據(jù)表明，首先，吉林省上市公司內(nèi)部審計人員職稱結(jié)構(gòu)基本呈正態(tài)型分布，內(nèi)部審計人員高級和中級職稱比例較合理；其次，吉林省上市公司中擁有一定比例的工程系列中級以上職稱的內(nèi)部審計人員；再次，吉林省內(nèi)部審計人員中擁有CIA等職業(yè)資質(zhì)的比例達到19.66%，并且具備兩種以上職業(yè)資質(zhì)的內(nèi)部審計人員比例達到11.80%。2013年中國內(nèi)部審計藍皮書顯示，我國國有企業(yè)擁有會計師、審計師、經(jīng)濟師和工程師中級職稱以上的比例為55.78%，黨政部門內(nèi)部審計人員擁有CIA等職業(yè)資質(zhì)的比例為5.07%。由此可見，吉林省上市公司內(nèi)部審計人員資質(zhì)結(jié)構(gòu)較優(yōu)。

表4 內(nèi)部審計人員資質(zhì)結(jié)構(gòu)情況

(三)內(nèi)部審計人員專業(yè)背景結(jié)構(gòu)

內(nèi)部審計人員專業(yè)背景結(jié)構(gòu)情況如表5所示。從表5可見，吉林省上市公司內(nèi)部審計人員中，擁有會計、審計專業(yè)背景的內(nèi)部審計人員為104人，占到內(nèi)部審計人員總數(shù)的58.43%；擁有其他管理專業(yè)背景的有41人，占到內(nèi)部審計人員總數(shù)的23.03%；擁有經(jīng)濟專業(yè)背景的有40人，占到內(nèi)部審計人員總數(shù)的22.47%；擁有法律專業(yè)背景、建設工程專業(yè)背景和信息系統(tǒng)專業(yè)背景的分別為9人、24人和7人，占到內(nèi)部審計人員總數(shù)比例分別為5.06%、13.48%和3.93%。內(nèi)部審計涉及上市公司各種業(yè)務活動、內(nèi)部控制和風險管理的審查和評價，因此，內(nèi)部審計機構(gòu)除了配備會計、審計、經(jīng)濟和管理等專業(yè)人員外，還應當配備具有法律、建設工程和信息技術等其他相關專業(yè)知識的人員，以滿足內(nèi)部審計活動的需要。從內(nèi)部審計人員專業(yè)背景來看，吉林省上市公司擁有一定比例的其他管理專業(yè)背景和經(jīng)濟專業(yè)背景的內(nèi)部審計人員，同時還擁有一定法律專業(yè)背景、建設工程專業(yè)背景和信息系統(tǒng)專業(yè)背景的人員，可見吉林省上市公司內(nèi)部審計人員專業(yè)背景結(jié)構(gòu)呈復合型特征。

表5 內(nèi)部審計人員專業(yè)背景結(jié)構(gòu)情況

(四)內(nèi)部審計人員年齡結(jié)構(gòu)

內(nèi)部審計人員年齡結(jié)構(gòu)如表6所示。從表6的調(diào)查數(shù)據(jù)可見，吉林省內(nèi)部審計人員平均年齡為39.67歲；30歲以內(nèi)的有29人，人數(shù)比例達到16.29%；30～40歲和40～50歲的分別為62人和61人，比例分別達到34.83%和34.27%；50歲以上的有26人，人數(shù)比例為14.61%。從內(nèi)部審計人員審計年齡情況來看，30～40歲內(nèi)部審計人員比例為34.83%，處于該年齡階段的內(nèi)部審計人員具有一定的相關工作經(jīng)驗，同時也具備充足的精力，相對來說在內(nèi)部審計工作中具有一定的年齡優(yōu)勢。工作年限在1～5年的人數(shù)為90人，比例達到50.56%；審計工作年限在5～10年的人數(shù)為55人，所占比例為30.90%；審計工作年限在5～10年和超過15年的人數(shù)分別為19人和14人，所占比例分別為10.67%和7.87%。從內(nèi)部審計人員工作年限來看，從事內(nèi)部審計工作5年以上的將近50%。總體來看，吉林省上市公司內(nèi)部審計老、中、青搭配較恰當，年齡結(jié)構(gòu)較合理，結(jié)構(gòu)年輕化，工作經(jīng)驗較為豐富。

表6 內(nèi)部審計人員年齡結(jié)構(gòu)情況

三、內(nèi)部審計制度制定情況

在上市公司內(nèi)部，內(nèi)部審計制度是明確內(nèi)部審計機構(gòu)與董事會或最高管理層關系、實現(xiàn)審計目標、完成審計工作任務的依據(jù)，同時也是界定審計與被審計單位責任的基礎，是內(nèi)部審計的綱領性文件。

(一)內(nèi)部審計章程及類似權威性文件制定

內(nèi)部審計章程及類似權威性文件制定情況如表7所示。從吉林省上市公司內(nèi)部審計章程及類似權威性文件設置情況來看，絕大多數(shù)上市公司制定了內(nèi)部審計章程，所占比例達到97.37%，僅一家上市公司未制定內(nèi)部審計章程或類似權威性文件。并且，內(nèi)部審計章程及類似權威性文件的審批機構(gòu)層級比較高，由股東大會和董事會審批的上市公司達到了29家，比例達到了76.31%。由此可見，吉林省上市公司對內(nèi)部審計制度制定比較重視，內(nèi)部審計章程及類似權威性文件的審計審批機構(gòu)層級高。

表7 內(nèi)部審計章程及類似權威性文件制定情況

(二)內(nèi)部審計程序手冊制定

內(nèi)部審計程序手冊制定情況如表8所示。從表8可以看出，吉林省上市公司中制定了具體的內(nèi)部審計程序手冊的有28家，所占比例為73.68%；未制定具體的內(nèi)部審計程序手冊的有10家，所占比例為26.32%。可見，雖然吉林省大部分上市公司制定了具體的內(nèi)部審計程序手冊，但是仍然有相當一部分上市公司未制定具體的內(nèi)部審計程序手冊。相關規(guī)范要求，內(nèi)部審計機構(gòu)和人員應當運用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評價組織的業(yè)務活動、內(nèi)部控制和風險管理的適當性和有效性。上市公司應當結(jié)合公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)和管理的實際情況，制定具體的內(nèi)部審計程序手冊，以明確內(nèi)部審計職責、權限、審計范圍、審計標準、內(nèi)部審計方法和程序等基本情況。吉林省部分上市公司內(nèi)部審計程序手冊的缺失，會影響內(nèi)部審計工作規(guī)范性和科學性。

表8 內(nèi)部審計程序手冊制定情況

四、研究結(jié)論與建議

為深入了解吉林省上市公司內(nèi)部審計工作組織狀況，筆者對吉林省內(nèi)部審計調(diào)查數(shù)據(jù)按內(nèi)部審計機構(gòu)設置情況、人員結(jié)構(gòu)情況和制度制定情況進行梳理發(fā)現(xiàn)，吉林省上市公司內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬層次較高，內(nèi)部審計人員學歷水平較高，資質(zhì)結(jié)構(gòu)較優(yōu)，專業(yè)背景結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)復合型，年齡結(jié)構(gòu)年輕化，工作經(jīng)驗較為豐富，內(nèi)部審計章程相對健全，內(nèi)部審計章程審批機構(gòu)層級較高；但內(nèi)部審計機構(gòu)高管層和董事會雙重領導比例較低，機構(gòu)規(guī)模較小，部分上市公司缺失具體內(nèi)部審計程序手冊。

研究結(jié)果表明，吉林省上市公司內(nèi)部審計機構(gòu)獨立性較高，且內(nèi)部審計人員專業(yè)勝任能力較強，在一定程度上能滿足現(xiàn)代內(nèi)部審計的確認和咨詢功能。但是，內(nèi)部審計機構(gòu)人員配備不足，實施內(nèi)部審計的確認和咨詢功能的人力資源相對缺乏，會影響內(nèi)部審計人員對企業(yè)業(yè)務活動、內(nèi)部控制和風險管理確認和咨詢職能的執(zhí)行；且內(nèi)部審計具體制度部分缺失，內(nèi)部審計工作規(guī)范性和科學性有待進一步提高?；谝陨涎芯拷Y(jié)果，筆者認為吉林省上市公司要充分發(fā)揮內(nèi)部審計在風險管理、內(nèi)部控制和公司治理中的作用，現(xiàn)實增加企業(yè)價值的目標。首先， IIA提出的“雙報告”模式已經(jīng)成為內(nèi)部審計發(fā)展的趨勢，吉林省上市公司應當借鑒這一模式重構(gòu)內(nèi)部審計的報告關系，提升上市公司內(nèi)部審計的獨立性，對內(nèi)部審計機構(gòu)的職權予以保障；其次，根據(jù)上市公司自身需求和條件，充實內(nèi)部審計隊伍，擴大內(nèi)部審計機構(gòu)規(guī)模，為現(xiàn)實增加企業(yè)價值的目標配備足夠的人力，并通過優(yōu)化內(nèi)部審計隊伍學歷結(jié)構(gòu)、資質(zhì)結(jié)構(gòu)、專業(yè)背景結(jié)構(gòu)、年齡結(jié)構(gòu)和加強專業(yè)培訓，提升內(nèi)部審計人員專業(yè)勝任能力；最后，完善內(nèi)部審計制度建設，分層次建立系統(tǒng)的內(nèi)部審計制度體系，明確內(nèi)部審計職責、權限、程序、方法以及報告關系等，為內(nèi)部審計工作的規(guī)范性和科學性提供制度保障。

[1]朱君.上市公司對區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展的影響研究[D].長春：東北師范大學,2014.

[2]陳艷利,劉英明.基于公司治理的內(nèi)部審計問題研究[J].審計研究,2004,(5):85-88.

[3]蔡春,等.內(nèi)部審計質(zhì)量與盈余管理——來自中國A股制造業(yè)上市公司的經(jīng)驗證據(jù)[J].上海立信會計學院學報,2009,(6):9-20.

[4]時現(xiàn),等.國內(nèi)外企業(yè)內(nèi)部審計發(fā)展狀況之比較——基于調(diào)查問卷分析[J].審計研究,2008,(6):23-26.