關(guān)于商譽的會計思考

□文/張瀘月 張 煦

（大連財經(jīng)學(xué)院風(fēng)險管理與內(nèi)部控制研究中心 遼寧·大連）

一、商譽的含義及特點

（一）商譽的含義。商譽是指企業(yè)在一定條件下，能獲取高于正常投資報酬率所形成的價值。具體地說，商譽是企業(yè)擁有或控制的能為企業(yè)帶來超額經(jīng)濟利益卻無法具體辨認的一種無形資源。商譽按其來源不同，分為自創(chuàng)商譽和外購商譽兩種。自創(chuàng)商譽是企業(yè)在長期的生產(chǎn)經(jīng)營過程中逐步積累形成的能為企業(yè)帶來超額經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源，而外購商譽則是在企業(yè)合并過程中形成的購并企業(yè)支付的價款高于被購并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值的差額。

商譽是能使企業(yè)中的諸多因素在經(jīng)濟活動中相互作用，形成最優(yōu)質(zhì)的組合的客觀存在。商譽的經(jīng)濟含義是：企業(yè)收益水平與行業(yè)平均收益水平的差額的資本化價格。商譽是由顧客形成的良好聲譽、企業(yè)管理卓著、經(jīng)營效率較好、生產(chǎn)技術(shù)的壟斷以及地理位置的天然優(yōu)勢等一些因素共同作用所產(chǎn)生的。我們通過對商譽的理解，不單單可以讓我們更好的區(qū)分商譽與其他資產(chǎn)，還可以讓我們更清楚地認識到什么是商譽。

（二）商譽的特點。通過課本上的學(xué)習(xí)我們將商譽的特點總結(jié)為：復(fù)雜性、經(jīng)濟性、依附性、長期性。

1、復(fù)雜性。所謂商譽的復(fù)雜性，是指商譽的形成是有諸多復(fù)雜的因素共同作用而成的。企業(yè)所處的地理位置決定了資源優(yōu)勢、人員素質(zhì)，企業(yè)文化決定了企業(yè)的經(jīng)營效率，高科技專業(yè)人才的擁有決定了企業(yè)發(fā)展的方向以及競爭中的優(yōu)勢。有專家說，商譽是一種知識產(chǎn)權(quán)，在筆者看來這更像是一種在市場競爭中積累出來的創(chuàng)造性成果，不單單表現(xiàn)在社會各界對于企業(yè)的評價上，更是企業(yè)發(fā)展中的無形中堅力量。

2、經(jīng)濟性。商譽的經(jīng)濟性是指與財產(chǎn)權(quán)相聯(lián)系的權(quán)利，對于一個企業(yè)而言，客觀積極正面的評價就像是在海上行駛的帆船遇見了一陣東風(fēng)，不單單為企業(yè)的商譽提升了說服力，更是對企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展錦上添花；反之，經(jīng)濟效益下滑，甚至可能嚴重到導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)倒閉，因此我國出臺相關(guān)法律明確規(guī)定，惡意詆毀競爭對手商譽的行為屬于侵權(quán)行為，屬于業(yè)內(nèi)的不正當(dāng)競爭，將會受到相應(yīng)的懲罰。

3、依附性。通過學(xué)習(xí)我們不難發(fā)現(xiàn)，商譽在無形資產(chǎn)中屬于不可確定的無形資產(chǎn)，它不能離開企業(yè)而單獨存在，單獨出售。它只有在企業(yè)整體出售成交，或整體合并成功后，價值才能真正體現(xiàn)，在我國企業(yè)財務(wù)制度中有明確規(guī)定，除企業(yè)合并外，商譽不得作價入賬。商譽是由企業(yè)享有的而且不可分離的權(quán)利。企業(yè)的商譽是社會或他人包括同業(yè)競爭者基于對其生產(chǎn)、經(jīng)營、服務(wù)標(biāo)準(zhǔn)方面品質(zhì)的總體評價，而這種評價是通過經(jīng)營者日常的市場交易行為與競爭活動逐漸形成的，是外界對企業(yè)的信用與名譽狀況的客觀認同。所以，商譽只能歸屬于某一特定的企業(yè)，離開了某一特定的企業(yè)就變得毫無價值。

4、長期性。只有一個成熟的企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中通過參與市場競爭漸浙形成了商譽，并不是每一個企業(yè)在成立之初就具有較高的商譽，企業(yè)要取得良好的社會評價，形成商譽知識產(chǎn)權(quán)，就必須經(jīng)過大量的市場營銷、技術(shù)創(chuàng)新、廣告宣傳、公關(guān)活動和優(yōu)質(zhì)服務(wù)等一系列的長期智力投入方能形成。而一旦形成，它又具有慣性特征，即可以在較長時間里產(chǎn)生無形的作用。

二、商譽的確認及計量

（一）商譽的確認。如何對商譽進行準(zhǔn)確的確認，一直以來都是會計界關(guān)注和爭論的焦點。通常情況下，商譽由于來源不同被分為自創(chuàng)商譽以及外來商譽，因為存在差異，因此也就產(chǎn)生了不同的計量方法以及確認標(biāo)準(zhǔn)。

1、自創(chuàng)商譽的確認。所謂自創(chuàng)商譽，就是企業(yè)在長期的生產(chǎn)經(jīng)營過程中自行產(chǎn)生的，能為企業(yè)帶來超額收益的無形資源。通常情況下不做入賬處理。

2、外購商譽的確認。所謂外購商譽，是指企業(yè)在合并時，合并企業(yè)對被合并企業(yè)的良好預(yù)期，認定其在未來時期內(nèi)擁有超額收益的能力，在目前會計界的處理中，外購的商譽是可以入賬的，當(dāng)企業(yè)合并雙方對合并價格達成一致時，就可以認為這個價格是被合并企業(yè)的公允價值，若這個價格高于被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值之和，則將差額確認為外購商譽。另外，外購商譽滿足相關(guān)性的要求。外購商譽是會計報表中不可忽略的會計信息，對于決策層的決策和考核管理層的業(yè)績同樣具有重大意義。

（二）商譽的會計處理

1、自創(chuàng)商譽確認的會計處理。第一，自創(chuàng)商譽是企業(yè)長期積累的結(jié)果，因此自創(chuàng)商譽應(yīng)當(dāng)增加所有者權(quán)益；第二，計提商譽的減值準(zhǔn)備。按照我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，自創(chuàng)商譽的減值應(yīng)當(dāng)作為營業(yè)外支出，計入當(dāng)期損益。借記“營業(yè)外支出-計提商譽減值準(zhǔn)備”，貸記“商譽減值準(zhǔn)備”。沖銷商譽減值準(zhǔn)備是借記“商譽減值準(zhǔn)備”，貸記“營業(yè)外支出-計提商譽減值準(zhǔn)備”；第三，自創(chuàng)商譽的價值重估。企業(yè)每隔一個時期要對商譽進行價值重估，當(dāng)重估沒有差額時，無需調(diào)整賬面價值。當(dāng)有差額時，如果是增值，則借記“商譽”，貸記“資本公積-商譽”，如果是減值，則做相反的分錄。

2、外購商譽處理存在的爭論。由于我國對于商譽的會計相關(guān)管理制度還沒有建立健全，因此在會計界，評估界對于外購商譽的計量確認依舊存在著很多的爭論，本文將諸多學(xué)習(xí)和觀點總結(jié)為以下三點：

第一，直接沖銷法。商譽是依附于企業(yè)而存在的性質(zhì)較為特殊的無形資產(chǎn)，有很強的依附性，因此應(yīng)該與企業(yè)共存亡，不能對商譽進行無端的攤銷，而應(yīng)該適當(dāng)?shù)脑黾踊蛘邷p少所有者權(quán)益沖減資本公積。

第二，分期攤銷法。商譽的價值是隨著企業(yè)經(jīng)營情況的變化而變化的，不具有長期穩(wěn)定性，應(yīng)該在企業(yè)的經(jīng)營過程中進行合理的攤銷。而不是將商譽進行定期定量的設(shè)定，應(yīng)該根據(jù)不同時期產(chǎn)生的效益進行合理的分攤。

第三，永久保留法。商譽是依附企業(yè)存在而存在的，只要企業(yè)還在經(jīng)營，商譽就繼續(xù)存在，除非企業(yè)倒閉或者被兼并，商譽才可能消失。因此，商譽具有無限的壽命，不應(yīng)該被攤銷，對于商譽的攤銷是武斷的，而應(yīng)該永久保留。

三、我國商譽上存在的問題及解決建議

（一）我國商譽上存在的問題

1、商譽對于我國很多企業(yè)而言是一個新鮮的層面，很多企業(yè)經(jīng)營者對他的認識并不是很到位，往往忽視了對商譽的應(yīng)用以及管理維護，因此導(dǎo)致了很多無形資產(chǎn)流出企業(yè)。

2、目前我國尚未出臺較為完整的關(guān)于商譽的管理、確認的會計相關(guān)管理制度，很多時候容易在企業(yè)中呈現(xiàn)出一種各執(zhí)己見，隨心而計的現(xiàn)象。因此，產(chǎn)生了很多不合理的現(xiàn)象，使得企業(yè)管理者進行計劃制定時受到干擾。

3、對于商譽的管理，現(xiàn)有企業(yè)聘請專業(yè)人才對本企業(yè)的商譽進行科學(xué)的維護和創(chuàng)造，很多時候沒有讓企業(yè)的潛在能量發(fā)揮出來，甚至有時還浪費了企業(yè)的寶貴資源。

4、確認和計量標(biāo)準(zhǔn)混亂，企業(yè)都各執(zhí)己見，沒有統(tǒng)一的認定標(biāo)準(zhǔn)，很多時候產(chǎn)生不公平現(xiàn)象。導(dǎo)致很多企業(yè)產(chǎn)生嚴重的資源流失現(xiàn)象，甚至對很多瀕臨破產(chǎn)的中小企業(yè)更是雪上加霜。

（二）相關(guān)解決建議

1、企業(yè)經(jīng)營者應(yīng)當(dāng)加強自身的素質(zhì)，與時俱進，積極配合時代的發(fā)展做出與時俱進的決策，不浪費企業(yè)的每一份資產(chǎn)，爭取將企業(yè)的資源做到優(yōu)化配置，達到企業(yè)利益最大化。

2、我國會計部門，應(yīng)該根據(jù)我國多數(shù)企業(yè)的特點制定出相對適合我國企業(yè)發(fā)展趨勢的準(zhǔn)則，對商譽的確認制定出一個統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，重構(gòu)商譽會計理論框架。

3、加強商譽的后續(xù)管理工作，并不是說一個企業(yè)有了商譽就可以高枕無憂，坐等商譽為自己的企業(yè)創(chuàng)造利益，因此管理人員應(yīng)該聘請具有專業(yè)素養(yǎng)的人才對企業(yè)的商譽進行維護和管理，使商譽的發(fā)展匹配企業(yè)的發(fā)展節(jié)奏，不斷地創(chuàng)造價值。

4、將一些業(yè)界各執(zhí)己見的方面進行修正，盡量在一個公平的角度上制定出一個統(tǒng)一的計量確認標(biāo)準(zhǔn)，以方便企業(yè)之間的合并等涉及商譽的行為產(chǎn)生時有據(jù)可依，達成雙方的共贏。

四、結(jié)束語

通過分析我們不難發(fā)現(xiàn)，商譽在我國自產(chǎn)生以來，在各界備受爭議，尤其是在確認和計量方面，存在著諸多問題以及分歧，隨著我國經(jīng)濟體制改革的不斷深入，具有中國特色的社會主義市場經(jīng)濟體制逐步形成，并不斷走向完善。在科學(xué)技術(shù)飛速發(fā)展的今天，科學(xué)技術(shù)的競爭成為企業(yè)競爭的重要手段，相應(yīng)地，無形資產(chǎn)在企業(yè)中的地位越來越突出，對企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營及其成果都具有重要的影響，我國會計法規(guī)中關(guān)于無形資產(chǎn)的規(guī)定也從簡單到復(fù)雜，順應(yīng)了無形資產(chǎn)在企業(yè)總資產(chǎn)中的地位從不重要到重要的發(fā)展過程，不斷取得了認知上的進步。隨著會計改革的深化，我國對無形資產(chǎn)的核算也逐步規(guī)范化，尤其是會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計制度的頒布，使得無形資產(chǎn)的核算更加制度化。在如此激烈的競爭環(huán)境下，要想為自己的企業(yè)爭取一席之地，就必須將企業(yè)所有的資源都調(diào)動起來，讓他們相互作用、相互配合，產(chǎn)生最大的利益，因此小到企業(yè)大到國家都應(yīng)該清楚地認知自己所存在的不足，積極向大國強國學(xué)習(xí)，但是也不能盲目模仿，應(yīng)該配合不斷的探索和發(fā)現(xiàn)制定出一套適應(yīng)本國本企業(yè)發(fā)展的模式。

［1］常勛.也談商譽會計［J］.會計之友，2007.2.

［2］楊偉鴿.關(guān)于負商譽的會計思考.河北企業(yè)，2008.7.

［3］于淞.關(guān)于商譽會計改進的思考.2008.2.

［4］趙維.新準(zhǔn)則下關(guān)于商譽問題的思考.當(dāng)代經(jīng)濟，2008.8.

［5］財政部.企業(yè)會計制度［M］.北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2001.

［6］吳慶福，李宗剛.關(guān)于商譽的會計研究.商業(yè)經(jīng)濟，2006.4.