關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅與反避稅問(wèn)題探討

袁茂杰

摘 要：關(guān)聯(lián)企業(yè)促進(jìn)了企業(yè)的發(fā)展并且降低了成本，但關(guān)聯(lián)企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的時(shí)候，往往采取避稅的方法逃避納稅義務(wù)，而不顧法律對(duì)相關(guān)行為的約束和制止。因此，需要探討出防止關(guān)聯(lián)企業(yè)避稅的辦法。本文從相關(guān)的理論內(nèi)涵出發(fā)，探討出對(duì)現(xiàn)實(shí)社會(huì)中對(duì)防止企業(yè)避稅有利的措施和建議。

關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)企業(yè)；避稅；反避稅

引言

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的步伐不斷加快，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制不斷完善，使我國(guó)的各種經(jīng)濟(jì)主體和經(jīng)營(yíng)方式紛紛出現(xiàn)。其中，為了提升企業(yè)的拓展能力，企業(yè)關(guān)聯(lián)關(guān)系在競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)中逐漸加強(qiáng)，關(guān)聯(lián)企業(yè)組織形態(tài)應(yīng)運(yùn)而生關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易也越來(lái)越常見(jiàn)。企業(yè)的關(guān)聯(lián)各方都會(huì)在交易中減少自己的成本費(fèi)用支出，而稅收在利潤(rùn)表中有較大的可操縱性，盡量的在雙方交易中通過(guò)合法的或者非法的避稅行為來(lái)增加企業(yè)的利潤(rùn)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)賬面效益的提升。

一、我國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅現(xiàn)狀

所謂避稅是指在從根本上不違反稅收相關(guān)法規(guī)的規(guī)定前提下，企業(yè)或相關(guān)納稅人根據(jù)現(xiàn)有稅法上的漏洞，其目的是減輕或解除相關(guān)的稅負(fù)，從而進(jìn)行必要的盈余管理。

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱《新企業(yè)所得稅法》），2008年1月實(shí)施，在新法中把反避稅規(guī)定納入第六章“特別納稅調(diào)整”中單獨(dú)列示，在《新企業(yè)所得稅法》中，我國(guó)對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易避稅問(wèn)題做了全面的界定，同時(shí)對(duì)反避稅工作作出了相關(guān)的指示，這在很大程度上實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際的接軌。但是，我國(guó)的稅法體系并不太完善，因而給很多企業(yè)在稅務(wù)籌劃工作上可乘之機(jī)。所以，如何有效地防范利用關(guān)聯(lián)關(guān)系避稅已成為了我國(guó)政府十分關(guān)注的問(wèn)題。

在國(guó)內(nèi)針對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)的相關(guān)研究，在法理角度，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編撰的《稅法》中對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)的定義有詳細(xì)的介紹。在《新企業(yè)所得稅法》中對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)的一些避稅方式和反避稅規(guī)定也有詳細(xì)的說(shuō)明。以上都是稅法中對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅和反避稅的相關(guān)的明文規(guī)定。而對(duì)于具體的問(wèn)題上，事實(shí)證明：只要有關(guān)聯(lián)企業(yè)存在，利用關(guān)聯(lián)交易避稅的現(xiàn)象是不可避免的。避稅實(shí)際上是一種違法的行為雖然其實(shí)質(zhì)上是合法的。

避稅和反避稅是企業(yè)在生產(chǎn)營(yíng)運(yùn)過(guò)程中的重要博弈環(huán)節(jié)，關(guān)聯(lián)企業(yè)在這個(gè)過(guò)程中往往通過(guò)使用靈活和隱蔽的方法實(shí)現(xiàn)。另一方面，反避稅的規(guī)章制度的出臺(tái)，使得企業(yè)的避稅行為成本增加，如何認(rèn)識(shí)關(guān)聯(lián)企業(yè)和關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅行為以及反避稅的相關(guān)方法，本文試圖從規(guī)范和實(shí)證角度出發(fā)，從關(guān)聯(lián)企業(yè)角度去探究企業(yè)在關(guān)聯(lián)關(guān)系下進(jìn)行避稅行為的動(dòng)機(jī)和避稅行為的收益，從而得出針對(duì)防范關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅行為的相關(guān)建議。

二、關(guān)聯(lián)企業(yè)的進(jìn)行避稅動(dòng)機(jī)

（一）主觀動(dòng)機(jī)。從理性經(jīng)濟(jì)人的假設(shè)出發(fā)，企業(yè)有動(dòng)機(jī)去追逐經(jīng)濟(jì)效應(yīng)而忽略社會(huì)效應(yīng)，納使得企業(yè)的避稅行為成本增加，如何認(rèn)識(shí)關(guān)聯(lián)企業(yè)和關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅行為以及反稅人在稅收籌劃過(guò)程中，如果以自身效益最大化，那么，避稅就成為企業(yè)的主觀必然的選擇。他們一方面面臨目前國(guó)內(nèi)外市場(chǎng)的萎縮，進(jìn)出口需求減少，制造企業(yè)的成本不斷增加，競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，另一方面，合理的稅收籌劃，可以使企業(yè)節(jié)省稅收支出，充分占有貨幣的時(shí)間價(jià)值，給企業(yè)更多地現(xiàn)金流量，能夠更好地提升企業(yè)的盈利效應(yīng)。

（二）客觀動(dòng)機(jī)。法律的不完善，特別是稅法的制定的不完善，在許多明細(xì)規(guī)定上的漏洞，同時(shí)政策的支持，都是企業(yè)進(jìn)行避稅的客觀原因。但是，關(guān)聯(lián)企業(yè)所處的客觀環(huán)境，在很大程度上為關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅行為提供了一定的客觀支持。

每一種稅都要有特定的法律主體和客體，我們稅法上理論定義的征稅主體與實(shí)際上的征稅對(duì)象有很大的差異性，這樣的差異會(huì)讓誘發(fā)納稅主體在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的發(fā)生時(shí)刻意改變其所在地、交易商品的范圍以及交易形式，在實(shí)際的征稅時(shí)，就可以有充分的理由證明自身所從事的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在稅法規(guī)定的范圍之外，或者是交易范圍的主體僅僅適用較低的稅率。

各種稅收優(yōu)惠政策也為企業(yè)的避稅提供了便利，國(guó)家為了配合在一定時(shí)期的政治，從促使社會(huì)和國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展角度出發(fā)吸引外資的投資，而稅收減免政策和退稅優(yōu)惠，稅率優(yōu)惠等等。另外，從地域性上看，這些稅收優(yōu)惠政策有兩種類(lèi)型：有地域限制和無(wú)地域限制。因此，關(guān)聯(lián)企業(yè)可以通過(guò)時(shí)效性來(lái)改變交易所在的會(huì)計(jì)期間，當(dāng)然也可以通過(guò)改變企業(yè)的經(jīng)營(yíng)范圍和經(jīng)營(yíng)所在地，同時(shí)企業(yè)為達(dá)到避稅的目的也可以綜合利用兩種不同類(lèi)型的優(yōu)惠政策。

三、關(guān)聯(lián)企業(yè)的反避稅方式的探討

（一）反避稅的內(nèi)涵。所謂的反避稅是一種對(duì)反避稅的管理活動(dòng)。也就是為了堵塞稅法漏洞，加強(qiáng)對(duì)稅收行為的調(diào)查。稅法上關(guān)于反避稅的規(guī)定大致分為：一般性的反避稅條款，即放寬對(duì)避稅行為的嚴(yán)格范圍規(guī)定，這在一定程度上給稅務(wù)機(jī)關(guān)在反避稅認(rèn)定上有更靈活的手段和方式。綜合全面的反避稅條款，即全部的稅法中都對(duì)避稅行為作了一定的定義，同時(shí)也綜合全面的給出了反避稅的相關(guān)措施，我國(guó)的稅法上在三個(gè)方面都有所側(cè)重，在反避稅工作上設(shè)計(jì)比較合理。

《企業(yè)所得稅法》是我國(guó)目前法律層級(jí)最高的適用于內(nèi)外資企業(yè)的所得稅反避稅的條款，隨著《納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》和《所得稅法實(shí)施條例》對(duì)相關(guān)反避稅規(guī)定的進(jìn)一步細(xì)化落實(shí)，針對(duì)企業(yè)避稅這一問(wèn)題我國(guó)已經(jīng)初步形成了一套較為完善和先進(jìn)的反避稅制度，目的在于防止企業(yè)所得稅避稅的個(gè)別性規(guī)制和一般性規(guī)制相結(jié)合。這里就相關(guān)規(guī)定我們可以得出相關(guān)針對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)反避稅措施的建議。

（二）關(guān)聯(lián)企業(yè)的反避稅建議

（1）完善稅收制度。新《企業(yè)所得稅法》提出了獨(dú)立交易原則同時(shí)在其實(shí)施條例中做出了更加規(guī)范和精煉的解釋。新《企業(yè)所得稅法》對(duì)關(guān)聯(lián)交易的規(guī)定更加合理，將“關(guān)聯(lián)企業(yè)”改為“關(guān)聯(lián)方”，擴(kuò)大了關(guān)聯(lián)關(guān)系的范圍，使稅務(wù)實(shí)踐有更加靈活的操作。該法為防范關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅，加大企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)，還加入了避稅調(diào)整補(bǔ)稅加收利息的規(guī)定。

在關(guān)聯(lián)交易反避稅的規(guī)定上仍需進(jìn)一步的完善。比如，新稅法對(duì)企業(yè)的“減少利潤(rùn)分配”仍然沒(méi)有明確的規(guī)定，還有一些關(guān)于關(guān)聯(lián)交易的條款相對(duì)寬泛，給稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作帶來(lái)較大的阻力。針對(duì)新出現(xiàn)的關(guān)聯(lián)企業(yè)交易中出現(xiàn)的避稅行為要及時(shí)給出明確的法律定性，同時(shí)要在立法程序上防范于未然，放寬相關(guān)反避稅的條款范圍。

（2）健全和規(guī)范反避稅執(zhí)法工作。首先，稅務(wù)部門(mén)人員要將提高自身的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)的提高，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)反避稅專(zhuān)業(yè)人員的培養(yǎng)，反避稅人才隊(duì)伍的強(qiáng)大是避稅工作的重要保障。其次，加強(qiáng)對(duì)稅收工作的統(tǒng)一安排，加強(qiáng)對(duì)重點(diǎn)行業(yè)和重點(diǎn)企業(yè)的關(guān)注，對(duì)潛在的避稅行為及時(shí)防范。對(duì)已經(jīng)審查的案件要及時(shí)處理，而且在處理過(guò)程中要依據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，同時(shí)也不能完全依賴法律條款，要注重證據(jù)的調(diào)查。最后，在稅收?qǐng)?zhí)法的過(guò)程中，要嚴(yán)格執(zhí)法，關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅行為，嚴(yán)重的損害了國(guó)家的經(jīng)濟(jì)利益，造成了市場(chǎng)的不公平。因此，在有法可依的情況下，要嚴(yán)格執(zhí)法，確保納稅人的公平納稅義務(wù)。

（3）加強(qiáng)社會(huì)稅法普法宣傳。關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅行為，在很大程度上源于該企業(yè)的稅收籌劃人或者社會(huì)的財(cái)稅服務(wù)機(jī)構(gòu)的法律意識(shí)不強(qiáng)，對(duì)經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)責(zé)任的認(rèn)知不足，因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)稅法的宣傳和教育，讓企業(yè)認(rèn)識(shí)到避稅對(duì)它們而言并不是有百利而無(wú)一害的，關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅行為最終會(huì)使企業(yè)正常的國(guó)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)也會(huì)受到影響，喪失公平、公正的市場(chǎng)環(huán)境對(duì)企業(yè)各方都會(huì)帶來(lái)?yè)p失。

四、結(jié)束語(yǔ)

隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)避稅現(xiàn)象不斷顯現(xiàn)，尤其是關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅行為以其特性，很難進(jìn)行有效的防范，雖然在新稅法的實(shí)施對(duì)降低關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅有一定的效果。但是在關(guān)聯(lián)企業(yè)的反避稅工作中，稅務(wù)機(jī)關(guān)和立法機(jī)關(guān)仍然任重道遠(yuǎn)。對(duì)企業(yè)而言，避稅行為是不道德的，最終會(huì)損害市場(chǎng)的秩序，希望可以認(rèn)清關(guān)聯(lián)企業(yè)的避稅本質(zhì)，通過(guò)多方的努力，最終起到減少和防范關(guān)聯(lián)方企業(yè)的避稅行為，維護(hù)國(guó)家的利益。（作者單位：重慶理工大學(xué)）

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