高校個(gè)稅稅務(wù)籌劃研究

印衛(wèi)華

摘要：高校教職工個(gè)稅稅務(wù)籌劃備受關(guān)切。本文通過對(duì)高校相關(guān)人員個(gè)人所得稅納稅義務(wù)的分析，提出了高校進(jìn)行個(gè)稅稅務(wù)籌劃的基本思路，即通過工資和年終獎(jiǎng)的合理轉(zhuǎn)換節(jié)稅和通過工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬合理轉(zhuǎn)換節(jié)稅，有利于合理降低高校的辦學(xué)成本和教職工的個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)。

關(guān)鍵詞：高校；稅務(wù)籌劃；避稅

中圖分類號(hào)：F810.42；G647 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2016）021-000-02

近年來，隨著國(guó)家對(duì)高等教育投入的增長(zhǎng)，高校教職工的收入水平也有了顯著的提高，相應(yīng)的個(gè)人所得稅（以下簡(jiǎn)稱個(gè)稅）稅負(fù)水平也有所提高，繳納個(gè)稅越來越受到教職工的關(guān)切。高校作為個(gè)稅代扣代繳義務(wù)人，一方面必須嚴(yán)格遵守國(guó)家稅法規(guī)定，加強(qiáng)納稅宣傳和管理，為教職工及校外人員及時(shí)代扣代繳個(gè)稅；另一方面，高校在發(fā)放各類酬金的同時(shí)也應(yīng)該做好稅務(wù)籌劃，通過合法手段事先規(guī)劃和安排，合理減輕稅負(fù)，提高教職工的可支配收入。

一、高校個(gè)稅納稅義務(wù)分析

1.高校在編人員

高校在編人員是高校主要的納稅主體，在減除按個(gè)人所得稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)后，按“工資、薪金所得”應(yīng)稅項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。高校在編人員如何納稅是高校稅務(wù)籌劃的重點(diǎn)。

2.臨時(shí)聘用人員

臨時(shí)聘用人員，高校應(yīng)與其簽訂勞務(wù)合同，在合同期間內(nèi)取得的收入在減除按個(gè)人所得稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)后，按“工資、薪金所得”應(yīng)稅項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。

3.退休返聘人員

按照個(gè)人所得稅法，退休人員養(yǎng)老金免征個(gè)人所得稅。但國(guó)稅函〔2008〕723號(hào) 規(guī)定：從原任職單位取得的各類補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金、實(shí)物，應(yīng)在減除費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)后，按“工資、薪金所得”應(yīng)稅項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。同時(shí)，退休人員返聘收入按工資、薪金所得計(jì)稅還須同時(shí)符合國(guó)稅函〔2006〕526號(hào)規(guī)定的四個(gè)條件。

4.學(xué)生及校外人員

現(xiàn)行稅法沒有明確規(guī)定學(xué)生在校期間取得的各類收入如助研津貼、助教金等是否應(yīng)該納稅，但根據(jù)財(cái)稅〔2006〕107號(hào)文：高等院校實(shí)習(xí)生取得的符合我國(guó)個(gè)人所得稅法規(guī)定的報(bào)酬，企業(yè)應(yīng)代扣代繳其相應(yīng)的個(gè)人所得稅款。實(shí)習(xí)津貼要納稅，那其它收入也應(yīng)按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”繳納個(gè)人所得稅。

校外人員應(yīng)當(dāng)按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”繳納個(gè)人所得稅，但學(xué)校外聘教師由于取得的收入較多且相對(duì)長(zhǎng)期穩(wěn)定，這部分人群學(xué)?？梢赃M(jìn)行稅務(wù)籌劃以降低辦學(xué)成本。

二、高校個(gè)稅稅收籌劃思路

（一）通過工資和年終獎(jiǎng)的合理轉(zhuǎn)換節(jié)稅

1.合理規(guī)避“年終獎(jiǎng)無效區(qū)間”。由于個(gè)人所得稅為超額累進(jìn)稅率，因此存在一個(gè)“年終獎(jiǎng)無效區(qū)間”，增加的年終獎(jiǎng)若落在此區(qū)間則稅后收入會(huì)小于增加前的稅后收入。比如：W大學(xué)張老師2014年年終獎(jiǎng)為18000元，其應(yīng)納稅額為：18000*3%=540元，稅后收入為17460元。張老師2015年年終獎(jiǎng)增加了1000元，為19000元，其應(yīng)納稅額為：19000*10%-105=1795元，稅后收入為17205元，張老師的稅后收入比2014年還下降了255元。

經(jīng)過測(cè)算，“年終獎(jiǎng)無效區(qū)間”主要存在以下幾個(gè)區(qū)間：（18000 19283.33]、（54000 60187.5]、（108000 114600]、（420000 447500]、（660000 706538.46]。高校發(fā)放年終獎(jiǎng)時(shí)應(yīng)當(dāng)合理規(guī)避上述區(qū)間。

2.年終獎(jiǎng)與工資水平相匹配。

例1：W大學(xué)在編教工王老師2015年年收入12萬元（已扣除“三險(xiǎn)一金”），工資按月平均發(fā)放。假定有三種工資與年終獎(jiǎng)發(fā)放方案。

方案一：年終獎(jiǎng)18000元，全年工資102000元，每月工資8500元，全年應(yīng)納個(gè)稅為：[（8500-3500）*20%-555]*12+18000*3%=5880

方案二：年終獎(jiǎng)24000元，全年工資96000元，每月工資8000元，全年應(yīng)納個(gè)稅為：[（8000-3500）*10%-105]*12+24000*10%-105=6435

方案三：年終獎(jiǎng)60000元，全年工資60000元，每月工資5000元，全年應(yīng)納個(gè)稅為：[（5000-3500）*3%]*12+60000*20%-555=11985

顯然，方案一納稅最少，為最優(yōu)方案。

經(jīng)過計(jì)算，筆者發(fā)現(xiàn)，由于稅法規(guī)定年終獎(jiǎng)不能扣除費(fèi)用，而每月工資則可扣除3500元費(fèi)用，因此在工資與年終獎(jiǎng)安排時(shí)，優(yōu)先考慮安排工資，年終獎(jiǎng)則取收入的下限，即在稅率面臨累進(jìn)時(shí)，優(yōu)先累進(jìn)工資，而年終獎(jiǎng)則盡可能取低稅率。

在實(shí)務(wù)操作上，高校應(yīng)當(dāng)參考教職工工資適用稅率來安排年終獎(jiǎng)，以年終獎(jiǎng)適用稅率不超過工資適用稅率為宜，以獲得最優(yōu)稅務(wù)籌劃方案。這就是年終獎(jiǎng)與工資水平相匹配的含義。通過計(jì)算分析（計(jì)算過程略），形成了工資與年終獎(jiǎng)最優(yōu)稅務(wù)籌劃方案（見表1）

實(shí)行年薪制的高校，在職工年收入確定的情況下，可以采取先確定年終獎(jiǎng)，再合理安排每月工資。如某職工年薪為9萬元，在稅務(wù)籌劃時(shí)，查表1知該職工收入在第4區(qū)間，則最優(yōu)稅務(wù)籌劃方案為：優(yōu)先確定年終獎(jiǎng)為18000元，工資收入為90000-18000=72000元，每月工資為72000/12=6000元。再如某職工年薪為15萬元，在稅務(wù)籌劃時(shí)，查表1知該職工收入在第5區(qū)間，則最優(yōu)納稅籌劃方案為：優(yōu)先確定年終獎(jiǎng)為54000元，工資收入為150000-54000=96000元，每月工資為96000/12=8000元。

（二）通過工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬合理轉(zhuǎn)換節(jié)稅

工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬雖然都是勞動(dòng)回報(bào)，但由于屬于不同的應(yīng)稅項(xiàng)目，對(duì)應(yīng)的稅率不同，承擔(dān)的稅負(fù)也不同，有時(shí)差異會(huì)很大。

1.將勞務(wù)報(bào)酬轉(zhuǎn)換為工資薪金。在個(gè)人收入水平比較低的情況下，以工資薪金方式可以繳納更少的個(gè)稅。

例2：張老師是W大學(xué)外聘教師（未簽訂勞動(dòng)合同），3月份授課酬金5000元，則張老師取得的課酬為勞務(wù)報(bào)酬所得。W大學(xué)應(yīng)代扣代繳張老師的個(gè)稅為：5000*（1-20%）*20%=800元。假如張老師與W大學(xué)簽訂勞動(dòng)合同，存在雇傭關(guān)系，則張老取得的課酬為工資薪金所得。W大學(xué)應(yīng)代扣代繳張老師的個(gè)稅為：（5000-3500）*3%=450元，張老師少納個(gè)稅350元。

2.將工資薪金轉(zhuǎn)換為勞務(wù)報(bào)酬。在個(gè)人收入水平比較高的情況下，以勞務(wù)報(bào)酬方式可以繳納更少的個(gè)稅。

例3：張老師是W大學(xué)外聘教師（未簽訂勞動(dòng)合同），3月份授課酬金25000元。按勞務(wù)報(bào)酬所得應(yīng)納個(gè)稅為：25000*（1-20%）*20%=4000元。若按工資薪金所得應(yīng)納個(gè)稅為：（25000-3500）*25%-1005=4370元，比勞務(wù)報(bào)酬所得多納個(gè)稅370元。

通過計(jì)算發(fā)現(xiàn)，工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬應(yīng)納稅額都隨著收入的增加而增加，在收入小于20890元時(shí)，勞務(wù)報(bào)酬所得應(yīng)納稅額大于工資薪金應(yīng)納稅額；在收入等于20890元時(shí)，兩者應(yīng)納稅額相等；在收入大于20890元時(shí)，勞務(wù)報(bào)酬所得應(yīng)納稅額小于工資薪金應(yīng)納稅額；

值得注意的是，通過工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬合理轉(zhuǎn)換節(jié)稅主要適用于高校的外聘教師，當(dāng)高校選擇通過改變外聘教師的身份來節(jié)稅時(shí)還要考慮簽定勞動(dòng)合同存在的風(fēng)險(xiǎn)，如可能需要額外交納“三險(xiǎn)一金”，提前解除合同可能額外支付辭退補(bǔ)償?shù)取?/p>

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