高等學(xué)校“營改增”會(huì)計(jì)處理例解

羅偉峰

本文根據(jù)“營改增”有關(guān)要求，結(jié)合2014年1月正式實(shí)施的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，對高?！盃I改增”相關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理進(jìn)行解析。

一、高等學(xué)?！盃I改增”基本業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理

（一）科目設(shè)置

新會(huì)計(jì)制度明確規(guī)定通過“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目核算高等學(xué)校按照稅法等規(guī)定計(jì)算應(yīng)繳納的各種稅費(fèi)。屬于增值稅一般納稅人的高等學(xué)校，其應(yīng)繳增值稅明細(xì)賬中應(yīng)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”“已交稅金”“銷項(xiàng)稅額”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等專欄。

（二）賬務(wù)處理

1.科研項(xiàng)目外購非自用貨物

（1）一般納稅人會(huì)計(jì)處理：

借：存貨（取得增值稅專用發(fā)票上注明的“金額”）

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅——進(jìn)項(xiàng)稅額（取得增值稅專用發(fā)票上注明的“稅額”）

貸：銀行存款、應(yīng)付賬款（取得增值稅專用發(fā)票上注明的“價(jià)稅合計(jì)”）

（2）小規(guī)模納稅人會(huì)計(jì)處理：

由于增值稅小規(guī)模納稅人按簡易計(jì)稅辦法計(jì)稅，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

借：存貨（取得增值稅專用發(fā)票上注明的“價(jià)稅合計(jì)”）

貸：銀行存款、應(yīng)付賬款（取得增值稅專用發(fā)票上注明的“價(jià)稅合計(jì)”）

例1：某高校橫向科研項(xiàng)目——XX軟件平臺(tái)開發(fā)項(xiàng)目需要外購材料一批，取得增值稅專用發(fā)票一張，發(fā)票金額為100萬元，增值稅稅額17萬元，價(jià)稅合計(jì)117萬元，設(shè)備已驗(yàn)收入庫，款項(xiàng)尚未支付。

若某高校為增值稅一般納稅人，則會(huì)計(jì)處理為：

借：存貨——XX軟件平臺(tái)開發(fā)項(xiàng)目 100

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅——進(jìn)項(xiàng)稅額 17

貸：應(yīng)付賬款 117

若某高校為增值稅小規(guī)模人，會(huì)計(jì)處理則為：

借：存貨——XX軟件平臺(tái)開發(fā)項(xiàng)目 117

貸：應(yīng)付賬款 117

2.科研項(xiàng)目外購非自用貨物發(fā)生非正常損失

（1）一般納稅人高校會(huì)計(jì)處理：

借：待處置資產(chǎn)損溢（存貨的賬面余額與相關(guān)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額的合計(jì)）

貸：存貨——XX軟件平臺(tái)開發(fā)項(xiàng)目（存貨的賬面余額）

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅——進(jìn)項(xiàng)稅額（增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額）

（2）小規(guī)模納稅人的高校會(huì)計(jì)處理：

借：待處置資產(chǎn)損溢（存貨的賬面余額與相關(guān)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額的合計(jì)）

貸：存貨——XX軟件平臺(tái)開發(fā)項(xiàng)目

例2：若當(dāng)期購進(jìn)貨物由于管理不善材料毀損一半。

若某高校為增值稅一般納稅人，則會(huì)計(jì)處理為：

借：待處置資產(chǎn)損溢 58.5

貸：存貨——XX軟件平臺(tái)開發(fā)項(xiàng)目 50

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅——進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出 8.5

若某高校為增值稅小規(guī)模人，會(huì)計(jì)處理則為：

借：待處置資產(chǎn)損溢 58.5

貸：存貨——XX軟件平臺(tái)開發(fā)項(xiàng)目 58.5

此外，屬于增值稅一般納稅人或增值稅小規(guī)模納稅人的高校發(fā)生的上述非正常損失經(jīng)批準(zhǔn)后，按規(guī)定應(yīng)計(jì)入“其他支出”科目中。即

借：其他支出——XX軟件平臺(tái)開發(fā)項(xiàng)目 58.5

貸：待處置資產(chǎn)損溢 58.5

3.確認(rèn)科研項(xiàng)目收入

新會(huì)計(jì)制度規(guī)定高?？蒲惺聵I(yè)收入按收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)收入，因此收入以實(shí)際收到金額為準(zhǔn)進(jìn)行收入確認(rèn)。

（1）一般納稅人的高校會(huì)計(jì)處理：

借：銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)（實(shí)際收到金額）

貸：科研事業(yè)收入（實(shí)際收到金額-銷項(xiàng)稅額）

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅——銷項(xiàng)稅額（實(shí)際收到金額/1+增值稅稅率）

（2）小規(guī)模納稅人的高校會(huì)計(jì)處理：

借：銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)（實(shí)際收到金額）

貸：科研事業(yè)收入（實(shí)際收到同金額-應(yīng)繳增值稅）

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（實(shí)際收到金額/1+增值稅稅率）

例3.某高校橫向科研項(xiàng)目——XX軟件平臺(tái)開發(fā)項(xiàng)目（增值稅稅率為6%）已簽訂對方企業(yè)簽訂科研開發(fā)合同，合同總金額為300萬，合同分三次支付，第一期支付100萬元，其余各期各支付100萬元。

若某高校為增值稅一般納稅人，會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款 100

貸：科研事業(yè)收入——XX軟件平臺(tái) 94.3

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅——銷項(xiàng)稅額 5.7

若某高校為增值稅小規(guī)模人，會(huì)計(jì)處理則為：

借：銀行存款 100

貸：科研事業(yè)收入——XX軟件平臺(tái) 97.09 應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅 2.91

4.計(jì)算繳納當(dāng)期增值稅

（1）一般納稅人的高校會(huì)計(jì)處理：

借：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅——已交稅金（當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額+進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出-上期留抵稅額）

貸：銀行存款

（2）小規(guī)模納稅人的高校會(huì)計(jì)處理：

借：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（當(dāng)期開具增值稅發(fā)票應(yīng)稅金額）

貸：銀行存款

例4：接例1、例2和例3，某高校當(dāng)期除上述XX軟件平臺(tái)開發(fā)項(xiàng)目外，當(dāng)期另有兩個(gè)橫向科研項(xiàng)目收入，收到實(shí)際金額500 萬。上月留抵進(jìn)項(xiàng)稅額為10萬元，計(jì)算并繳納某高校當(dāng)期應(yīng)繳增值稅。

若某高校為增值稅一般納稅人，會(huì)計(jì)處理為

借：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅——已交稅金 15.5 （500÷1.06×0.06+5.7-17+8.5-10）

貸：銀行存款 15.5

若某高校為增值稅小規(guī)模人，會(huì)計(jì)處理則為：endprint

借：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅17.48 （600÷1.03×0.03） 貸：銀行存款 17.48

二、高等學(xué)?！盃I改增”特殊業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理

1.兼營免稅項(xiàng)目

高校應(yīng)在對外簽訂科研合同的同時(shí)，按要求辦理科技合同認(rèn)定登記手續(xù)并及時(shí)到國稅部門進(jìn)行增值稅免稅備案，待全部免稅手續(xù)辦妥后再按合同金額開具增值稅發(fā)票并進(jìn)行單獨(dú)核算，與對不予認(rèn)定的科研合同分別核算，明確當(dāng)期應(yīng)繳納的增值稅稅額和按批準(zhǔn)可以免稅的增值稅稅額。此外，還要注意免稅項(xiàng)目的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。如免征增值稅項(xiàng)目而無法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，按照財(cái)稅〔2013〕106有關(guān)公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期無法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×（當(dāng)期簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目銷售額+非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額+免征增值稅項(xiàng)目銷售額）÷（當(dāng)期全部銷售額+當(dāng)期全部營業(yè)額）

例5：某高校為增值稅一般納稅人，當(dāng)期橫向科研合同實(shí)際收入500萬元，其中免稅科研收入200萬元。當(dāng)期可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為20萬元，無法劃分免稅科研收入不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。會(huì)計(jì)處理為：首先，計(jì)算出不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為20×200÷500=8（萬元），會(huì)計(jì)分錄，

借：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅——已交稅金 4.98 （300÷1.06×0.06-12）

貸：銀行存款 4.98

2.大型公用設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額分?jǐn)偟挚?/p>

大型公用設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額分?jǐn)偟挚蹖⑦M(jìn)項(xiàng)稅額少分?jǐn)偘床煌椒ㄟM(jìn)行，使其最終分?jǐn)偟礁骺蒲许?xiàng)目中。

例6、某高校為增值稅一般納稅人，學(xué)校當(dāng)期購入生產(chǎn)用大型公用設(shè)備一臺(tái)，價(jià)款1 000萬元，可抵扣增值稅稅款為170萬元，主要用于橫向科研項(xiàng)目A和B和免稅項(xiàng)目C。當(dāng)期項(xiàng)目A實(shí)際收入500萬元，項(xiàng)目B科研收入200萬元（項(xiàng)目B款項(xiàng)尚未收到，當(dāng)期未開具增值稅發(fā)票），項(xiàng)目C實(shí)際收入100萬元。另外，當(dāng)期項(xiàng)目A耗用設(shè)備工時(shí)500小時(shí)，項(xiàng)目B耗用設(shè)備工時(shí)300小時(shí)，項(xiàng)目C耗用設(shè)備200小時(shí)。當(dāng)期項(xiàng)目A完工程度60%，項(xiàng)目B完工15%，項(xiàng)目C完工25%。另外當(dāng)期學(xué)校還有其他應(yīng)稅科研項(xiàng)目，收入為300萬，當(dāng)期可抵扣稅款10萬。分別按按銷售收入、使用工時(shí)、完工進(jìn)度等三種方法分?jǐn)偡椒ㄓ?jì)算并繳納某高校當(dāng)期應(yīng)繳增值稅。

會(huì)計(jì)處理：首先，計(jì)算出不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額170×100÷（500+200+100）=21.25（萬元），可以進(jìn)行抵扣分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額為170-21.25萬元=148.75（萬元）。其次，按銷售收入對設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行分?jǐn)?，?xiàng)目A分?jǐn)?48.75×500÷（500+200）=106.25萬元，項(xiàng)目B分?jǐn)?2.5萬元，項(xiàng)目A分?jǐn)?2.97萬元，項(xiàng)目B分?jǐn)?5.78萬元。完工進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，?xiàng)目A分?jǐn)?19萬元，項(xiàng)目B分?jǐn)?9.75萬元。最后按銷售收入方法分?jǐn)傆?jì)算某高校當(dāng)期應(yīng)繳增值稅為（500+300）÷1.06×0.06-106.25-10=-70.97（萬元），當(dāng)期不用繳納增值稅并有70.97萬元留抵下期繼續(xù)抵扣。同理，按使用工時(shí)進(jìn)行分?jǐn)偰掣咝．?dāng)期應(yīng)繳增值稅為-57.69萬元，按完工進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偢咝．?dāng)期應(yīng)繳增值稅為-83.72萬元。借記“應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅——已交稅金”，貸記“銀行存款”。

三、結(jié)語

由于高校存在“經(jīng)營收入”存在有關(guān)增值稅計(jì)算及繳納業(yè)務(wù)，在實(shí)務(wù)中應(yīng)對高?！敖?jīng)營收入”和“營改增”“科研事業(yè)收入”進(jìn)行分別核算。此外，由于高校橫向科研數(shù)量眾多，為便于稅款的統(tǒng)計(jì)與抵扣，在明細(xì)賬中應(yīng)分別科研項(xiàng)目類別進(jìn)行項(xiàng)目核算，方便相關(guān)項(xiàng)目銷項(xiàng)稅額和進(jìn)行稅額的計(jì)算與匯繳。對于進(jìn)行稅額較多，涉及不同進(jìn)項(xiàng)抵扣稅率的高校，對于當(dāng)期進(jìn)行稅額可留抵下期繼續(xù)抵扣的金額，還應(yīng)設(shè)置“留抵稅額”科目進(jìn)行核算。endprint