摒除標(biāo)準(zhǔn)成本會計，采用精益會計

◆布萊恩·馬斯科爾 / 文

摒除標(biāo)準(zhǔn)成本會計，采用精益會計

◆布萊恩·馬斯科爾 / 文

編者按

本文發(fā)表于2015年6月的《質(zhì)量文摘》，作者布萊恩·馬斯科爾（Brian Maskell）是BMA公司的總裁，同時還是作家、演說家和培訓(xùn)師，長期為追求精益制造的企業(yè)提供會計和管理體系方面的咨詢。在制造企業(yè)中，標(biāo)準(zhǔn)成本會計系統(tǒng)的一個主要缺點是，所有創(chuàng)建和使用的信息都來自產(chǎn)品成本信息和生產(chǎn)報告信息的某些組合，難免會產(chǎn)生一些偏差。本文對標(biāo)準(zhǔn)成本會計系統(tǒng)的問題進(jìn)行了剖析，提出了精益企業(yè)的應(yīng)對方案，并介紹了精益會計的優(yōu)點。

在制造企業(yè)中，標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)通常被用于：績效評估、決策、存貨估價。

從會計的角度來看，績效評估和決策屬于公司管理會計系統(tǒng)的一部分，是管理層評估、管理和控制運(yùn)營，以及進(jìn)行企業(yè)決策所需的內(nèi)部信息。

另一方面，存貨估價屬于財務(wù)會計的一部分，企業(yè)必須遵守與存貨估價財務(wù)報告相關(guān)的會計原則。

問題是什么？

標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)的一個主要缺點是：所有創(chuàng)建和使用的信息均來自產(chǎn)品成本信息和生產(chǎn)報告信息的某些組合。一般來說，這些信息來自生產(chǎn)物料清單，以及生產(chǎn)物料、人工和間接費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)率等。通常由企業(yè)資源規(guī)劃（ERP）系統(tǒng)來進(jìn)行此類數(shù)學(xué)計算，并創(chuàng)建不同類型的偏差、攤配值和實際存貨估價。

傳統(tǒng)的績效評估側(cè)重于改善標(biāo)準(zhǔn)率、產(chǎn)量和間接費(fèi)用分?jǐn)偟钠睢＿@些偏差的產(chǎn)生是因為現(xiàn)有存貨的價值和已銷售產(chǎn)品成本是按照標(biāo)準(zhǔn)成本計算的，但產(chǎn)品的實際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本不相符。為保持財務(wù)報表的準(zhǔn)確性，這些偏差須在損益表中列出，由此會影響企業(yè)的利潤率。因此，這種類型的績效評估對財務(wù)報告的利潤有直接的影響。

績效評估的目的是行為驅(qū)動。這些測量可以對一種類型的行為進(jìn)行驅(qū)動，也就是使偏差盡可能偏向于有利的方面，因為有利的偏差會對利潤產(chǎn)生積極的影響。然而，真正的經(jīng)營行為是“非精益”的。換句話說，如果預(yù)計未來需求量穩(wěn)步增長且不改變生產(chǎn)，大批量的生產(chǎn)會導(dǎo)致大量的庫存。一切有利于優(yōu)質(zhì)生產(chǎn)的行為都將改善這些偏差。

簡單地說，傳統(tǒng)績效評估對于精益生產(chǎn)企業(yè)并不奏效。間接費(fèi)用分?jǐn)偟氖褂迷斐闪送ㄓ闷嚬竞涂巳R斯勒汽車公司在2007年破產(chǎn)，兩家公司都宣稱在“實施精益措施”，但它們的傳統(tǒng)會計方法和激勵機(jī)制造成了公司的失敗，并讓美國納稅人有機(jī)會看到他們的錢是如何用來支撐失敗組織的。

企業(yè)要想實現(xiàn)精益，應(yīng)該盡一切努力盡快停止使用這些測量。解決的辦法很簡單——開發(fā)和部署精益績效評估，重點放在關(guān)注諸如生產(chǎn)效率、質(zhì)量、流程、運(yùn)輸、成本和交付時間方面。

精益企業(yè)甚至必須努力在源頭就消除這些偏差，因為只要在損益表中出現(xiàn)這些數(shù)字，它們就會影響利潤。后面我們將討論如何消除這些偏差。

需要更好的決策

基于標(biāo)準(zhǔn)成本的決策是根據(jù)每種產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行的。關(guān)于產(chǎn)品、客戶、業(yè)務(wù)單位和訂單盈利性的決策，通常是基于對預(yù)計利潤和標(biāo)準(zhǔn)利潤的比較。采購決策通常是基于對標(biāo)準(zhǔn)成本和購買價格的比較。由此，企業(yè)就有了降低產(chǎn)品成本以提高盈利能力的動機(jī)。

精益企業(yè)基于標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行決策的缺點是，標(biāo)準(zhǔn)成本沒有反映與該決策相關(guān)的實際成本。每一項商業(yè)決策必須基于自己的財務(wù)分析進(jìn)行，考慮實際收入、成本和所需的投資等因素。精益企業(yè)必須摒棄基于標(biāo)準(zhǔn)成本實施業(yè)務(wù)決策，用新方法來評估商業(yè)機(jī)會對運(yùn)營績效、生產(chǎn)力、生產(chǎn)物料的影響，所有這些因素都將推動財務(wù)分析的進(jìn)行。

存貨估價是根據(jù)庫存中每件產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品成本來計算的。這項工作極其復(fù)雜，工作量龐大，因為用于創(chuàng)建這些產(chǎn)品成本（有關(guān)生產(chǎn)物料的清單，以及生產(chǎn)物料、人工和間接費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)率等所有信息）的數(shù)據(jù)庫必須持續(xù)進(jìn)行維護(hù)。同時，也必須連續(xù)不斷地將標(biāo)準(zhǔn)與實際情況進(jìn)行比較，以保持標(biāo)準(zhǔn)的時效性。

解決方案

精益企業(yè)往往采取不同的方法進(jìn)行庫存估價。精益會計主要關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表上存貨的總價值，而不是庫存中每種產(chǎn)品的具體價值。從財務(wù)報告的視角，以及外部審計視角來看，重要的是保證總庫存正確。精益會計采用平均成本法來計算庫存價值和產(chǎn)品銷售成本。

生產(chǎn)物料可按照平均單位成本來估價，或者針對每一種具體的品類（如果一家企業(yè)有許多種庫存單位，簡稱為SKU），或者把所有生產(chǎn)物料簡單平均（如果一家企業(yè)只有較少種類的原料）。生產(chǎn)成本（勞動力和間接費(fèi)用）通過簡單的日記帳分錄，在總的資產(chǎn)負(fù)債表上予以資本化，而不是逐項顯示。

因為生產(chǎn)成本的資本化是在宏觀水平上進(jìn)行計算的，人工費(fèi)率和間接費(fèi)用分?jǐn)偮什辉偈潜匦璧模阅馨阉鼈冊O(shè)為零。將人工費(fèi)率和間接費(fèi)用分?jǐn)偮试O(shè)置為零將立即消除大部分的標(biāo)準(zhǔn)率和間接費(fèi)用偏差，因為任何數(shù)值乘以零都將等于零。采購價格偏差可以通過將標(biāo)準(zhǔn)成本替換為平均成本來進(jìn)行消除。

精益會計簡單而有效

精益會計打破了使用生產(chǎn)報告信息和產(chǎn)品成本信息進(jìn)行存貨估價、報告利潤和績效評估的環(huán)節(jié)。

精益會計凸顯了使用偏差和間接費(fèi)用分?jǐn)倎碓u估績效的缺點。在標(biāo)準(zhǔn)成本會計中，實現(xiàn)“高”績效所需的行為直接與精益原則相沖突，例如，建立庫存以分?jǐn)傞g接費(fèi)用與按訂單生產(chǎn)。

精益會計：

1.建立了一套精益績效評估系統(tǒng)，使用基于流程的非財務(wù)指標(biāo)控制和改善業(yè)務(wù)流程；

2.采用價值流損益表來報告和分析內(nèi)部盈利能力；

3.采用報告實際收入和實際成本的價值流損益表，在價值流損益表上不體現(xiàn)非標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品的成本信息；

4.簡化庫存估價，因為它主要關(guān)注總庫存的價值，而不是每種具體產(chǎn)品。這使得庫存估價的過程更加簡單，并避免了大量浪費(fèi)。

精益會計可以節(jié)省時間

與傳統(tǒng)的產(chǎn)品成本方案相比，精益會計的維護(hù)成本要低得多。平均生產(chǎn)物料成本的計算也相對簡單，可能也不需要太頻繁地更新，除非該生產(chǎn)物料是一種大宗商品。人工費(fèi)率和間接費(fèi)用分?jǐn)偮士梢员辉O(shè)置為零，因為不再需要計算單個產(chǎn)品成本。制定標(biāo)準(zhǔn)以及對“實際與標(biāo)準(zhǔn)”的分析也可以取消，這將節(jié)省大量的會計時間。

最后，車間報告也可以被簡化。不再需要通過工作訂單跟蹤實際成本，因為不再需要對單個產(chǎn)品成本進(jìn)行分析。大多數(shù)工作訂單的事務(wù)報告也可以取消了。唯一需要報告的有關(guān)工作訂單的事項是完工產(chǎn)品，在ERP系統(tǒng)中表現(xiàn)為從原料到成品。

在一個企業(yè)早期的精益之旅中需要制訂一個計劃，以摒除業(yè)務(wù)中的標(biāo)準(zhǔn)成本。無論是私人控股的家族企業(yè)，還是上市的國際化公司，都需要進(jìn)行該項工作。企業(yè)規(guī)模越大，摒除標(biāo)準(zhǔn)成本計算所花費(fèi)的時間就越長。但是，這是必由之路。

（姚晨輝 編譯）