芻議《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對固定資產(chǎn)會計處理的差異

黃麗青

摘 要：企業(yè)的固定資產(chǎn)是為生產(chǎn)產(chǎn)品、出租及提供勞務(wù)而持有的，使用壽命超過一個會計年度的有形資產(chǎn)，也是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中經(jīng)營有效實(shí)施的物質(zhì)基礎(chǔ)及重要保障，及時、準(zhǔn)確地核算固定資產(chǎn)，對企業(yè)來講意義重大?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》從2013年1月1日起正式實(shí)施，簡化了企業(yè)財務(wù)報表的列報及披露，降低了企業(yè)的會計核算成本，就固定資產(chǎn)的會計處理而言，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》之間存在一系列的差異。文章通過實(shí)際案例對其差異進(jìn)行分析總結(jié)，便于企業(yè)會計人員在實(shí)際工作中熟練掌握并加以正確運(yùn)用。

關(guān)鍵詞：《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》 《企業(yè)會計準(zhǔn)則》 固定資產(chǎn) 會計核算成本 會計處理的差異

中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2015）03-127-04

企業(yè)的固定資產(chǎn)包括建筑物、機(jī)械設(shè)備、運(yùn)輸工具等有形資產(chǎn)，固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量，其經(jīng)濟(jì)利益能流入企業(yè)，是企業(yè)為經(jīng)營管理、生產(chǎn)產(chǎn)品、出租及提供勞務(wù)而持有的，使用壽命超過一個會計年度的有形資產(chǎn)。在原有《企業(yè)會計準(zhǔn)則》之下，對于企業(yè)固定資產(chǎn)的會計處理，是企業(yè)財務(wù)人員在實(shí)際工作中日常熟練用到的。《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的正式實(shí)施，對固定資產(chǎn)的會計處理與原會計準(zhǔn)則相比，在固定資產(chǎn)的初始計量、后續(xù)計量及處置的各個階段都存在著較大的差異，如何在實(shí)際工作中進(jìn)行正確的會計處理，盡可能避免閃失違規(guī)，對企業(yè)財務(wù)工作及經(jīng)營管理具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、在初始計量階段固定資產(chǎn)會計處理的差異

（一）企業(yè)以外購方式取得的固定資產(chǎn)

企業(yè)以外購方式取得的固定資產(chǎn)的成本構(gòu)成了價款和相關(guān)稅費(fèi)，使其可使用狀態(tài)前所發(fā)生的運(yùn)輸安裝和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等等，但進(jìn)行抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以按照稅法規(guī)定不包括在其中。在實(shí)際操作中，要根據(jù)實(shí)際情況來分析判斷企業(yè)外購的固定資產(chǎn)是否已達(dá)到預(yù)定的可使用狀態(tài)，不需安裝的固定資產(chǎn)是購入后即可達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)；需要安裝的固定資產(chǎn)必須通過安裝調(diào)試階段，才能使該項(xiàng)固定資產(chǎn)發(fā)揮作用，從而符合合同所規(guī)定的設(shè)計要求與標(biāo)準(zhǔn)，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。

企業(yè)外購的固定資產(chǎn)，可分為需要安裝的與不需要安裝的兩種情形，會計處理如下：

1.企業(yè)外購的需要安裝的固定資產(chǎn)，其成本是由所購固定資產(chǎn)成本與安裝調(diào)試成本兩項(xiàng)組合而構(gòu)成的，按其應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本的金額，購入之后安裝之前計入“在建工程”，安裝調(diào)試完畢并正常交付使用之時，轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”。

2.企業(yè)外購的不需要安裝的固定資產(chǎn)，可直接借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”“其他應(yīng)付款”“應(yīng)付票據(jù)”等。

（二）企業(yè)自營建造的固定資產(chǎn)

小企業(yè)自營建造固定資產(chǎn)有兩種方式，一是自營建造，二是出包建造。以上兩種方式，都需按照實(shí)際發(fā)生的支出來單獨(dú)核算所建工程確定其工程成本，對企業(yè)自營建造的固定資產(chǎn)在會計處理方面，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》存在以下三方面的差異。

1.在建造過程中使用的工程物資的會計核算科目不同。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定，在建造過程中使用的物資通過“工程物資”科目核算，而按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定，在建造過程中使用的物資要通過“原材料”科目核算。

2.在建造過程中，所發(fā)生借款費(fèi)用的資本化條件以及在范圍上存在的區(qū)別。按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，小企業(yè)在購建固定資產(chǎn)時所取得的長期借款，在竣工決算前發(fā)生的所有借款利息，必須根據(jù)借款合同利率核算其利息費(fèi)用，在應(yīng)付利息日計入其在建工程的成本之中，辦理竣工決算之后的建造工程，應(yīng)在長期借款的應(yīng)付利息日將所發(fā)生的全部利息費(fèi)用計入財務(wù)費(fèi)用。而原有的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，要以資本化計入在建工程成本的，必須是發(fā)生在資本化期間并完全與資本化條件符合的借款利息費(fèi)用，不相符合的借款利息費(fèi)用則只能予以費(fèi)用化計入財務(wù)費(fèi)用。同時，對資本化金額的計算中，要區(qū)分專門借款與一般借款，為達(dá)到可銷售或可使用狀態(tài)，從而符合資本化條件，有些固定資產(chǎn)或需要經(jīng)過一定時間的生產(chǎn)或購建活動。

3.對建造完工的工程，在計入固定資產(chǎn)成本的截止日期上存在差別。《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)自營建造完工的工程，其計入固定資產(chǎn)成本的日期應(yīng)該截止到能夠達(dá)到預(yù)定的可使用狀態(tài)為止，而根據(jù)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，對自營建造完工的固定資產(chǎn)工程，企業(yè)可以計入固定資產(chǎn)成本的實(shí)際日期應(yīng)該截止到竣工決算前為止。以自營方式建造的企業(yè)固定資產(chǎn)，工程成本會計核算通過“在建工程”科目，在所建造工程完工驗(yàn)收并確認(rèn)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，再由“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目進(jìn)行會計核算。

例[1]：華明公司為自行建造一棟辦公樓，于2013年4月30日借入銀行資金2400000元并于當(dāng)日存入銀行，年利率9.6%，期限2年，不計復(fù)利，到期之后一次性還本付息。所建辦公樓有關(guān)的工程成本，如領(lǐng)用的工程物資、原材料、支付的工程管理費(fèi)用、建設(shè)期工程人員工資等費(fèi)用共計1425200元。假設(shè)該辦公樓項(xiàng)目2013年10月31日竣工決算，預(yù)計在2013年11月30日可投入正常使用，華明公司本項(xiàng)目借款利息費(fèi)用完全達(dá)到所規(guī)定的資本化條件，如此，在不考慮所借款項(xiàng)目存入銀行取得利息收入的情況下，華明公司自營建造的該辦公樓列入“固定資產(chǎn)—辦公用房”的成本會計核算處理如下：

（1）假設(shè)華明公司是一個大中型企業(yè)，執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，根據(jù)上述規(guī)定及題意，在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前，建造辦公用房發(fā)生的借款利息費(fèi)用，華明公司都應(yīng)予以資本化，計入其在建工程的成本。

2013年5月1日至2013年10月31日利息費(fèi)用：2400000×9.6%×6/12=115200（元）；2013年11月份利息費(fèi)用：2400000×9.6%×1/12=19200（元）

以上兩項(xiàng)借款利息費(fèi)用均應(yīng)計入華明公司該辦公用房在建工程的成本，會計賬務(wù)處理為：

借：在建工程 134400（115200+19200）

貸：應(yīng)付利息 134400

本辦公用房建造完工之后結(jié)算成本為：1425200+134400=1559600（元）

結(jié)轉(zhuǎn)至“固定資產(chǎn)—辦公用房”

（2）假設(shè)華明公司是一個小型企業(yè)，會計處理適用《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，在竣工決算前，所建辦公用房發(fā)生的借款利息費(fèi)用計入該項(xiàng)在建工程的成本。

建造期間發(fā)生的借款利息：2400000×9.6%×6/12=115200（元）。

賬務(wù)處理應(yīng)為：

借：在建工程 115200

貸：應(yīng)付利息 115200

另外，該項(xiàng)工程應(yīng)以截止到竣工決算前的日期計入固定資產(chǎn)成本，該辦公用房結(jié)轉(zhuǎn)至“固定資產(chǎn)—辦公用房”的成本：1425200+115200=1540400（元）

2013年11月利息費(fèi)用19200（2400 000×9.6%×1/12），是發(fā)生在辦理竣工決算之后，應(yīng)在應(yīng)付利息日列入“財務(wù)費(fèi)用”。

如上例所示，企業(yè)通過自營方式建造的固定資產(chǎn)，在會計處理方式上，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》二準(zhǔn)則相比，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的處理方式較為簡單和明確，對于固定資產(chǎn)竣工決算前發(fā)生的借款費(fèi)用，均可以計入其資產(chǎn)成本，而《企業(yè)會計準(zhǔn)則準(zhǔn)則》的處理方式則較為復(fù)雜，相關(guān)借款費(fèi)用，只有是發(fā)生在資本化期間內(nèi)的才允許資本化，其截止時間以固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)為標(biāo)準(zhǔn)，必須同時符合資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)產(chǎn)生、購建活動已經(jīng)開始這三大條件，只有如此，對完全發(fā)生在資本化期間的相關(guān)的借款費(fèi)用才允許資本化。

（三）以融資方式租入固定資產(chǎn)在會計處理方面的差異

按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定，承租人以融資方式租入的固定資產(chǎn)，需要在租賃期開始日，將租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值進(jìn)行對比，通過比較之后將其中較低者作為租人資產(chǎn)的入賬價值?！伴L期應(yīng)付款”的入賬價值是最低租賃付款額，按實(shí)際利率法分?jǐn)?，將兩者之間的差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用處理。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，小企業(yè)以融資方式租入的固定資產(chǎn)，在租賃期開始日，應(yīng)根據(jù)租賃合同所約定的款項(xiàng)總額及訂立合同過程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，確定所租入固定資產(chǎn)的成本并以此作為其入賬成本，不需要與公允價值比較，也不必計算最低租賃付款額及其現(xiàn)值，這是《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定的不同之處。

例[2]：2014年1月，華明公司以融資租賃方式租入一臺設(shè)備，該設(shè)備購置成本為360萬元，其公允價值在2014年1月的為360萬元，租賃期3年，在設(shè)備租賃期內(nèi)，每年末支付租金為50萬元，規(guī)定租賃年利率為8%，另外，在訂立租賃合同期間產(chǎn)生的差旅費(fèi)及手續(xù)費(fèi)為2萬元。

（1）假設(shè)華明公司為小型企業(yè)，執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，按如下會計處理：

租賃設(shè)備的入賬價值：50×3+2=152萬元

借：固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn) 152（單位：萬元）

貸：長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 150

銀行存款 2

（2）假設(shè)華明公司為大中型企業(yè)，執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，則應(yīng)按如下會計處理：

{1}最低租賃付款額現(xiàn)值=50×（P/A，8%，3）+0=128.86萬元

{2}對比該設(shè)備的公允價值與最低租賃付款額，依照孰低原則，資產(chǎn)入賬價值應(yīng)為：128.86+2=130.86萬元

{3}將兩者對比差額：（150—128.86）=21.14（萬元）計人未確認(rèn)融資費(fèi)用。

{4}會計處理為：

借：固定資產(chǎn)—融資租人固定資產(chǎn) 130.86

未確認(rèn)融資費(fèi)用 21.14

貸：長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 150

銀行存款 2

（四）以分期付款方式購買固定資產(chǎn)的差異

根據(jù)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)通過分期付款購入的固定資產(chǎn)，其成本應(yīng)包括實(shí)付的購買價款、運(yùn)輸費(fèi)、保險費(fèi)、裝卸費(fèi)以及相關(guān)稅費(fèi)（免除稅法規(guī)定的可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額）。按照《會計企業(yè)準(zhǔn)則》的規(guī)定，企業(yè)在購置固定資產(chǎn)時如果采用分期付款方式，假若付款期限較長（通常指超過3年），所購入固定資產(chǎn)的成本，就不能以各期付款的金額之和來簡單確定，而是應(yīng)當(dāng)將未來各期付款金額，按照一定的折現(xiàn)率進(jìn)行折現(xiàn)后，將其所得的現(xiàn)值之和來核算確定。

以上兩準(zhǔn)則相比，《會計企業(yè)準(zhǔn)則》更注重考慮資金時間價值，會計處理相對復(fù)雜，《小會計準(zhǔn)則》則仍然堅(jiān)持了歷史成本原則，會計處理比較簡單。

二、在固定資產(chǎn)后續(xù)計量及處置階段會計處理的差異性

（一）固定資產(chǎn)大修理支出

對于固定資產(chǎn)大修理支出如何做會計處理，根據(jù)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的有關(guān)規(guī)定，可以看出與稅法規(guī)定的一致性，小企業(yè)發(fā)生的符合稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)大修理支出，即符合《企業(yè)所得稅法》第十三條規(guī)定，符合以下兩項(xiàng)條件的指出才可以認(rèn)定為固定資產(chǎn)大修理支出，其一是大修理支出在金額上要達(dá)到取得時的50%以上，其二是固定資產(chǎn)經(jīng)修理后在使用年限上可以延長2年以上，適用以上兩個條件的大修理支出，在會計核算時通過“長期待攤費(fèi)用”科目，借記“長期待攤費(fèi)用”，貸記“銀行存款”“原材料”等。在此項(xiàng)固定資產(chǎn)可使用的年限內(nèi)，其大修理支出分期按月進(jìn)行攤銷，在費(fèi)用攤銷時，借記相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益，貸記“長期待攤費(fèi)用”。《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)對其固定資產(chǎn)進(jìn)行定期檢查所發(fā)生的大修理支出，如果同時滿足兩大條件，即成本能夠可靠地計量且相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益具有流入本企業(yè)可能性，方可計入固定資產(chǎn)的成本，與上述兩條件不相符合的大修理支出應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化并計入當(dāng)期損益。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》在固定資產(chǎn)大修理的會計處理方面與稅法規(guī)定有所差異，兩者對大修理在概念上不盡相同，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對大修理支出的提法在會計上有所淡化，且有被后續(xù)支出取而代之的趨向，但這一提法在稅法中仍在繼續(xù)使用之中。對于固定資產(chǎn)大修理支出的會計處理，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，凡符合資本化條件的要計人固定資產(chǎn)成本，著重將“是否符合資本化條件”作為唯一標(biāo)準(zhǔn)，而沒有數(shù)額方面的限定，凡不符合資本化條件的，即使其數(shù)額超過50%也不可以計人固定資產(chǎn)成本，而只能計人當(dāng)期損益。

例[3]：在2013年9月30日，華明公司購入一套需安裝的生產(chǎn)設(shè)備，2013年12月31日，安裝完畢并驗(yàn)收投入正常使用，結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)成本1325000元，預(yù)計使用壽命為8年，計提折舊采用直線法。2014年1月1日，該設(shè)備發(fā)生故障于當(dāng)日開始進(jìn)行大修理，在修理期間領(lǐng)用物資成本為460000元，修理人員的應(yīng)付薪酬180000元，支付銀行存款34000元。2014年3月31日該設(shè)備完工驗(yàn)收并投入使用，預(yù)計使用壽命可延長4年，從2014年4月份起，華明公司對該項(xiàng)大修理產(chǎn)生的支出按月攤銷，對華明公司本次固定資產(chǎn)大修理支出如何進(jìn)行會計處理，主要取決于是否符合會計準(zhǔn)則所規(guī)定的條件，具體處理如下：

A：假設(shè)華明公司屬于小型企業(yè)，會計處理適用《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》

本設(shè)備在2014年1月1日到3月31日：

（1）大修理支出為：460000+180000+34000=674000（元）

結(jié)轉(zhuǎn)的固定資產(chǎn)成本的50%：1325000×50%=662500（元）

可以看出，此項(xiàng)固定資產(chǎn)大修理之后，其生產(chǎn)設(shè)備使用壽命延長了4年，且大修理支出大于取得該項(xiàng)固定資產(chǎn)時計稅基礎(chǔ)的50%，所以完全可以滿足稅法對固定資產(chǎn)大修理支出所規(guī)定的確認(rèn)條件，為此，可做如下賬務(wù)處理：

借：長期待攤費(fèi)用—大修理支出 674000

貸：工程物資 460000

應(yīng)付職工薪酬 180000

銀行存款 34000

（2）2014年4月末，華明公司對該本次大修理支出分月進(jìn)行攤銷：

借：制造費(fèi)用 14041.67（674000÷4×1/12）

貸：長期待攤費(fèi)用—大修理支出 14041.67

B：假設(shè)華明公司是大中型企業(yè)，會計處理適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》

如果該套設(shè)備2014年1月1日至3月31日發(fā)生的大修理支出完全符合資本化兩大條件，其修理指出應(yīng)予以資本化并入該設(shè)備成本。

（1）2014年3月31日華明公司賬務(wù)處理如下：

借：在建工程——設(shè)備大修理 674000

貸：工程物資 460000

應(yīng)付職工薪酬 180000

銀行存款 34000

（2）結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)：

借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)設(shè)備 674000

貸：在建工程——大修理工程 674000

（二）固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)用支出

固定資產(chǎn)的日常維修費(fèi)用，根據(jù)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定，應(yīng)在其具體發(fā)生時按照受益對象計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，對于發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出，如果是小企業(yè)生產(chǎn)車間或部門產(chǎn)生的，應(yīng)該記入“制造費(fèi)用”科目，如果是行政管理部門等發(fā)生的應(yīng)記入“管理費(fèi)用”科目。固定資產(chǎn)的日常維護(hù)支出在通常情況下無法滿足《企業(yè)會計準(zhǔn)則》所規(guī)定的固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，所以應(yīng)在其發(fā)生時直接計入當(dāng)期損益，同時，對于固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出，企業(yè)生產(chǎn)車間和行政管理部門等發(fā)生的應(yīng)記入“管理費(fèi)用”，專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)發(fā)生的應(yīng)記入“銷售費(fèi)用”。

（三）固定資產(chǎn)減值處理支出

對于固定資產(chǎn)是否計提減值準(zhǔn)備，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》沒有明確要求，為此可以本著簡化核算之目的不予計提，而按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定，對于固定資產(chǎn)是否計提減值準(zhǔn)備，首先是要判斷此項(xiàng)固定資產(chǎn)發(fā)生減值的可能性是否存在，如果可收回金額低于賬面價值的，企業(yè)應(yīng)以可收回金額作為標(biāo)準(zhǔn)核減該固定資產(chǎn)的賬面價值，將核減的金額確定為減值損失并計入當(dāng)期損益，并計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。固定資產(chǎn)調(diào)整后的賬面價值，需要在其剩余使用壽命內(nèi)能夠系統(tǒng)地分?jǐn)偂?/p>

例[4]：2014年11月21日，華明公司購入一臺生產(chǎn)設(shè)備并以銀行存款支付貨款，此臺設(shè)備原價為210000元，預(yù)計可使用年限為5年，凈殘值20000元，2014年12月31日設(shè)備發(fā)生不可預(yù)料的故障而導(dǎo)致資產(chǎn)減值.設(shè)備的可回收金額為100000元。

假設(shè)按年計提折舊，以直線法方式計算，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，會計處理如下：

（1）固定資產(chǎn)在2014年11月21日購入時：

借：固定資產(chǎn) 210000

貸：銀行存款 210000

（2）以直線法2014年度計提折舊38000元

借：管理費(fèi)用 38000

貸：累計折舊 38000

（3）于2014年12月31日計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

借：資產(chǎn)減值損失 100000

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 100000

（4）每年計提的折舊（100000-20000）/4=20000（元）

借：管理費(fèi)用 20000

貸：累計折舊 20000

（四）對于固定資產(chǎn)盤盈會計處理方面的差異

按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，顯示為盤盈的固定資產(chǎn)，在企業(yè)清查之后應(yīng)先計入“待處理財產(chǎn)損益”，而后按照管理權(quán)限報經(jīng)批準(zhǔn)處理，待批準(zhǔn)后，固定資產(chǎn)盤盈凈收益應(yīng)轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”，借記本科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，財產(chǎn)清查盤盈的固定資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)在清查之后將其作為前期差錯處理，首先是在“以前年度損益調(diào)整”科目核算，而后按照管理權(quán)限報經(jīng)批準(zhǔn)，待批準(zhǔn)后方可結(jié)轉(zhuǎn)為企業(yè)的留存收益，借記本科目，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目。

對于固定資產(chǎn)盤盈會計處理，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》二者相比，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》處理方式為簡單，采取直接計人當(dāng)期損益的方式，而《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的處理方式較為復(fù)雜，需要進(jìn)行追溯調(diào)整，進(jìn)行差錯更正之后，通過調(diào)整所得稅、利潤分配等方式有利于實(shí)現(xiàn)對人為調(diào)整利潤的可能性的控制，也能在一定程度上，可以促使企業(yè)的財務(wù)報表做到更加真實(shí)透明。

例[5]：某生產(chǎn)企業(yè)于2014年10月30日其所有的固定資產(chǎn)進(jìn)行盤查，盤盈一臺核定為五成新的機(jī)器設(shè)備，經(jīng)調(diào)查，該設(shè)備同類產(chǎn)品市場現(xiàn)價為10萬元，企業(yè)按凈利潤的10%提取法定盈余公積金，所得稅稅率為25%。

按《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，會計核算如下：

（1）盤盈固定資產(chǎn)：

借：固定資產(chǎn) 50000

貸：以前年度損益調(diào)整 50000

（2）以前年度損益調(diào)整，調(diào)整所得稅：

借：以前年度損益調(diào)整 12500

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 12500

（3）提取法定盈余公積：

借：以前年度損益調(diào)整 3750

貸：盈余公積——法定盈余公積 3750

（4）結(jié)轉(zhuǎn)以前年度損益調(diào)整：

借：以前年度損益調(diào)整 33750

貸：利潤分配——未分配利潤 33750（下轉(zhuǎn)第131頁）（上接第129頁）

（五）對固定資產(chǎn)進(jìn)行報廢處置的差異

在《企業(yè)會計準(zhǔn)則》之下，企業(yè)對報廢固定資產(chǎn)的殘料價值和變價收入進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，按其收回的殘料價值和變價收入，借記“原材料”“銀行存款”等，貸記“固定資產(chǎn)清理”。在《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》之下，對出售固定資產(chǎn)的收入和殘料等的處理是對固定資產(chǎn)出售的價款、殘值及變價收入等，沖減固定資產(chǎn)清理支出，按照實(shí)收的出售價款及殘值等，借記“原材料”“銀行存款”等，貸記“固定資產(chǎn)清理”，在固定資產(chǎn)清理完成后，對其造成的凈損失按照形成的原因進(jìn)行核定，如果其處理損失是屬于正常的生產(chǎn)經(jīng)營期間的，借記“營業(yè)外支出”，貸記“固定資產(chǎn)清理”。

三、圖表對比分析

對固定資產(chǎn)的管理是企業(yè)重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，對每個企業(yè)而言，固定資產(chǎn)都是其資產(chǎn)的重要組成部分，自2013年1月1日起，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》在全國小企業(yè)范圍內(nèi)施行，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的頒布與實(shí)施標(biāo)志著我國會計準(zhǔn)則體系構(gòu)建完成，對規(guī)范小企業(yè)的會計確認(rèn)、計量及報告行為將起到明確的制約與指導(dǎo)作用，必將進(jìn)一步促進(jìn)我國小企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，對于固定資產(chǎn)賬務(wù)處理方式，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》既有其共同點(diǎn)亦存在差異，具體對照如下表所示：

在我國企業(yè)會計改革的總體框架之下，會計基本準(zhǔn)則框架下的兩個子系統(tǒng)分別是《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，兩準(zhǔn)則分別適用于小型企業(yè)與大中型企業(yè)。《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》在2013年的發(fā)布與實(shí)施，標(biāo)志著我國企業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)體系的基本建成，是財政部門支持我國小企業(yè)持續(xù)發(fā)展的一項(xiàng)重大舉措，有助于統(tǒng)一會計標(biāo)準(zhǔn)及提高會計信息可比性，從而建立良好的會計秩序。

固定資產(chǎn)既是小企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的必要條件，更是小企業(yè)非流動資產(chǎn)的重要組成部分。對固定資產(chǎn)的正確核算決定著小企業(yè)產(chǎn)品的質(zhì)量及市場競爭力，是加強(qiáng)小企業(yè)經(jīng)營管理的必要組成部分，因此，認(rèn)真分析《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》有關(guān)固定資產(chǎn)會計處理的差異，有助于引導(dǎo)小企業(yè)規(guī)范其會計行為，切實(shí)增強(qiáng)小企業(yè)會計信息的透明度與真實(shí)性，以會計管理水平的提高帶動企業(yè)進(jìn)一步改善其經(jīng)營管理，從而促進(jìn)企業(yè)規(guī)范經(jīng)營與公平競爭。

參考文獻(xiàn)：

[1] 蔣啟德，劉誠主編.小企業(yè)會計準(zhǔn)則釋義與運(yùn)用.中國發(fā)展出版社，2013

[2] 企業(yè)會計準(zhǔn)則編審委員會編.小企業(yè)會計準(zhǔn)則解讀：小企業(yè)會計準(zhǔn)則、小企業(yè)會計制度與企業(yè)會計準(zhǔn)則的比較.上海立信會計出版社，2012

[3] 中華人民共和國財政部.小企業(yè)會計準(zhǔn)則釋義.中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2011

[4] 徐亞明.對固定資產(chǎn)核算的幾點(diǎn)認(rèn)識.商業(yè)經(jīng)濟(jì)，2014（6）

[5] 張紅梅.淺議固定資產(chǎn)會計的涉稅處理.現(xiàn)代商業(yè)，2013（9）

[6] 詹金芳.新準(zhǔn)則下財產(chǎn)盤盈、盤虧、毀損的會計與稅務(wù)處理.財會月刊，2009（5）上

[7] 王衛(wèi)群.淺議新《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》.煤礦現(xiàn)代化，2005（3）

（作者單位：廣東省輕工職業(yè)技術(shù)學(xué)校 廣東廣州 510000）

（責(zé)編：若佳）