淺談營改增對建筑業(yè)的影響分析與風(fēng)險控制

張 彪

淺談營改增對建筑業(yè)的影響分析與風(fēng)險控制

張 彪

2012年以來，營改增試點行業(yè)和區(qū)域不斷擴(kuò)大。筆者針對建筑業(yè)“營改增”后，從財務(wù)管理的角度，分析了對建筑業(yè)稅負(fù)、發(fā)票管理、合同管理、賬務(wù)處理等方面的影響，提出了控制風(fēng)險點的思路。

建筑企業(yè)；營業(yè)稅；增值稅；營改增

一、“營改增”的背景及現(xiàn)實意義

在社會分工不斷細(xì)化和經(jīng)濟(jì)市場化、國際化程度日益提高的形勢下，增值稅與營業(yè)稅并存，重復(fù)征稅、制約企業(yè)發(fā)展的弊端日益突出。將營業(yè)稅改征增值稅，有利于完善稅制，消除重復(fù)征稅；有利于社會專業(yè)化分工，促進(jìn)三次產(chǎn)業(yè)融合；有利于降低企業(yè)稅收成本，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展能力；有利于優(yōu)化投資、消費和出口結(jié)構(gòu)，促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)健康協(xié)調(diào)發(fā)展。因此營改增避的實施，是我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然結(jié)果。

二、“營改增”對建筑行業(yè)的影響

（一）“營改增”對建筑行業(yè)稅負(fù)的影響

根據(jù)試點方案，若建筑業(yè)實行11%的增值稅稅率，且按照增值稅一般納稅人納稅，與營業(yè)稅價內(nèi)稅比較，雖然理論上稅負(fù)可以降低，但實踐中稅負(fù)是增加的。這與建筑業(yè)的行業(yè)和產(chǎn)品特點有關(guān)，也與我國現(xiàn)行的稅收征管機(jī)制和國民的納稅意識有關(guān)。建筑業(yè)生產(chǎn)流動周期長，上下游的產(chǎn)業(yè)鏈長，決定了建筑業(yè)生產(chǎn)過程中的各要素投入不可能全部取得增值稅進(jìn)項發(fā)票。更主要的是建筑業(yè)稅負(fù)還受以下幾個因素影響。

1.外購商品混凝土的問題。根據(jù)財稅【2014】57號規(guī)定，對商品混凝土按照3%的簡易征收率實行簡易征收。按照一般外購商品混凝土占工程投入的15%左右測算，僅此一項，增加了施工企業(yè)15%以上的稅負(fù)。

2.就近采購地方材料的問題。施工企業(yè)工程所用的磚瓦、砂石、土方以及鐵絲、汽油等零星材料，基本上都是就近在施工所在地采購。采購時對象基本上都是小規(guī)模納稅人、個體戶和農(nóng)民，根本無法取得增值稅專用發(fā)票，也就無法抵扣。

3.甲方供料問題。營改增后，甲方為了提高自身的抵扣進(jìn)項，可能會將增值稅進(jìn)項稅額抵扣稅額較大的材料、門窗、電梯等設(shè)備改為自己采購，而將這部分從合同中剔除出來，這樣施工企業(yè)無法從這些項目中獲得抵扣稅的好處。同時，對于一些大型建設(shè)項目，可能存在發(fā)包單位供料還不給施工企業(yè)開發(fā)票的強(qiáng)勢的合同，營業(yè)稅計稅時包含在總造價中不會對稅負(fù)產(chǎn)生影響。但在增值稅計稅時由于不能取得發(fā)票，必然導(dǎo)致施工企業(yè)稅負(fù)增加。

4.老項目稅收抵扣的問題。無論營改增何時實施，都會有老合同工程存在：一是竣工已經(jīng)決算的但未全額收到工程款的項目，已經(jīng)沒有進(jìn)項稅可言了，但是在營改增收款開票后卻會產(chǎn)生銷項稅。二是竣工還沒有決算的老項目，除進(jìn)度款外，很大一部分還沒有確認(rèn)應(yīng)收賬款，將來掛賬收款時同樣面臨著沒有進(jìn)項而只有銷項的問題。三是在建項目，已完工部分沒進(jìn)項可抵扣是既成是事實，但相對應(yīng)這部分工程款收款時同樣發(fā)生銷項稅。以上三種情況若無過渡政策，施工企業(yè)稅負(fù)將大幅增加。

5.已入賬資產(chǎn)稅收抵扣的問題。企業(yè)的固定資產(chǎn)、工程物資、施工機(jī)械等在營改增前已入賬，其折余價值或凈值還要在今后的使用過程中通過折舊或攤銷的形式轉(zhuǎn)化為施工企業(yè)的工程產(chǎn)值，產(chǎn)值即收入，結(jié)算時就會計算銷項稅。但是，這些資產(chǎn)已經(jīng)入賬，無法產(chǎn)生進(jìn)項稅，造成營改增前后購入資產(chǎn)納稅的不公。

（二）“營改增”對建筑業(yè)發(fā)票管理的影響

1.存在無法抵扣的風(fēng)險。根據(jù)國家稅務(wù)總局《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》，取得虛開的、偽造的、失控的、作廢的發(fā)票，以及出票企業(yè)未報稅的發(fā)票，其進(jìn)項稅額不得抵扣。而營改增后，建筑業(yè)企業(yè)由于過去的營業(yè)稅發(fā)票習(xí)慣，加上財務(wù)人員對增值稅專票的不熟悉，很可能取得上述發(fā)票，重則以犯罪論處，輕則不得抵扣并受到行政處罰。

2.存在虛開增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險。在營業(yè)稅下，建筑業(yè)企業(yè)只要一個合同就可以到稅務(wù)機(jī)關(guān)向房地產(chǎn)企業(yè)代開發(fā)票。營改增后，在抵扣增值稅及降低所得稅的雙重誘惑下，關(guān)聯(lián)的建筑施工企業(yè)向房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)虛開發(fā)票的情況絕不會消失。而虛開增值稅專用發(fā)票極有可能觸犯刑法，讓開具方和接收方都會受到損失。

海水中懸浮物顆粒對光的選擇性吸收是線性衰減系數(shù)不穩(wěn)定的主要原因。在清澈的海域,除了藍(lán)光的吸收和散射對光的衰減基本相等外,其他顏色的光衰減基本上是因為海水的吸收。在懸浮物比較多的海域,光的衰減則大部分來源于光的散射。而光在傳播時產(chǎn)生的熒光散射和拉曼散射則包括了吸收和受激輻射兩個基本過程。一般情況下,吸收作用造成的光量的衰減約占光源的40%,而其大部分原因是來源于光的散射作用。

（三）“營改增”對建筑業(yè)合同管理的影響

占建筑成本較大份額的材料是能否抵扣進(jìn)項稅是建筑企業(yè)合同管理的重要工作。因此，選擇具有開票資格并能在一定時期內(nèi)及時開出增值稅發(fā)票的材料商，應(yīng)是采購部門的首選，即使不能取得17%的增值稅專用發(fā)票，也至少要取得3%的專票或取得普通發(fā)票，否則，企業(yè)損失將非常大。

（四）“營改增”對建筑業(yè)賬務(wù)處理的影響

目前建筑業(yè)營業(yè)稅稅款隨營業(yè)收入的實現(xiàn)而實現(xiàn)，計算簡便，便于征管。將來采用增值稅，在購進(jìn)、發(fā)出材料、與對方驗工計價等各個環(huán)節(jié)可能都涉及增值稅相關(guān)的核算。同時，在收入和成本時必然要采取價外稅的核算方法。按照一般納稅人計稅的企業(yè)，還需要增加若干個二級科目，勢必會增加核算難度。同時還會因開票、報稅、認(rèn)證等涉稅事項辦理的網(wǎng)絡(luò)化信息化的要求，給賬務(wù)處理帶來新的挑戰(zhàn)。

三、針對“營改增”風(fēng)險點的管控措施

（一）對供應(yīng)商重分類、盡量與能開具可抵扣進(jìn)項發(fā)票的單位合作

營業(yè)稅改增值稅后，企業(yè)應(yīng)樹立“以票為中心”的觀念選擇供應(yīng)商。能與一般納稅人交易的不跟小規(guī)模納稅人交易，能與小規(guī)模納稅人交易的不跟個體戶交易，能與個體戶交易的不與個人交易?？傊痪湓挘M量與能取得高稅率的增值稅票的供應(yīng)商合作，除非確需與個人合作，也至少要與取得普通發(fā)票的合作。

（二）將增值稅發(fā)票管理作為重點，合理控制增值稅發(fā)票的認(rèn)證申報及開具時間

財務(wù)人員應(yīng)及時制訂本企業(yè)發(fā)票管理新規(guī)范。在取得對方單位開來的發(fā)票后，首先應(yīng)通過網(wǎng)絡(luò)或國稅系統(tǒng)檢查發(fā)票的真實性，其次應(yīng)按照取得發(fā)票所開具的日期，按照先后順序建立臺賬或備查簿，對照規(guī)定的認(rèn)證期限和抵扣期限，及時認(rèn)證抵扣，杜絕逾期認(rèn)證而無法抵扣的損失。在施工企業(yè)實行分公司或項目部核算的情況下，二級核算單位的增值稅專用發(fā)票還要匯總到總公司認(rèn)證抵扣，因此，及時收集二級核算單位發(fā)票也是非常重要的工作。

（三）加強(qiáng)合同管理，調(diào)整采購定價體系，將增加的稅負(fù)率作為談判的要點

1.建筑企業(yè)最有效的納稅籌劃是在進(jìn)行合同談判時盡可能地取消甲供料。甲供料基本上都可取得17%進(jìn)項稅額，即便按照11%的銷項稅率計算，每兩個單位采購額可以抵消超過3個單位的銷售額，減稅效果明顯。

2.供應(yīng)商、分包方、出租方的梳理。企業(yè)應(yīng)詳細(xì)調(diào)查已有的及潛在的各方納稅人資質(zhì)、適用稅率、提供專用發(fā)票價格變化等資料，進(jìn)行比選。合理測算分包部分工程所含17%進(jìn)項稅成本比例，以此調(diào)整分包單價，或直接剔除主材后分包；勞務(wù)分包部分最優(yōu)選擇是進(jìn)行純勞務(wù)分包；機(jī)械設(shè)備租賃如不能取得17%進(jìn)項稅額，油料自購則為最佳選擇。

3.規(guī)范其他材料采購。主材采購選擇一般納稅人已經(jīng)無可爭議，其他輔材、工具用具、設(shè)備備品，最合理的辦法是對于批量大、價格高的物資進(jìn)行集團(tuán)采購，對于量小價低物品可通過價格比選確定。對于商品混凝土問題，如必須購買商品混凝土，除對方選擇采用一般計稅方法外，應(yīng)按租賃機(jī)械設(shè)備、購進(jìn)水泥后委托加工混凝土對企業(yè)最有利，因為水泥可以取得17%進(jìn)項稅票，能有效降低稅負(fù)。

4.限制個人業(yè)務(wù)。機(jī)械租賃、提供勞務(wù)、供應(yīng)材料等，如沒有相應(yīng)資質(zhì)的，即便到稅務(wù)部門代開發(fā)票，也只能取得普通發(fā)票，不能抵扣進(jìn)項稅，因此對于個人提供上述業(yè)務(wù)，優(yōu)先選擇的是個體工商戶，其可以提供3%進(jìn)項稅增值稅專用發(fā)票，如確實需要同無資質(zhì)的個人開展上述業(yè)務(wù)，其合同價格應(yīng)充分考慮增值稅影響。

5.明確發(fā)票提供方式和付款方式。營改增后，施工企業(yè)應(yīng)在合同中明確約定提供發(fā)票的單位名稱必須與合同簽訂主體一致。對開具時間也要與貨款支付掛起鉤來，堅決杜絕不見貨、不見票付款的現(xiàn)象。

（四）財會應(yīng)熟悉增值稅模式下的會計核算體系、及時了解并充分利用稅收政策

1.正確設(shè)置科目，稅金核算明細(xì)化。營業(yè)稅改增值稅后，不僅在收入、成本核算方面要實行價稅分離，而且由于實行一般納稅人計稅辦法，需要在“應(yīng)交稅費---應(yīng)交增值稅”科目下設(shè)“進(jìn)項稅額、銷項稅額、進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”二級明細(xì)科目進(jìn)行相應(yīng)的核算。

2.熟悉價稅分離模式，準(zhǔn)確核算收入成本。營改增后，營業(yè)額應(yīng)換算為不含稅收入，將分別列入主營業(yè)務(wù)收入科目和銷項稅金科目，如：借記“銀行存款”“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”等科目。營改增后，需要將購進(jìn)材料價稅進(jìn)行分離為實際成本和進(jìn)項稅額。如：借記“原材料”等科目，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目，貸記“銀行存款”“應(yīng)付賬款”等科目。

3.充分利用稅收政策，使稅款繳納時間與現(xiàn)金流入同步。在征收營業(yè)稅時，建筑企業(yè)一般是先施工、按月審核產(chǎn)值，結(jié)算進(jìn)度款，一般收到整個工程款的進(jìn)度都滯后于施工進(jìn)度一個月，嚴(yán)重拖欠時，更有甚者滯后半年以上，但是根據(jù)營業(yè)稅發(fā)生納稅義務(wù)時間規(guī)定，沒收到款也要繳稅，給企業(yè)現(xiàn)金流帶來了很大的壓力。營改增后，可以根據(jù)進(jìn)項抵扣銷項，抵扣期180天的規(guī)定，合理安排取得進(jìn)項稅額發(fā)票來適當(dāng)調(diào)節(jié)當(dāng)期的應(yīng)納稅額，對企業(yè)現(xiàn)金流使用起到促進(jìn)作用。

［1］蘇躍魁.建筑業(yè)如何應(yīng)對“營改增”財會月刊新智慧財經(jīng)［J/OL］，2014年8月.

［2］營改增對建筑業(yè)影響之初探.中華財會網(wǎng).

［3］肖宏偉.建筑業(yè)營改增全面準(zhǔn)備與應(yīng)對策略.

（作者單位：寧夏煜基集團(tuán)）