基于“營改增”對(duì)建筑企業(yè)稅負(fù)的理論影響探討

趙娜 楊梨

【文章摘要】

隨著增值稅“擴(kuò)圍”改革的推進(jìn)，建筑企業(yè)面臨營業(yè)稅改增值稅的腳步也越來越近。建筑行業(yè)是一國經(jīng)濟(jì)的重要物質(zhì)生產(chǎn)部門，它的興衰在某種程度上決定著國家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展程度、人民生活水平的高低。建筑企業(yè)如何應(yīng)對(duì)當(dāng)前營業(yè)稅改征增值稅的稅收變革，是當(dāng)前亟待研究和解決的問題。本人就營業(yè)稅改征增值稅對(duì)建筑企業(yè)稅負(fù)的理論影響進(jìn)行探討，并從實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)角度出發(fā)，調(diào)研部分建筑企業(yè)的實(shí)際情況，說明營業(yè)稅改增值稅后實(shí)際稅負(fù)的變化和影響，以及針對(duì)這些變化和影響，施工企業(yè)應(yīng)采取哪些措施。

【關(guān)鍵詞】

增值稅；改革；稅負(fù)；經(jīng)濟(jì)

1 “營改增”概述

東方早報(bào)在2011年11月16日刊登了財(cái)政部和國家稅務(wù)總局發(fā)布的 《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》財(cái)稅[2011]110號(hào)文的文件，以及同時(shí)刊登了《關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》的報(bào)道。在2012年7月25日舉行的國務(wù)院常務(wù)會(huì)議上，會(huì)議決定：擴(kuò)大營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍，自2012年8月1日起至年底，將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍，由上海市分批擴(kuò)大至北京、廣東等10個(gè)省市。2013年繼續(xù)擴(kuò)大試點(diǎn)地區(qū)，并選擇部分行業(yè)在全國范圍試點(diǎn)。

稅法教材中對(duì)營業(yè)稅的定義是：對(duì)在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其所取得的營業(yè)額按一定比例征收的一種稅種。對(duì)增值稅的定義：對(duì)在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人的增值額征收的一種稅種?；谖覈幱诮?jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期的現(xiàn)狀，“營業(yè)稅改征增值稅”不僅能消除重復(fù)征稅、進(jìn)一步完善稅制結(jié)構(gòu)、還能降低企業(yè)成本中的稅收成本，進(jìn)而優(yōu)化企業(yè)的投資、消費(fèi)和出口結(jié)構(gòu)，最終提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展實(shí)力，實(shí)現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)的大發(fā)展?！盃I改增”后，進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣、抵扣多少等均將影響到企業(yè)的收入、成本、利潤和整體稅負(fù)情況。目前由于施工企業(yè)普遍存在分包現(xiàn)象，尤其在大型施工企業(yè)，如集團(tuán)公司中標(biāo)后分包給子公司施工或子公司以集團(tuán)公司的資質(zhì)參與招投標(biāo)，子公司部分轉(zhuǎn)包給其他分包商，環(huán)節(jié)日趨復(fù)雜。

2 “營改增”對(duì)建筑企業(yè)稅負(fù)的理論影響

2.1對(duì)建筑業(yè)現(xiàn)行征稅體制的影響

建筑行業(yè)存在普遍的特點(diǎn)是分包現(xiàn)象，企業(yè)集團(tuán)中標(biāo)之后部分工程分包給其他的分包商，當(dāng)前實(shí)行的《營業(yè)稅暫行條例》取消了對(duì)分包工程附有的代扣代繳稅金的義務(wù)，工程分包方直接根據(jù)扣除分包費(fèi)用后的余額繳納營業(yè)稅稅金，但這種做法存在不能將分包額全部扣除的弊端，因而很容易造成重復(fù)征稅。“營業(yè)稅改征增值稅”后，作為建筑工程企業(yè)的一般納稅人的應(yīng)納增值稅額通過增值稅銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算，金額均以增值稅專用發(fā)票上的金額為準(zhǔn)，具體金額為總包開出發(fā)票和收到分包發(fā)票的差額。

2.2對(duì)部分資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的影響

“營業(yè)稅改征增值稅”后，比較明顯的一個(gè)變化就是購買機(jī)械設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣，從而有利于提高我國的裝備水平機(jī)械化，優(yōu)化企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，同時(shí)還有助于從引進(jìn)國外先進(jìn)的機(jī)器設(shè)備、生產(chǎn)線等，進(jìn)而達(dá)到降低人工費(fèi)用，減少人工耗費(fèi)的目標(biāo)，從而可以減輕企業(yè)的稅負(fù)。

2.3對(duì)企業(yè)管理的影響

營業(yè)稅的征收管理環(huán)節(jié)比較簡便，征收成本相對(duì)較低，營業(yè)稅只在會(huì)計(jì)核算進(jìn)行計(jì)提和繳納時(shí)才進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而增值稅在材料購進(jìn)、材料發(fā)出、給分包方驗(yàn)工計(jì)價(jià)等多個(gè)環(huán)節(jié)都涉及會(huì)計(jì)核算，具體包括“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等多個(gè)科目的核算，增值稅是價(jià)外稅，對(duì)于含稅工程款需換算為不含稅收入，并據(jù)以計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

2.4 建筑業(yè)營改增的稅負(fù)影響

由于建筑業(yè)的特殊性和我國稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管水平有限，如何保證建筑企業(yè)獲得足額的進(jìn)項(xiàng)抵扣發(fā)票。這是影響建筑業(yè)營改增前后稅負(fù)變化的關(guān)鍵因素，因此有必要對(duì)其逐一分析：

2.4.1稅率的選擇

在《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》發(fā)布之后，在保有現(xiàn)行增值稅基本稅率17%和低稅率13%的基礎(chǔ)之上，又新增了兩檔低稅率，分別是11%和6%。交通運(yùn)輸行業(yè)、建筑行業(yè)等適用11%的稅率，其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中大部分適用6%的稅率[1]。建筑業(yè)營業(yè)稅改征增值稅不能僅是為了消除重復(fù)征稅，完善增值稅抵扣鏈條，也應(yīng)該力求營改增前后建筑業(yè)的稅負(fù)基本保持不變或者稍有下降。維持建筑業(yè)的稅負(fù)基本不變或稍有下降是對(duì)建筑業(yè)改征增值稅的前提條件。

2.4.2進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣

建筑工程的成本主要包括兩部分：直接成本和間接成本。建筑業(yè)是勞動(dòng)密集型行業(yè)，建筑業(yè)的人工成本占到建筑企業(yè)總產(chǎn)值的20%～30%。但是，建筑業(yè)在改征增值稅后，這部分進(jìn)項(xiàng)無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此營改增后建筑業(yè)的稅負(fù)很容易增加。在建筑業(yè)的上游行業(yè)像機(jī)械租賃公司、運(yùn)輸公司和勞務(wù)公司等沒有全面實(shí)施營改增的情況下，建筑業(yè)若提前改征增值稅，很多進(jìn)項(xiàng)會(huì)無法獲得增值稅抵扣發(fā)票，這也易使建筑業(yè)的稅負(fù)增加。

3 結(jié)論

筆者建議在改革過程中應(yīng)遵循循序漸進(jìn)的原則，設(shè)置3-5年過渡期，或者設(shè)置稅收先征后退形式對(duì)小企業(yè)進(jìn)行補(bǔ)貼，以及設(shè)置過度優(yōu)惠稅率等措施，保證行業(yè)的正常發(fā)展和平穩(wěn)過渡。同時(shí)也建議建筑企業(yè)要及時(shí)跟進(jìn)營業(yè)稅改增值稅的步伐，加快思路的轉(zhuǎn)變，積極做好營業(yè)稅改增值稅的準(zhǔn)備，為此筆者對(duì)建筑企業(yè)提出以下幾點(diǎn)應(yīng)對(duì)措施作為參考：

3.1加強(qiáng)發(fā)票管理工作

首先加強(qiáng)對(duì)材料增值稅專用發(fā)票的索取工作，特別是鋼材、混凝土、沙石等大宗材料必須要開具增值稅專用發(fā)票，另外其他材料也盡量爭取能開具增值稅專用發(fā)票，避免對(duì)方開具普通銷售發(fā)票，沒有進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。

其次應(yīng)該加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票的及時(shí)認(rèn)證，及時(shí)抵扣，當(dāng)前我國對(duì)增值稅管理實(shí)行的是購進(jìn)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的方法，憑發(fā)票抵扣，在發(fā)票開具后180天內(nèi)必須進(jìn)行認(rèn)證及抵扣。

3.2加強(qiáng)合同管理工作

在簽訂材料合同時(shí)，盡量選擇能開具專用增值稅發(fā)票的單位，并且明確要求開具增值稅專用發(fā)票，而不能開具普通發(fā)票。另外小規(guī)模納稅人的稅率較低，抵扣的額度較少，盡量避免與這些小規(guī)模納稅人簽訂采購合同。

在簽訂分包合同時(shí)需考慮對(duì)方是否能開具增值稅專用發(fā)票，開具增值稅發(fā)票所繳納的稅款由誰來承擔(dān)，并要溝通好由于改革帶來稅負(fù)增加，稅款的承擔(dān)比例問題。

3.3加強(qiáng)企業(yè)的核算工作

價(jià)外稅核算相對(duì)復(fù)雜，增值稅相對(duì)于營業(yè)稅為價(jià)內(nèi)稅核算較復(fù)雜很多。在計(jì)算銷項(xiàng)稅額時(shí)候需要將收入換算為不含稅銷售額確定營業(yè)收入并計(jì)算銷項(xiàng)稅額，計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，也應(yīng)該以不含稅價(jià)格確定存貨、固定資產(chǎn)和成本費(fèi)用等入賬價(jià)值，同時(shí)確定相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額。這需要對(duì)財(cái)務(wù)人員的配置、財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)技能等進(jìn)行培訓(xùn)。

3.4做好稅務(wù)籌劃，合理分配項(xiàng)目成本構(gòu)成

合理分配好項(xiàng)目成本的構(gòu)成，做好項(xiàng)目的稅務(wù)籌劃有可能做到節(jié)稅的目的，如：①如果分包方為一般納稅人，稅款可以轉(zhuǎn)嫁，并可以開具增值稅專用發(fā)票，則可以考慮直接在分包合同中約定包工包料，由分包方自行采購，可以減少零星材料采購（零星材料一般無法開具增值稅專用發(fā)票）；如果分包方的稅款無法轉(zhuǎn)嫁，則零星材料最好還是自行采購，并盡量索取增值稅發(fā)票；②考慮措施費(fèi)中臨建用的板房，如果使用期間大于一個(gè)年度，是否可以考慮直接購買而代替租賃形式，直接購買就可以取得增值稅專用發(fā)票，而租賃只能開具租賃發(fā)票不能抵扣稅款；③如果項(xiàng)目建設(shè)周期較長，企業(yè)也可以考慮多采購一些新的機(jī)械設(shè)備，取消租賃機(jī)械形式，以增加進(jìn)項(xiàng)稅款的抵扣。

個(gè)人認(rèn)為，對(duì)行業(yè)內(nèi)的企業(yè)會(huì)有一些沖擊，有一些調(diào)整，但是只要積極的去適應(yīng)改革，探索一些適合企業(yè)發(fā)展的方法，有可能帶來大家期望的稅負(fù)的真正降低，增值稅抵扣鏈條的完整，企業(yè)的市場競爭力的提高。

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【作者簡介】

趙娜（185-），女，四川達(dá)州人，四川文理學(xué)院財(cái)會(huì)教師，研究方向：企業(yè)財(cái)務(wù)管理 。