基于新會計制度下科研經(jīng)費核算體系的合理構建

徐迎

摘要：財政部發(fā)布的新《科學事業(yè)單位會計制度》自2014年1月1日起執(zhí)行，財務核算體系的構建是否準確恰當直接影響到經(jīng)費核算和財務管理的方方面面。本文結合科研經(jīng)費的管理要求，闡述財務核算體系的合理構建。

關鍵詞：新會計制度；財務核算體系；合理構建

中圖分類號：F812.2 文獻標識碼：A DOI： 10.3969/j.issn1003-8256.2014.04.009

社會經(jīng)濟和科學技術的發(fā)展對科學事業(yè)單位的預算和財務管理提出了更新、更高的要求。針對當前我國科學事業(yè)單位會計業(yè)務處理的實際需要，財政部于2013年12 月30 日發(fā)布了新《科學事業(yè)單位會計制度》（以下簡稱新會計制度），自2014 年1 月1 日起施行。新會計制度在會計要素的確認、計量和報告等方面都做出了調整，對于提高會計信息質量，加強內部控制管理，提升財務管理水平，促進科學事業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展具有重要意義。

1 新會計制度的主要變化

新會計制度增加了財政改革的會計核算內容，引入了固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷，規(guī)定了基建數(shù)據(jù)并入財務總賬，加強了對財政投入資金的會計核算，規(guī)范了非財政補助結轉、結余及其分配的會計核算，強化了資產(chǎn)計價和入賬管理，完善了會計科目體系和會計科目使用說明，改進了財務報表體系和結構。

在當前科學事業(yè)單位的經(jīng)費來源較為復雜的情況下，只有透徹地理解了新會計制度的內在涵義，充分結合科研經(jīng)費管理辦法的要求，才能構建起一套規(guī)范、準確的財務核算體系，確保單位的財務狀況、科技成果、預算執(zhí)行情況得到更為全面、真實、合理的反映。

2 會計科目體系的變動和會計科目使用的說明

新會計制度對會計科目體系和會計科目使用說明做出了重大變動，徹底改變了“收入、支出和年終結轉”的核算思路。

2.1 會計科目體系的變動

會計科目變動主要體現(xiàn)在收入類、支出類和凈資產(chǎn)類。收入類，將“技術收入”、“學術活動收入”、“科普活動收入”、“試制產(chǎn)品收入”、“教學活動收入”作為“非科研收入”科目的下級科目進行明細核算。

支出類，將“事業(yè)支出”分設為“科研支出”、“非科研支出”、“支撐業(yè)務支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”和“離退休支出”科目。取消了“撥出經(jīng)費”、“撥出?？睢?、“?？钪С觥?、“所得稅”、“結轉自籌基建”、“科研成本”、“技術成本”、“經(jīng)營成本”、“研究室（車間）費用” 、“管理費用”和“財務費用”等科目。

凈資產(chǎn)類，將“財政補助結存”科目變?yōu)椤柏斦a助結轉”和“財政補助結余”科目，將“撥入專款結存”科目變?yōu)椤胺秦斦a助結轉”科目，取消了“事業(yè)結余分配”和“經(jīng)營結余分配”科目，變更為“非財政補助結余分配”科目。

2.2 部分會計科目的使用說明

“科研收入”科目核算科學事業(yè)單位承擔科研項目取得的收入，不包括從同級財政部門取得的財政撥款，按項目任務的性質分為縱向課題經(jīng)費和橫向課題經(jīng)費。以科研項目合同完成進度確認科研收入，期末，將專項資金收入結轉至“非財政補助結轉”科目，將非專項資金收入結轉至“事業(yè)結余”科目。

“非科研收入”科目核算科學事業(yè)單位承擔非科研項目活動取得的收入，包括技術收入、學術活動收入、科普活動收入、試制產(chǎn)品收入、教學活動收入等，不包括從同級財政部門取得的財政撥款。

“科研支出”科目核算科學事業(yè)單位承擔科學項目研究活動發(fā)生的各項科研支出。包括為開展科學項目研究活動而產(chǎn)生的科研人員薪酬和項目直接費用。

“非科研支出”科目核算科學事業(yè)單位除科研支出以外的其他項目支出，包括技術支出、學術活動支出、科普活動支出、試制產(chǎn)品支出和教學活動支出等。

“支撐業(yè)務支出”科目核算科學事業(yè)單位為支撐科研活動發(fā)生的各項不能直接計入科研支出和非科研支出的其他輔助科研業(yè)務支出，包括支撐業(yè)務人員薪酬、技術平臺運行、公用儀器運行維護等綜合支出。期末，將支出額分攤轉入“科研支出”和“非科研支出”科目。

“行政管理支出”科目核算科學事業(yè)單位行政管理部門開展行政管理活動發(fā)生的基本支出和項目支出，以及科學事業(yè)單位統(tǒng)一負擔的工會經(jīng)費、訴訟費、中介費、印花稅、房產(chǎn)稅、車船稅。

“后勤保障支出”科目核算科學事業(yè)單位為教學、科研、行政管理等活動提供后勤保障發(fā)生的基本支出和項目支出。包括科學事業(yè)單位后勤保障部門提供后勤保障發(fā)生的基本支出和項目支出，以及科學事業(yè)單位統(tǒng)一承擔的水、電、煤、取暖等各類公用事業(yè)費、物業(yè)管理費、綠化費、房屋及公用設施維修費等。

“科研支出”、“非科研支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”科目分別按照“基本支出”、“項目支出”，“財政補助支出”、“非財政專項資金支出”、“其他資金支出”分級核算。年末將“財政補助支出”本期發(fā)生額結轉至“財政補助結轉”科目，“非財政專項資金支出”本期發(fā)生額結轉至“非財政補助結轉”科目，“其他資金支出”本期發(fā)生額結轉至“事業(yè)結余”科目。

“庫存材料”科目核算科學事業(yè)單位在開展科研業(yè)務活動及其他活動中為耗用而儲存的各種材料、燃料、包裝物、低值易耗品及達不到固定資產(chǎn)標準的用具、裝具、動植物等的實際成本。發(fā)生自行加工庫存材料業(yè)務的科學事業(yè)單位，應當在本科目下設置“生產(chǎn)成本”明細科目，歸集核算自行加工庫存材料所發(fā)生的實際成本，包括耗用的直接材料費用、發(fā)生的直接人工費用和分配的間接費用。新會計制度對“庫存材料”科目核算要求的改變，既可以完整地歸集科研項目研發(fā)過程中領用專用材料的全部成本，避免專用材料成本的缺失，又可以更好地匹配科研項目預算指標，避免將無預算指標的人員經(jīng)費直接列入科研成本中。

“應付職工薪酬”科目核算科學事業(yè)單位按照有關規(guī)定應付給職工及為職工支付的各種薪酬。包括基本工資、國家統(tǒng)一規(guī)定的津貼補貼、績效工資、社會保險費、住房公積金等。本科目應當根據(jù)國家有關規(guī)定按照“離退休人員工資”、“在職人員工資”、“其他個人收入”、“社會保險費”和“住房公積金”等科目進行明細核算。在核算職工薪酬時不僅要按照會計制度的要求規(guī)范賬務處理的步驟和會計科目的使用，而且要根據(jù)各項經(jīng)費的來源統(tǒng)籌分配，準確合理地歸集到恰當?shù)某杀绢悤嬁颇恐小?

“財政補助結轉”科目核算科學事業(yè)單位滾存的財政補助結轉資金，包括基本支出結轉和項目支出結轉。期末，將財政補助收入和科研支出、非科研支出、行政管理支出、后勤保障支出、離退休支出中的財政補助收支本期發(fā)生額結轉至本科目。結轉完成后，當對財政補助各明細項目執(zhí)行情況進行分析，按照有關規(guī)定將符合財政補助結余性質的項目余額轉入“財政補助結余”科目，應當上繳財政補助結轉資金或注銷財政補助結轉額度的，按照規(guī)定上繳財政或注銷額度。

“非財政補助結轉”科目核算科學事業(yè)單位除財政補助收支以外的各專項資金收入與其相關支出相抵后剩余滾存的、須按規(guī)定用途使用的結轉資金。期末，將科研收入、非科研收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入、其他收入本期發(fā)生額中的專項資金收入結轉至本科目貸方，將科研支出、非科研支出、行政管理支出、后勤保障支出、離退休支出、其他支出等本期發(fā)生額中的非財政專項資金支出結轉至本科目借方。完成結轉后，應當對非財政補助專項結轉資金各項目情況進行分析，將已完成項目的項目剩余資金區(qū)分以下情況處理：繳回原專項資金撥入單位的，通過“銀行存款”等科目繳回；留歸本單位使用的，轉至“事業(yè)基金”科目。

“非財政補助結余分配”科目核算科學事業(yè)單位本年度非財政補助結余分配的情況和結果。年末，將“事業(yè)結余”和“經(jīng)營結余”科目余額結轉至本科目。有企業(yè)所得稅繳納義務的科學事業(yè)單位扣減應繳納的企業(yè)所得稅后按照有關規(guī)定從經(jīng)營收支結余中提取科技成果轉化基金和職工福利基金后，將余額結轉至“事業(yè)基金”科目。

3 科研經(jīng)費管理辦法的要求

財政部、科技部在《關于調整國家科技計劃和公益性行業(yè)科研專項經(jīng)費管理辦法若干規(guī)定的通知》（財教 [2011]434號文）中將課題經(jīng)費分為直接費用和間接費用。直接費用是指在課題研究開發(fā)過程中發(fā)生的與之直接相關的費用，主要包括設備費、材料費、測試化驗加工費、燃料動力費、差旅費、會議費、國際合作與交流費、出版/文獻/信息傳播/知識產(chǎn)權事務費、勞務費、專家咨詢費和其他支出等。間接費用是指承擔課題任務的單位在組織實施課題過程中發(fā)生的無法在直接費用中列支的相關費用。主要包括承擔課題任務的單位為課題研究提供的現(xiàn)有儀器設備及房屋，水、電、氣、暖消耗，有關管理費用的補助支出，以及績效支出等。

間接費用使用分段超額累退比例法計算并實行總額控制，按照不超過課題經(jīng)費中直接費用扣除設備購置費后的一定比例核定，具體比例為： 500萬元及以下部分不超過20%； 超過500萬元至1000萬元的部分不超過13%；超過1000萬元的部分不超過10%。間接費用中績效支出不超過直接費用扣除設備購置費后的5%。

4 科學事業(yè)單位科研經(jīng)費管理的現(xiàn)狀

4.1 科研經(jīng)費預算執(zhí)行中存在的難題

科學事業(yè)單位主要是在基礎研究、戰(zhàn)略性、前瞻性、共性技術研究領域承擔科研項目，課題組在科研項目立項時簽訂合同任務書，編制科研經(jīng)費預算。但是，在經(jīng)費預算執(zhí)行中往往會遇到一些難題，主要包括：一是科研項目預算編制的難度較高，其設備、材料、咨詢、勞務和差旅等費用往往會隨著研發(fā)的難度而加大，科學研究的不確定性使經(jīng)費預算難以精準；二是財政核撥科研單位人員經(jīng)費的缺口較大，沒有考慮研究領域和方向的差異，尤其是從事基礎研究和軟科學研究的科研單位，難以通過橫向收入和科技成果轉化來彌補人員經(jīng)費的不足；三是科研單位大型儀器設備大多是由于科研所需通過專項經(jīng)費和課題經(jīng)費添置的，但后續(xù)龐大的運行費和維護費在立項的預算中未能預留，正常核撥的機構運行費難以滿足經(jīng)費需求；四是績效工資在間接費用中所占有的比例較小，科研經(jīng)費管理辦法規(guī)定績效工資所占比例不得超過直接費用扣減設備費后的5%，在科學事業(yè)單位人員經(jīng)費撥款嚴重不足的情況下，難以通過績效工資來實現(xiàn)對科研人員工作積極性的激勵。

4.2 科研經(jīng)費預算指標與會計科目存在差異

科研經(jīng)費預算中的測試化驗加工費、燃料動力費、國際合作與交流費和出版/文獻/信息傳播/知識產(chǎn)權事務費四個指標與科學事業(yè)單位會計科目不匹配，科研經(jīng)費管理辦法中未明確規(guī)定產(chǎn)生上述四項費用時應歸入哪個支出類會計科目進行核算，造成了不同單位、不同部門對科研經(jīng)費核算的不確定性和多樣性。

5 科研經(jīng)費財務核算體系的構建

科研經(jīng)費主要由科研專項經(jīng)費、縱向課題費、橫向課題費、人才專項經(jīng)費和重點實驗室建設經(jīng)費構成。科研專項經(jīng)費、人才專項經(jīng)費和省重點實驗室建設經(jīng)費由同級財政撥付，縱向課題費和國家重點實驗建設經(jīng)費由國家部委和非同級財政撥付，橫向課題費由項目委托方給付。

科研經(jīng)費的核算應當嚴格遵照《科學事業(yè)單位會計制度》的要求執(zhí)行，新會計制度確定的支出類、結轉類的會計科目和使用說明決定了科研經(jīng)費財務核算體系的構建必須遵循支出匹配來源的原則，各項經(jīng)費支出的統(tǒng)籌和核算越發(fā)需要科學和精細。

5.1 人員經(jīng)費的分類規(guī)劃

科學事業(yè)單位在職人員主要由科研人員、管理人員、后勤人員、特聘專家和科研臨聘人員構成。事業(yè)編制內的科研人員、管理人員和后勤人員的基本工資和國家規(guī)定發(fā)放的津貼由同級財政包干撥付，企業(yè)編制的上述人員薪酬由單位自籌，特聘專家的薪酬分為人才專項經(jīng)費支持和科研項目支持兩種，科研臨聘人員的薪酬在課題中以勞務費的形式支付。各級財政撥款用于人員薪酬的支出和單位實際承擔數(shù)額存在著很大的缺口。

新會計制度對支出類科目的細化極大地提高了人員經(jīng)費的核算難度，因此，人員經(jīng)費的統(tǒng)籌是構建財務核算體系時首先要考慮的因素。制度中可以歸集在職人員經(jīng)費的支出類科目包括科研支出、非科研支出、支撐業(yè)務支出、行政管理支出、后勤保障支出、庫存材料六個科目。主要的歸集分類為：在“科研支出-基本支出”科目中歸集由同級財政撥付的科研人員基本工資和津貼；在“科研支出-項目支出”科目中歸集有項目經(jīng)費預算指標的科研人員、特聘專家和科研臨聘人員的薪酬；在“非科研支出-基本支出”科目中歸集由橫向收入負擔的科研人員薪酬；在“非科研支出-項目支出”科目中歸集由橫向課題負擔的科研人員薪酬；在“支撐業(yè)務支出”科目中歸集無法按項目劃分但支撐科研活動的業(yè)務人員的薪酬和可分攤的科研人員績效工資，月末，按分攤規(guī)則計入“科研支出”和“非科研支出”科目；在“行政管理支出-基本支出”科目中歸集管理人員薪酬；在“后勤保障支出-基本支出”科目中歸集后勤人員薪酬；在“庫存材料-生產(chǎn)成本”科目中歸集加工原材料的技術人員的薪酬。其中，科研支出、行政管理支出、后勤保障支出中的“基本支出”以同級財政撥付的額度為核算指標；“科研支出-項目支出”科目中人員支出以項目合同經(jīng)費預算為核算指標；“支撐業(yè)務支出”科目中包含績效工資的間接費用支出以項目合同經(jīng)費預算中的間接費用額度為核算指標。

5.2 項目經(jīng)費的分類規(guī)劃

新會計制度細化了年終結轉的賬務處理，要求嚴格按照經(jīng)費的來源劃分結轉路徑。主要會計科目和賬務處理規(guī)則為：（1）“財政補助結轉”科目負責核算財政補助收入和相應支出的結轉，結轉完成后，將留用專項結余轉入“財政補助結余”科目，將應上繳的結余資金上交財政，將應注銷的額度注銷財政補助結轉。（2）“非財政補助結轉”科目負責除財政補助收支以外各類專項資金收入和支出，完成結轉后，將應留歸本單位使用的轉至“事業(yè)基金”科目，將應繳回的額度轉回原專項資金撥入單位。（3）“經(jīng)營結余”科目負責核算各項經(jīng)營收支相抵后余額彌補以前年度經(jīng)營虧損后的余額?！笆聵I(yè)結余”科目負責核算其他各項收支相抵后的余額。（4）“非財政補助結余分配”科目負責歸集“事業(yè)結余”和“經(jīng)營結余”科目的余額，扣減應繳納的企業(yè)所得稅后按照有關規(guī)定從經(jīng)營收支結余中提取科技成果轉化基金和職工福利基金后，將余額結轉至“事業(yè)基金”科目。

新會計制度的年終結轉規(guī)則對財務日常核算提出了更高的要求，若想順利完成從預算到?jīng)Q算的核算任務，就必須做到會計核算體系設置清晰，會計科目使用恰當，預算指標編制定到，收支業(yè)務歸類準確。因此，必須對經(jīng)費的來源的支出的匹配有非常準確和到位的劃分。各項經(jīng)費按性質可分為財政補助經(jīng)費、非財政專項資金和其他資金，其中：（1）財政補助經(jīng)費來源于同級財政，主要包括機構運行費、離退休經(jīng)費和科研專項經(jīng)費。機構運行費、離退休經(jīng)費屬于基本經(jīng)費，支出通過“科研支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”和“離退休支出”科目下設的“基本支出”科目反映；科研專項經(jīng)費屬于項目經(jīng)費，支出通過“科研支出-項目支出”科目反映。（2）非財政專項資金分為縱向課題經(jīng)費和橫向課題經(jīng)費，縱向課題經(jīng)費屬于競爭性科研項目，經(jīng)費主要來源于國家部委和非同級財政，支出通過“科研成本-項目支出”科目反映；橫向課題主要來源于社會各界企事業(yè)單位和政府部門的合同委托，支出通過“非科研成本-技術成本-項目支出”科目反映。（3）其他資金主要包括技術收入、學術交流收入、試制產(chǎn)品收入、科學活動收入、教學活動收入等非科研收入，以及上級補助收入、附屬單位收入、經(jīng)營收入和其他收入等，支出主要通過“非科研收入-基本支出”、“上繳上級支出”、“對附屬單位補助支出”、“經(jīng)營支出”和“其他支出”等科目反映。

綜上所述，按支出匹配來源的原則建立的財務核算體系符合了新會計制度的要求，同時，按照科研經(jīng)費管理辦法的要求實行的項目輔助核算使每個科研項目都做到了國撥經(jīng)費和自籌資金的獨立核算，實現(xiàn)了科研項目全成本的精細化核算。

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（責任編輯：張 萌）

A Research on Reasonable Construction of Scientific Research Funds under the New Accounting System

XU Ying

（Shan Dong Academy of Sciences， Jinan 250014）

Abstract： The new "Accounting System of Scientific Institution " which was issued by the Ministry of finance was carried out since January 1， 2014 so that an accurate and appropriate construction of the financial accounting system will directly affect the cost accounting and financial management. This paper will elaborate the reasonable construction of financial accounting system which combining the requirement of the management of funds for scientific research.

Keywords：New Accounting System； Financial Accounting System； Reasonable Construction