企業(yè)高管人員實(shí)物福利的納稅籌劃分析

摘 要：企業(yè)吸引和留住高管人員的辦法通常是給予其一定的實(shí)物福利。按照稅法相關(guān)規(guī)定，獲得實(shí)物福利也需要按照規(guī)定繳納個人所得稅。企業(yè)在這一方面如果不考慮納稅籌劃問題，就會使高管人員在得到實(shí)物福利的同時，也負(fù)擔(dān)了較重的個人所得稅。因此，在高管人員實(shí)物分配方面，企業(yè)很有必要與高管人員協(xié)作開展納稅籌劃，規(guī)避涉稅風(fēng)險。

關(guān)鍵詞：企業(yè)高管人員；實(shí)物福利；納稅籌劃

中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）14-0162-02

目前，企業(yè)吸引和留住高管人員辦法通常是給予其一定的實(shí)物福利，比如為其購買住房、汽車等大宗消費(fèi)品。這種一次性較大金額的獎勵與分成若干期獎勵（遞延獎勵）相比，因更有利于穩(wěn)定高管隊(duì)伍，保持企業(yè)競爭力，在實(shí)務(wù)中多被企業(yè)采用。按照稅法相關(guān)規(guī)定，其中所涉及的稅收問題主要是個人所得稅。依據(jù)《個人所得稅法實(shí)施條例》第八條及第十條的規(guī)定，個人取得的應(yīng)納稅所得，包括現(xiàn)金、實(shí)物和有價證券。獲得實(shí)物福利也需要按照規(guī)定繳納個人所得稅。企業(yè)在這一方面如果不考慮納稅籌劃問題，就會使高管人員在得到實(shí)物福利的同時，也負(fù)擔(dān)了較重的個人所得稅，同時，在某些時候也很有可能會增加企業(yè)自身的稅收負(fù)擔(dān)。因此，在高管人員實(shí)物分配方面，企業(yè)很有必要與高管人員協(xié)作開展納稅籌劃，規(guī)避涉稅風(fēng)險。在此，我們僅以轎車和住房兩項(xiàng)常見的實(shí)物福利加以分析，本文暫不考慮相關(guān)的印花稅、車輛購置稅、契稅及資金時間價值對個人及企業(yè)的稅收影響。

一、以轎車作為實(shí)物福利的納稅籌劃分析

例：2008年初，某企業(yè)為留住企業(yè)高管人員實(shí)行獎勵措施。企業(yè)擬購買了一輛價值30萬元的轎車獎勵企業(yè)高管人員李某。該企業(yè)按新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十條規(guī)定假定轎車折舊年限為4年，按直線法計算折舊（為計算簡便，暫不考慮殘值因素），公司適用新的《企業(yè)所得稅法》，企業(yè)所得稅稅率為25%。在這種情況下，該公司有以下三種方案可以選擇（假定李某每月工資5 000元，費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為1 600元）。

（一）三種方案介紹

方案一：公司直接購買轎車將車輛的所有權(quán)辦到了李某的個人名下，以獎勵的方式直接發(fā)放。

方案二：由李某寫具借條后向企業(yè)借錢30萬元，由李某自行購置轎車。同時，企業(yè)以年終一次性獎金的形式在5年內(nèi)按每年6萬元將30萬元分別支付給李某，李某每年再以該項(xiàng)獎金分次償還企業(yè)借款30萬元。

方案三：由公司購買車輛作為辦公用車，按固定資產(chǎn)處理，并指定歸李某專人使用，油耗及修理費(fèi)由李某個人負(fù)擔(dān)。李某工作滿5年后企業(yè)將該轎車以獎勵的方式無償贈予李某。

（二）三種方案下李某及企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅收情況分析

1.方案一中李某及企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的稅款

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)以實(shí)物向雇員提供福利如何計征個人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1995〕115號）的規(guī)定，個人取得實(shí)物所得應(yīng)在取得實(shí)物的當(dāng)月，按照有關(guān)憑證上注明的價格或主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的價格并入其工資、薪金所得征稅?？紤]到個人取得的前述實(shí)物價值較高，且所有權(quán)是隨工作年限逐步取得的，對于個人取得前述實(shí)物福利，可按企業(yè)規(guī)定取得該財產(chǎn)所有權(quán)需達(dá)到的工作年限內(nèi)（高于5年的按5年計算）平均分月計入工資、薪金所得征收個人所得稅。李某的個人所得稅計算如下：

第一步：確定適用稅率及速算扣除數(shù)。

每月工資=5 000+300 000÷5÷12=10 000（元），查個人所得稅稅率表說明適用稅率20%，速算扣除數(shù)375。

第二步：計算應(yīng)納個人所得稅款。

應(yīng)納個人所得稅=（10 000×20%-375）×5×12=97 500（元）。

第三步：分析結(jié)果。

方案一中企業(yè)因不需額外承擔(dān)稅款，故稅款為0元；個人承擔(dān)稅款97 500元；合計稅款為97 500元。

2.方案二中李某及企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的稅款

第一步：確定每年末獎金適用稅率及速算扣除數(shù)。

60 000÷12=5 000（元），查個人所得稅稅率表說明適用稅率15%，速算扣除數(shù)125。

第二步：計算獎金應(yīng)納個人所得稅款。

5年合計應(yīng)納個人所得稅=（60 000×15%-125）×5=44 375（元）。

第三步：計算工資應(yīng)納個人所得稅。

[（5 000-1 600）×15-125] ×60=23 100（元）

第四部：共計繳納個人所得稅=44375+23100=67475（元）

第五步：分析結(jié)果。

方案二中企業(yè)不需額外承擔(dān)稅款，稅款為0元；個人承擔(dān)稅款67 475元；合計稅款為67 475元。

3.方案三中李某及企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的稅款

（1）李某應(yīng)負(fù)擔(dān)稅款的計算

由于2008年購車時轎車產(chǎn)權(quán)屬于企業(yè)，屬于企業(yè)的固定資產(chǎn)，個人只是擁有使用權(quán)，不繳納個人所得稅；到2013年，此時企業(yè)將該轎車以年末獎勵方式無償贈予李某（假定5年后轎車公允價值為150 000元），則李某應(yīng)納個人所得稅。

第一步：確定適用稅率及速算扣除數(shù)

150 000÷12=12 500（元），說明適用稅率20%，速算扣除數(shù)375元。

第二步：計算年末獎勵應(yīng)納個人所得稅款

應(yīng)納個人所得稅=150 000×20%-375=29 625（元）。

第三步：工資應(yīng)納個人所得稅=[（5 000-1 600）×15-125] ×60=23 100（元）

第四步：合計應(yīng)納個人所得稅=29 625+23 100=52 725（元）

（2）企業(yè)應(yīng)負(fù)擔(dān)稅款的計算

企業(yè)支付購買轎車的支出300 000元，由于作為企業(yè)固定資產(chǎn)處理，此時轎車的折舊可以在計算企業(yè)所得稅稅前扣除，4年折舊額為300 000元；則5年合計可減少企業(yè)所得稅75000元（300 000元×25%）。到2013年，企業(yè)將該轎車以年末獎勵方式無償贈予李某，應(yīng)視同銷售處理，由于轎車公允價值遠(yuǎn)低于原值，故應(yīng)納稅所得額為0元。

（3）分析結(jié)果

方案三種個人和企業(yè)合計稅款為-22 275元（52 725元-7 5000元）

（三）結(jié)論

通過以上分析，方案三是一個雙贏方案，個人及企業(yè)均能達(dá)到明顯的節(jié)稅效果，其次是方案二，再次是方案一。

二、以住房作為實(shí)物福利的納稅籌劃分析

同樣的分配方案是否也可以在住房實(shí)物福利上采用呢？我們?nèi)砸岳钅臣捌涔緸槔囎龇治觥?/p>

例：2008年初，某企業(yè)為留住企業(yè)高管人員實(shí)行獎勵措施。企業(yè)擬準(zhǔn)備購買一套300 000元的住房獎勵企業(yè)高管人員李某。該企業(yè)按新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十條規(guī)定假定房屋折舊年限為20年，按直線法計算折舊（為計算簡便，暫不考慮殘值因素），公司適用新的《企業(yè)所得稅法》，企業(yè)所得稅稅率為25%。在這種情況下該公司有以下三種方案可以選擇。（假定李某每月工資5 000元，費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為1 600元）

（一）三種方案介紹

方案一：公司直接購買住房將所有權(quán)辦到了李某的個人名下，以獎勵的方式直接發(fā)放。

方案二：由李某寫具借條后向企業(yè)借錢300 000元，由李某購置住房，產(chǎn)權(quán)證由企業(yè)保管，李某在任期內(nèi)不能辭職。同時，企業(yè)以年終一次性獎金的形式在5年內(nèi)按每年60 000元將300 000元分別支付給李某，李某每年再以該項(xiàng)獎金分次償還企業(yè)借款。

方案三：企業(yè)將購買的300 000元住房先作為辦公用房，做固定資產(chǎn)處理，無償提供給李某使用。李某工作滿5年后企業(yè)將該住房以獎勵的方式贈予李某。假定該房屋折舊年限為20年，不考慮殘值。由于房地產(chǎn)的上漲因素，假定5年后該住房的公允價值為500 000元。

（二）三種方案下李某及企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅收情況分析

1.方案一中李某及企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的稅款

由于計算過程同上，不再累述，雙方合計稅款為97 500元。

2.方案二中李某及企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的稅款

由于計算過程同上，不再累述，雙方合計稅款為67 475元。

3.方案三中李某及企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的稅款

（1）李某應(yīng)負(fù)擔(dān)稅款的計算

當(dāng)年及其后五年，李某無償使用公司房產(chǎn)，在實(shí)務(wù)中稅務(wù)機(jī)關(guān)往往不予征稅。（但嚴(yán)格的從稅法分析，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依法將其并入工資薪金征收個人所得稅的，本文從實(shí)務(wù)角度出發(fā)，暫不予以考慮）；李某工作滿5年后，企業(yè)將該住房以年末獎勵的方式贈予李某，李某應(yīng)該按年末取得一次性獎勵方式計算繳納個人所得稅，計算過程如下：

第一步：確定適用稅率及速算扣除數(shù)

500 000÷12=41 667（元），查表說明適用稅率30%，速算扣除數(shù)3 375。

第二步：計算年末獎勵應(yīng)納個人所得稅款

應(yīng)納個人所得稅款=500 000×30%-3 375=146 625（元）。

第三步：計算工資應(yīng)納個人所得稅。

[（5000-1600）×15-125] ×60=23100（元）

第四步：合計應(yīng)納個人所得稅=146625+23100=169725（元）

（2）企業(yè)應(yīng)負(fù)擔(dān)稅款的計算

方案三中企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的稅款計算如下：

第一，企業(yè)購置房產(chǎn)可以按規(guī)定計提折舊，5年共計提折舊75 000元（300 000÷20×5），可抵減企業(yè)所得稅18 750元（75 000×25%）。

第二，李某工作5年后，企業(yè)將房產(chǎn)以獎勵方式贈給李某。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定：單位將不動產(chǎn)無償贈予他人，視同銷售不動產(chǎn)，繳納營業(yè)稅。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號），單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額。因此企業(yè)應(yīng)納營業(yè)稅10 000元[（500 000-300 000）×5%]。

第三，應(yīng)納城建稅、教育費(fèi)附加1 000元（10 000×10%）。

第四，應(yīng)納土地增值稅。根據(jù)《土地增值稅暫行條例》的相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)的贈與如果不屬于直系親屬贈與或公益性贈與應(yīng)視同銷售處理。計算舊房產(chǎn)需出具評估機(jī)構(gòu)提供的舊房產(chǎn)的評估價格，假定評估機(jī)構(gòu)出具該房產(chǎn)的評估價格為400 000元，則土地增值稅包括轉(zhuǎn)讓收入500 000元，扣除項(xiàng)目411 000元（400 000+10 000+1 000），增值額89 000元（500 000-411 000），增值率21.65%（89 000÷411 000），應(yīng)納土地增值稅26 700元（89 000×30%），

第五，新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。根據(jù)該條規(guī)定，應(yīng)納企業(yè)所得稅：（500 000-300 000÷20×5）×25%=106 250（元）。

企業(yè)以上5項(xiàng)合計稅款：10 000+1 000+26 700+106 250-18 750=125 200 （元）

（3）分析結(jié)果

方案三中個人和企業(yè)合計稅款為294925元（169725+125 200），如果再將免費(fèi)使用公司房產(chǎn)的個人所得稅考慮進(jìn)去，個人稅負(fù)會更重。

（三）結(jié)論

在住房分配方案中，方案三稅收負(fù)擔(dān)由最輕變?yōu)樽钪?，方案二稅?fù)最輕，方案一次之。

通過以上兩個案例的分析，我們可以看出，不同的實(shí)物福利分配，稅收負(fù)擔(dān)是截然不同的。這就要求我們在做一個具體的稅收籌劃方案時，必須系統(tǒng)研究相關(guān)的稅收規(guī)定，對每一個方案都要仔細(xì)的測算，考慮要盡量全面，這樣才能避免相關(guān)的納稅籌劃風(fēng)險。

[責(zé)任編輯 王 莉]