職業(yè)舞弊的誤區(qū)

近年來，國(guó)內(nèi)外層出不窮的會(huì)計(jì)丑聞和頻頻發(fā)生的企業(yè)高管人員舞弊案件，不僅給企業(yè)和股東造成了巨大的經(jīng)濟(jì)損失，也對(duì)國(guó)內(nèi)外資本市場(chǎng)的發(fā)展產(chǎn)生了重大沖擊和深遠(yuǎn)影響。2010年，注冊(cè)舞弊審查師協(xié)會(huì)發(fā)布了第六版《職務(wù)舞弊與濫用國(guó)別報(bào)告》對(duì)職務(wù)舞弊造成的損失、職務(wù)舞弊的形式、職務(wù)舞弊的發(fā)現(xiàn)方式、職務(wù)舞弊的受害組織、職務(wù)舞弊的作案者等進(jìn)行了調(diào)查分析。筆者將探討職務(wù)舞弊及其相關(guān)概念、舞弊的類型及針對(duì)不同類型的舞弊預(yù)防檢測(cè)方法以及對(duì)舞弊認(rèn)識(shí)的誤區(qū)等。

美國(guó)和加拿大進(jìn)行的職務(wù)舞弊調(diào)查報(bào)告顯示企業(yè)每年由于員工欺詐而造成的損失占企業(yè)年收入總額的5%，加拿大2012年實(shí)際國(guó)民生產(chǎn)總值為（通脹調(diào)整后的金額）1.2萬億加元，由于舞弊而蒙受的損失大約600億加元。

普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所2009年的經(jīng)濟(jì)犯罪調(diào)查報(bào)告指出，在過去的12個(gè)月中，56%的加拿大企業(yè)成為員工舞弊的受害者。在這些受害的企業(yè)中，24%的企業(yè)損失金額超過50萬美元。這個(gè)數(shù)字還是被低估的，因?yàn)橛行┍徽{(diào)查的企業(yè)直到現(xiàn)在也沒有覺察到自身內(nèi)部有舞弊現(xiàn)象存在。如果把沒有被調(diào)查的企業(yè)也包括在內(nèi)，那么由于舞弊而遭受損失的企業(yè)大約占70%。

一、發(fā)現(xiàn)員工舞弊的方法

關(guān)于發(fā)現(xiàn)員工舞弊的具體方法，實(shí)際情況并不樂觀。表1提供了發(fā)現(xiàn)舞弊的方法及相關(guān)數(shù)據(jù)。

很多企業(yè)能夠很好地設(shè)立和改善匿名舉報(bào)熱線等舉報(bào)機(jī)制，并且通過內(nèi)部控制和偶然事件來發(fā)現(xiàn)舞弊案件。然而企業(yè)對(duì)舞弊行為的內(nèi)部防范管理機(jī)制并沒能完全有效地防止舞弊行為的發(fā)生。以上列表說明，內(nèi)部與外部審計(jì)同樣并未有效查出及遏止舞弊。企業(yè)顯然需要更完善的措施來防止、審查、制止舞弊事件的發(fā)生。會(huì)計(jì)師常常為制定、測(cè)試和確立內(nèi)部控制制度的制定者，以及成為預(yù)防和制止舞弊行為發(fā)生的各種制度的具體執(zhí)行人。因此不僅是外部審計(jì)師，而且所有財(cái)務(wù)相關(guān)領(lǐng)域從業(yè)者都必須建立如何防范舞弊的知識(shí)技能體系。管理層毫無疑問地對(duì)防止和監(jiān)察舞弊事件負(fù)有責(zé)任，同時(shí)內(nèi)部審計(jì)師和會(huì)計(jì)人員也需大力支持和配合管理層制定并執(zhí)行相關(guān)的防舞弊策略。

二、職務(wù)舞弊的分類

目前，會(huì)計(jì)相關(guān)專業(yè)的學(xué)生往往在審計(jì)書里接觸到一些與舞弊有關(guān)的簡(jiǎn)單概念。畢業(yè)后，則發(fā)現(xiàn)自己在處理對(duì)舞弊的阻止、防范、檢查與調(diào)查中，困難重重。至少，作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師，面對(duì)層出不窮的舞弊事件，需要事先了解可能遇到的舞弊風(fēng)險(xiǎn)，每種舞弊行為采取的手段，以及預(yù)防和檢測(cè)這些舞弊圖謀的合適的方法。注冊(cè)舞弊審計(jì)師協(xié)會(huì)把舞弊事件詳細(xì)地進(jìn)行了分類，從挪用資產(chǎn)、虛假財(cái)務(wù)報(bào)表到竊取無形資產(chǎn)都有詳盡的分類，以便案件發(fā)生時(shí)可以容易地按照案件類型找到相對(duì)應(yīng)的解決方法。注冊(cè)舞弊審計(jì)師協(xié)會(huì)把舞弊或欺詐進(jìn)行了分類，主要分為三大類別：侵吞資產(chǎn)、貪污、虛假財(cái)務(wù)報(bào)表。每大類又細(xì)分為不同的小類，每小類有詳盡的分析以及針對(duì)該小類相關(guān)的防止、檢測(cè)、調(diào)查的方法。圖1為貪污細(xì)分圖。

這種分類對(duì)各種不同的舞弊提供了詳細(xì)的預(yù)防、檢測(cè)方法，并且給調(diào)查人員及其他專業(yè)人士提供了舞弊的詳盡資料和研究空間。比如計(jì)費(fèi)方案和發(fā)票回扣就可以在同一種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中進(jìn)行比較研究。同時(shí)這項(xiàng)分類通過提供舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估框架、加強(qiáng)相關(guān)內(nèi)部外部控制、幫助確定可疑案例調(diào)查方向等方面也提升了相關(guān)職業(yè)績(jī)效。

三、對(duì)職業(yè)舞弊的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

1.所有雇員都誠(chéng)實(shí)可靠

企業(yè)如果對(duì)新聘員工沒有做過背景調(diào)查或只粗略調(diào)查，這些企業(yè)很容易出現(xiàn)問題。在一份由美國(guó)保險(xiǎn)公司提交的關(guān)于誠(chéng)實(shí)度調(diào)查的報(bào)告中發(fā)現(xiàn)：25%的雇員會(huì)在任何情況在都保持誠(chéng)實(shí)；25%的雇員會(huì)一有機(jī)會(huì)就進(jìn)行偷竊和行騙；50%的員工或者誠(chéng)實(shí)或者舞弊，決定因素是取決于員工們當(dāng)時(shí)面臨的經(jīng)濟(jì)壓力或者舞弊被抓住的幾率大小。非誠(chéng)信員工的存在是個(gè)問題，但并不是主要問題。2009年普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所全球經(jīng)濟(jì)犯罪調(diào)查結(jié)果顯示，在因欺詐與舞弊而蒙受損失的加拿公司中，59%是公司外部人員做案，38%是內(nèi)部員工作案，3%原因不明。企業(yè)應(yīng)考慮這些調(diào)查數(shù)據(jù)，采取相應(yīng)有效的震懾、預(yù)防和檢測(cè)控制手段。一個(gè)公司的客戶和供應(yīng)商可能是誠(chéng)信的，如果存在一個(gè)欺詐的員工，那么就有舞弊產(chǎn)生的可能。有些雇員發(fā)生舞弊行為的目的不是為了從公司偷竊，而是為了使公司受益。例如：對(duì)工作過分熱情的雇員會(huì)有如下犯罪案例：賄賂客戶的采購(gòu)代理；串通投標(biāo)價(jià)格或限價(jià)；操縱證券市場(chǎng)。這種犯罪行為被公眾曝光后，不止會(huì)給公司帶來巨額的罰款，也會(huì)嚴(yán)重毀壞公司的聲譽(yù)。

2.舞弊不能預(yù)測(cè)

如果這是真的，那么就不會(huì)有舞弊風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)。事實(shí)是，對(duì)于那些重視舞弊風(fēng)險(xiǎn)的公司，這種預(yù)測(cè)是可行的，而且已經(jīng)做到。舞弊者們通常通過窺測(cè)找到公司管理制度的漏洞，進(jìn)而實(shí)施犯罪行為。檢查舞弊的人員應(yīng)該在舞弊者利用漏洞實(shí)施犯罪之前發(fā)現(xiàn)這些漏洞并及時(shí)彌補(bǔ)。這種從犯罪分子角度思考問題的方式值得培養(yǎng)。舞弊風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)鍵是建立一套制度和程序來防范可能發(fā)生的舞弊事件。然而這一步往往被忽視，原因是以為舞弊發(fā)生可能性極小。正如Mike Comer的《公司舞弊》一書中所說，舞弊及其災(zāi)難會(huì)發(fā)生，不僅僅因?yàn)閮?nèi)部控制有漏洞，更因?yàn)楣芾韺釉谑状纬霈F(xiàn)問題時(shí)不能采取有效措施。

3.本公司不會(huì)有舞弊案件發(fā)生

舞弊案件的受害公司包括所有規(guī)模的公司，存在于各行各業(yè)，無一例外。小公司（雇員少于50人）由于資源有限、內(nèi)部控制制度不健全，發(fā)生舞弊案件幾率較高。這種情況下舞弊案件發(fā)生后造成的損失會(huì)不成比例地巨大。

4.執(zhí)法機(jī)關(guān)會(huì)彌補(bǔ)本公司由于舞弊案件而造成的損失

執(zhí)法機(jī)關(guān)沒有足夠的舞弊調(diào)查員去處理引起他們注意的所有舞弊案件。因此，執(zhí)法人員必須按照輕重緩急處理發(fā)生的案件。除非舞弊案件造成了巨額損失，或者涉及政治問題，否則蒙受損失的公司只好自己調(diào)查案件并彌補(bǔ)損失。況且警察的主要職責(zé)是抓住罪犯并繩之以法。補(bǔ)償受害者的損失對(duì)他們來說不是首要任務(wù)。即使犯罪分子被逮捕、起訴、判刑，受害者仍然需要通過民事訴訟獲得賠償---前提是還有剩余的資產(chǎn)。在舞弊調(diào)查這一領(lǐng)域，會(huì)計(jì)師們應(yīng)該采取行動(dòng)，通知客戶或者建議雇主，而且第一次行動(dòng)就把工作妥善安排好，極為關(guān)鍵。通常來講，一次拙劣的調(diào)查還不如沒有調(diào)查。

5.一定額度的舞弊可以容忍為企業(yè)運(yùn)營(yíng)的成本

如果一個(gè)公司的員工、客戶或者供應(yīng)商獲悉在一定程度內(nèi)對(duì)這個(gè)公司的舞弊是免于處罰的，那么他們中的大多數(shù)都會(huì)采取舞弊行為。從來沒有一件小的舞弊是無足輕重的舞弊。幾乎每件舞弊案例都是從小處著手，隨著時(shí)間的推移，案件變得越來越大，舞弊者也越來越野心勃勃、不計(jì)后果、厚顏無恥……并且舞弊是有傳染性的。如果一個(gè)員工明顯地僥幸從公司賬戶報(bào)銷了他的私人花費(fèi)，那很快這就會(huì)變?yōu)槿韭殕T的常態(tài)。并不是只有巨額的舞弊損失才會(huì)給公司造成災(zāi)難。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說，由于未覺察的舞弊而產(chǎn)生疏忽的事件會(huì)給整個(gè)事務(wù)所帶來巨大的影響。即使原告打輸了官司，事務(wù)所的信譽(yù)依然不可避免地受到影響，甚至于底線被打破，其造成的損失會(huì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過打官司的費(fèi)用。除了訴訟開銷和生意上直接的損失，那些由于舞弊案件而給自己造成信譽(yù)損失的公司會(huì)發(fā)現(xiàn)以后向銀行貸款越來越難，供應(yīng)商信譽(yù)條款的要求會(huì)越來越嚴(yán)格。運(yùn)營(yíng)成本也越來越高，利潤(rùn)會(huì)越來越少。如果盈利都成問題的話，這個(gè)企業(yè)將面臨著倒閉的局面。因此制止舞弊行為在日常經(jīng)營(yíng)中至關(guān)重要，而舞弊則是一個(gè)主要的、可控的風(fēng)險(xiǎn)。意識(shí)到舞弊風(fēng)險(xiǎn)的存在和由此產(chǎn)生的影響是降低舞弊風(fēng)險(xiǎn)及其負(fù)面影響的第一步。加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師們將不斷尋找指導(dǎo)性方法以防范舞弊。會(huì)計(jì)師們必須不斷更新并運(yùn)用他們的專業(yè)知識(shí)，在發(fā)現(xiàn)和阻止舞弊行為的過程中保持警覺，以保障他們所在公司整體的健康發(fā)展。

四、啟示

這些報(bào)告雖然是針對(duì)美國(guó)和加拿大的情況所作的統(tǒng)計(jì)分析，但這對(duì)我國(guó)同樣會(huì)有很大的啟示。

一是職務(wù)舞弊對(duì)組織而言是一個(gè)非常嚴(yán)重的問題，造成的損失逐年擴(kuò)大。二是財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊是造成損失最大的一種舞弊形式。三是現(xiàn)金是員工舞弊的首選目標(biāo)，常用手段是欺詐性支付。四是中小企業(yè)更容易發(fā)生舞弊行為，遭受的損失也更大。五是內(nèi)部控制是防止舞弊發(fā)生的重要因素，但內(nèi)部控制不充分、員工疏忽造成內(nèi)部控制失效是造成舞弊的主要原因，完善的內(nèi)部控制無法防范的舞弊很少，而前者是可以避免的。但是，仍有相當(dāng)數(shù)量的組織未對(duì)內(nèi)部控制給予足夠的重視，即使在遭受損失之后仍然聽之任之。六是內(nèi)部審計(jì)在發(fā)現(xiàn)、阻止和減少舞弊行為給組織帶來的損失方面都很重要。七是造成大額損失的舞弊行為一般由高級(jí)別人員實(shí)施。八是雇員與管理者的串通舞弊和兩人以上參與的舞弊所造成的損失非常大。九是大部分舞弊行為在沒有發(fā)現(xiàn)的情況下都會(huì)持續(xù)下去。十是良好的內(nèi)部報(bào)告機(jī)制和交流渠道可以有效發(fā)現(xiàn)舞弊和減少舞弊損失。十一是外部審計(jì)、背景調(diào)查等措施在減少舞弊損失方面是有效的。十二是作案者一般均為首次犯罪。這些都是我們加深對(duì)舞弊的認(rèn)識(shí)并加以防范的重要信息。同時(shí)，這種實(shí)證調(diào)查方法也是我們應(yīng)當(dāng)學(xué)習(xí)的。

（作者單位：長(zhǎng)春工程學(xué)院管理學(xué)院）