我國(guó)現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)核算存在的問題及改進(jìn)設(shè)想

摘 要：增值稅是我國(guó)第一大稅，為提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，細(xì)化增值稅會(huì)計(jì)處理，應(yīng)進(jìn)一步規(guī)范增值稅會(huì)計(jì)核算。我國(guó)現(xiàn)行的增值稅會(huì)計(jì)核算模式與一般會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相背離， 現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)核算體系存在的問題不但影響了增值稅會(huì)計(jì)本身作用的發(fā)揮，也影響了增值稅會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。我們應(yīng)對(duì)增值稅會(huì)計(jì)核算科目設(shè)置、核算步驟等進(jìn)行改革，解決存在的問題。

關(guān)鍵詞：增值稅 會(huì)計(jì)核算 問題 設(shè)想

增值稅是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其貨物或勞務(wù)的增值額而征收的一種稅。增值稅分為生產(chǎn)型增值稅、消費(fèi)型增值稅和收入型增值稅，它具有內(nèi)在的、主動(dòng)的調(diào)節(jié)功能，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有較強(qiáng)的適應(yīng)性，能較好地體現(xiàn)稅負(fù)公平的原則，促進(jìn)公平競(jìng)爭(zhēng)，既便于對(duì)出口商品退稅，又可避免對(duì)進(jìn)口商品征稅不足，在組織財(cái)政收入上具有穩(wěn)定性和及時(shí)性，在稅收征管上可以互相制約，交叉審計(jì)，避免發(fā)生偷稅。

一、我國(guó)現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)核算存在的問題

（一）增值稅明細(xì)科目設(shè)置不盡合理

新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下應(yīng)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額、已交稅金、轉(zhuǎn)出多交增值稅、轉(zhuǎn)出未交增值稅”等9個(gè)三級(jí)明細(xì)科目，明細(xì)科目過多，這樣既不便于進(jìn)行具體的賬務(wù)處理，也不利于準(zhǔn)確、全面地反映應(yīng)交增值稅的情況。首先是明細(xì)科目過多，多欄增值稅賬頁(yè)冗長(zhǎng)，使得會(huì)計(jì)核算工作復(fù)雜化。其次就是不能通過賬戶直觀清楚地反映企業(yè)的納稅情況。再次，“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目反映核算的內(nèi)容不盡明晰，使會(huì)計(jì)核算難于理解。

總之，由于增值稅會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)內(nèi)容多、數(shù)量大、相對(duì)比較復(fù)雜，明細(xì)核算內(nèi)容過于繁瑣復(fù)雜，不僅增加了會(huì)計(jì)人員的工作量，而且不易為會(huì)計(jì)人員所理解和接受?！蛾P(guān)于對(duì)增值稅會(huì)計(jì)處理有關(guān)問題補(bǔ)充規(guī)定》的通知下達(dá)后，大部分企業(yè)仍然不能很好地貫徹執(zhí)行，未能準(zhǔn)確地運(yùn)用“未交增值稅”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和正確填列“增值稅納稅申報(bào)表”，給信息資料的使用者帶來很大不便。

（二）壞賬損失中已納增值稅處理不當(dāng)

由于種種原因，企業(yè)應(yīng)收賬款難免發(fā)生不能足額收回或完全不能收回的情況，從而造成了企業(yè)的壞賬損失。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)在會(huì)計(jì)期末應(yīng)按規(guī)定的比例對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，以體現(xiàn)穩(wěn)健性原則。而這部分應(yīng)收賬款中就包括了應(yīng)收的貨款及價(jià)外費(fèi)用，而且還包括應(yīng)由購(gòu)貨方負(fù)擔(dān)，由銷貨方代繳的增值稅款（銷項(xiàng)稅額）。這種規(guī)定實(shí)際上虛增了稅基，不太合理。

這樣，企業(yè)不但貨款有去無回，而且還要賠上一筆不應(yīng)由自己負(fù)擔(dān)的增值稅款。在企業(yè)普遍感到資金緊缺和債務(wù)負(fù)擔(dān)過重的形勢(shì)下，這一制度的規(guī)定對(duì)企業(yè)無疑起到雪上加霜的作用。而且，隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的加劇，商業(yè)信用會(huì)更加頻繁，這樣將會(huì)嚴(yán)重影響賒銷企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，不利于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

（三）存貨成本缺乏可比性

同一企業(yè)、不同企業(yè)存貨成本缺乏可比性，一般納稅人在購(gòu)進(jìn)貨物，實(shí)際付出的是貨物的買價(jià)、采購(gòu)費(fèi)用和增值稅，而按照增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定的價(jià)稅分離核算要求，買價(jià)和采購(gòu)費(fèi)用計(jì)入貨物成本，增值稅計(jì)入“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，即增值稅從存貨成本中分離出來單獨(dú)核算，據(jù)此反映的貨物成本。如果購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)一般納稅人按規(guī)定取得了增值稅專用發(fā)票，其存貨成本就不包括付出的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額；如果該企業(yè)在購(gòu)進(jìn)時(shí)只取得普通發(fā)票或取得的增值稅專用發(fā)票不符合規(guī)定，其存貨成本則包括付出的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。同一企業(yè)的存貨，有的按價(jià)稅分離進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，有的按價(jià)稅合一進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，這就給同一企業(yè)的存貨成本比較帶來了一定的麻煩。

（四）增值稅相關(guān)報(bào)表揭示不明晰

《關(guān)于增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定》要求，編制應(yīng)交增值稅明細(xì)表作為資產(chǎn)負(fù)債表的附表，稅法要求編制增值稅納稅申請(qǐng)表，兩張報(bào)表的編報(bào)均為反映增值稅納稅活動(dòng)的信息。但它們都沒有詳細(xì)列示未按規(guī)定取得專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額，未按規(guī)定保管專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額和銷售方開具的專用發(fā)票不符合有關(guān)規(guī)定而不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。在應(yīng)交增值稅明細(xì)表中也未反映收取價(jià)外費(fèi)用和視同銷售的銷項(xiàng)稅額。這種報(bào)表結(jié)構(gòu)和內(nèi)容，既不便于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人進(jìn)行監(jiān)管，也不便于有關(guān)方面對(duì)企業(yè)涉稅理財(cái)活動(dòng)的了解。

二、我國(guó)現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)設(shè)想

（一）調(diào)整現(xiàn)有核算增值稅的明細(xì)科目

在稅法的執(zhí)行下，增值稅繳納都很及時(shí)。企業(yè)增值稅的核算可適當(dāng)增減相應(yīng)明細(xì)科目，如在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“待轉(zhuǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”科目；取消“未交增值稅”二級(jí)科目的設(shè)置，因?yàn)榧热辉O(shè)置了“應(yīng)交增值稅”二級(jí)科目單獨(dú)核算，就無須再設(shè)“未交增值稅”二級(jí)科目，而是在“應(yīng)交增值稅”二級(jí)科目下增設(shè)“未交稅金”三級(jí)科目，用來核算原來由“未交增值稅”二級(jí)科目核算的內(nèi)容，其他明細(xì)科目性質(zhì)不變，核算內(nèi)容不變。

這樣改進(jìn)后，既可保證將所有的增值稅業(yè)務(wù)全部由“應(yīng)交增值稅”二級(jí)科目歸口核算，也可減少三級(jí)科目的數(shù)據(jù)冗余，并能通過“應(yīng)交增值稅”這一賬戶直觀清楚地反映企業(yè)的納稅情況，又可減少明細(xì)科目的設(shè)置，精簡(jiǎn)賬簿，簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算。

（二）應(yīng)收賬款中已納增值稅的抵扣和退還

lyl89MOc5DF1tnrcH5tgCg==允許部分抵扣或退還應(yīng)收賬款中已納的增值稅銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)采取的是權(quán)責(zé)發(fā)生制，在這部分應(yīng)收賬款中實(shí)際包含了由銷貨方代繳的增值稅（銷項(xiàng)稅額）。我國(guó)根據(jù)自身情況可適當(dāng)降低比例，當(dāng)發(fā)生壞賬時(shí)，借記“壞賬準(zhǔn)備”科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”（用紅字沖減），“應(yīng)收賬款”科目。

事實(shí)上，數(shù)以萬計(jì)的企業(yè)用其流動(dòng)資金墊支的增值稅，使國(guó)家的稅收膨脹，而這還是以加重企業(yè)負(fù)擔(dān)為代價(jià)的。為了減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，筆者建議，可按壞賬損失的一定比例扣除應(yīng)稅銷售額，調(diào)整計(jì)稅基礎(chǔ)。如丹麥稅法規(guī)定，企業(yè)主可從應(yīng)稅的銷售額中扣除壞賬損失的81.96%（壞賬損失額中包含增值稅）。

（三）存貨成本的核算均采用價(jià)稅分離

價(jià)稅分離，統(tǒng)一存貨成本核算辦法現(xiàn)行的增值稅會(huì)計(jì)核算采用價(jià)稅雙軌制形式，顯然更多地體現(xiàn)了稅法的要求，但背離了增值稅的會(huì)計(jì)內(nèi)涵和會(huì)計(jì)核算的一般規(guī)律。在現(xiàn)有模式下，可改進(jìn)含增值稅存貨成本的核算辦法，進(jìn)行價(jià)稅分離。

（四）完善增值稅相關(guān)報(bào)表的內(nèi)容

前面提到應(yīng)交增值稅明細(xì)表和增值稅納稅申請(qǐng)表兩張報(bào)表都沒能較詳細(xì)列示增值稅的有關(guān)內(nèi)容，既不便于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人進(jìn)行監(jiān)管，也不便于有關(guān)方面對(duì)企業(yè)涉稅理財(cái)活動(dòng)的了解。針對(duì)增值稅相關(guān)報(bào)表揭示不明晰的問題，筆者認(rèn)為，應(yīng)在相關(guān)報(bào)表中增加列示進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額等詳細(xì)內(nèi)容。這樣做不僅有助于企業(yè)投資者和稅務(wù)機(jī)關(guān)了解企業(yè)貨款收付與稅款繳納的情況，也有利于有關(guān)方面對(duì)企業(yè)涉稅理財(cái)活動(dòng)的了解。

三、結(jié)論

對(duì)我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)問題的研究不僅僅是要求解決我國(guó)現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)核算體系中存在的問題，進(jìn)一步規(guī)范我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)處理方法，提高我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，強(qiáng)化增值稅征管，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力才是研究該問題的真正目的。目前我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求加快步伐，加入WTO以后要求實(shí)現(xiàn)與國(guó)際接軌，企業(yè)發(fā)展要求提高競(jìng)爭(zhēng)力，這一切都迫切要求我國(guó)完善增值稅稅制，規(guī)范增值稅會(huì)計(jì)核算體系。

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責(zé)任編輯：楊再梅