會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度概述

湖北民族學(xué)院經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院 朱廷輝

注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度作為保護(hù)投資者利益的一種有效手段，得到了實(shí)踐與理論研究的充分證明。但注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度對(duì)資本市場(chǎng)有序發(fā)展和投資者保護(hù)效用的充分發(fā)揮，不僅依賴于其作為一種監(jiān)督力量的威懾力，依賴于其對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)意見，而且在很大程度上還依賴于注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度本身的建設(shè)與完善，其中執(zhí)業(yè)質(zhì)量的高低是注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度建設(shè)的重要內(nèi)容之一。為了提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量，財(cái)政部門、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、證監(jiān)會(huì)制定了相應(yīng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度，并根據(jù)這些制度展開了執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查。基于此，筆者擬對(duì)三個(gè)部門（機(jī)構(gòu)）所制定的會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度予以分析和對(duì)比，以利于我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度建設(shè)，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的效率。

一、財(cái)政管理部門會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度概述

《會(huì)計(jì)法》（1999年修訂）規(guī)定，國務(wù)院財(cái)政部門主管全國的會(huì)計(jì)工作，縣級(jí)以上地方各級(jí)人民政府財(cái)政部門管理本行政區(qū)域內(nèi)的會(huì)計(jì)工作；《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定，國務(wù)院財(cái)政部門和省、自治區(qū)、直轄市人民政府財(cái)政部門，依法對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)進(jìn)行監(jiān)督、指導(dǎo)。因此，財(cái)政部門是我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的法定行政監(jiān)督管理部門，而對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，則是其行政監(jiān)督管理的重要方式之一。1998年以前，國有企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)行財(cái)政審批制度，自1998年起除少數(shù)特殊行業(yè)外，國有企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)表不再實(shí)行財(cái)政審批制度，而是委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，國家財(cái)政部門對(duì)國有企業(yè)從直接監(jiān)管轉(zhuǎn)變成了間接監(jiān)管。為了應(yīng)對(duì)這種轉(zhuǎn)變，財(cái)政部對(duì)經(jīng)過注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后的財(cái)務(wù)報(bào)表建立了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查制度。從1999年開始，財(cái)政部駐各地財(cái)政監(jiān)察專員辦事處每年開展會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查，2003年財(cái)政部收回注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)管職能，自2005年開始由財(cái)政部統(tǒng)一組織地方財(cái)政部門開展會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查。在財(cái)政部組織實(shí)施的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也是其檢查的重要對(duì)象之一，對(duì)提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量發(fā)揮了積極的作用。以財(cái)政部統(tǒng)一組織地方財(cái)政部門開展會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查為界，可將其對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度分為建立和完善兩個(gè)階段。

（一）財(cái)政部門對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的建立 為了履行《會(huì)計(jì)法》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》賦予財(cái)政部門主管全國會(huì)計(jì)工作、監(jiān)督和指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的職能，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量，財(cái)政部2001年發(fā)布了《財(cái)政部門實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》（以下簡(jiǎn)稱《會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》），以規(guī)范財(cái)政部門會(huì)計(jì)監(jiān)督工作。同時(shí)，為了構(gòu)建高效有序的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)督機(jī)制，財(cái)政部2003年發(fā)布了《關(guān)于落實(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)督職責(zé)若干問題的通知》，進(jìn)一步明確了財(cái)政部門開展注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)督檢查與處罰工作的指導(dǎo)思想、職責(zé)范圍和有關(guān)要求，規(guī)定了日常監(jiān)控與重點(diǎn)檢查相結(jié)合的監(jiān)督檢查機(jī)制。這兩個(gè)法規(guī)的發(fā)布，標(biāo)志著財(cái)政部門對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)督制度體系的建立，確定了財(cái)政部門對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)監(jiān)督檢查的形式和內(nèi)容。但關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查并沒形成專門的制度，相關(guān)規(guī)定還不夠明確、全面和具體，對(duì)于具體指導(dǎo)財(cái)政部門開展會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查方面的作用還很有限。

（二）財(cái)政部門對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的完善 為了規(guī)范和指導(dǎo)財(cái)政部門對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)督檢查工作，財(cái)政部2006年印發(fā)了《會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)督檢查工作規(guī)程》（以下簡(jiǎn)稱《監(jiān)督檢查工作規(guī)程》），分總則、職責(zé)劃分、檢查的組織、執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查、審理和處理處罰、附則共六章。2009年，國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)了財(cái)政部《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的若干意見》，提出“加強(qiáng)行政監(jiān)管，提高監(jiān)管效能”，要求健全行業(yè)監(jiān)管跨部門溝通協(xié)調(diào)機(jī)制，建立相關(guān)監(jiān)管部門的信息共享制度，不斷提高監(jiān)管效能。2010年，為了貫徹落實(shí)《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)若干意見的通知》精神，財(cái)政部發(fā)布《財(cái)政部關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)督工作的意見》（以下簡(jiǎn)稱《意見》），以進(jìn)一步加強(qiáng)和改進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所行政監(jiān)督工作。2009年，財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于進(jìn)一步做好證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所行政監(jiān)督工作的通知》（簡(jiǎn)稱《行政監(jiān)督工作的通知》），以加強(qiáng)對(duì)具有證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱“證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所”）的行政監(jiān)督，該通知根據(jù)證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其分所的分布情況，對(duì)證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所總所和分所的監(jiān)督與處罰工作進(jìn)行了分工，并規(guī)定了日常監(jiān)督、現(xiàn)場(chǎng)調(diào)查、專項(xiàng)檢查和質(zhì)量評(píng)價(jià)四種行政監(jiān)督方式。這些相關(guān)制度的建立與完善，使我國在財(cái)政部的總體規(guī)劃和組織協(xié)調(diào)下，按照“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分工負(fù)責(zé)、統(tǒng)籌協(xié)調(diào)、運(yùn)轉(zhuǎn)高效”的基本原則，逐步建立起了財(cái)政部駐各地財(cái)政監(jiān)察專員辦事處和各省級(jí)財(cái)政部門分別承擔(dān)證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所與非證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行政監(jiān)督工作，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的專項(xiàng)檢查和延伸檢查相結(jié)合、日常監(jiān)控與重點(diǎn)檢查相結(jié)合、分析評(píng)價(jià)與處理處罰相結(jié)合的，分工明確的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)督體系和長效機(jī)制。

二、行業(yè)協(xié)會(huì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度概述

中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（以下簡(jiǎn)稱“中注協(xié)”）曾于1996年發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量監(jiān)督檢查工作的決定》和《會(huì)計(jì)師（審計(jì)）事務(wù)所業(yè)務(wù)檢查制度（試行）》，但在2004年以前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)沒有系統(tǒng)和全面的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，基本上以查案件為主、對(duì)特定事務(wù)所進(jìn)行檢查。會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的真正建立并在行業(yè)內(nèi)得以全面實(shí)施則始于2004年，發(fā)展至今大致可以分為建立、發(fā)展、改革與完善三個(gè)階段。

（一）中注協(xié)相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的建立 以中注協(xié)于2004年頒布的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度（試行）》為起點(diǎn)，開始對(duì)全國會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織實(shí)施以五年為一個(gè)周期的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作，2007年將證券資格事務(wù)所的檢查周期由5年縮短為3年并由中注協(xié)直接組織檢查，截至2008年底完成了第一個(gè)檢查周期，這是我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的建立階段。為了保護(hù)社會(huì)公眾利益，加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律監(jiān)管，提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量，中注協(xié)2004年印發(fā)了《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度（試行）》，并同時(shí)開啟了對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的檢查之門，為全國各級(jí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織開展執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作提供了有力的制度依據(jù)和操作規(guī)范?！稌?huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度（試行）》分總則、檢查對(duì)象、檢查人員、檢查的內(nèi)容和方法及程序、檢查結(jié)果的處理、附則共六章。為了規(guī)范對(duì)會(huì)員違規(guī)行為的懲戒，2006年中注協(xié)頒布了《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》、《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)懲戒委員會(huì)暫行規(guī)則》、《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)申訴委員會(huì)暫行規(guī)則》。《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》分總則、懲戒的種類與適用、懲戒的實(shí)施機(jī)構(gòu)和懲戒的回避、懲戒的程序和決定、懲戒的申訴、附則，該懲戒辦法規(guī)定了對(duì)會(huì)員違規(guī)行為給予的三種懲戒即訓(xùn)誡、行業(yè)內(nèi)通報(bào)批評(píng)、公開譴責(zé)，及其各自的適用范圍。相比《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度（試行）》規(guī)定的九種懲戒方式，《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》僅規(guī)定了三種懲戒方式，避免了由于懲戒方式過多造成的各懲戒方式間適用情形難以明確區(qū)分的情況，取消了“取消注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)員資格”的懲戒方式，因?yàn)榘凑铡蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定，暫停注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行業(yè)務(wù)或者吊銷注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書是由省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門做出的，屬于行政處罰而非行業(yè)懲戒。同時(shí)，懲戒委員會(huì)和申訴委員會(huì)的設(shè)立及其明確的懲戒程序，使得懲戒能更好地遵循客觀、公正原則，并保護(hù)當(dāng)事人的合法權(quán)益。

（二）中注協(xié)相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的發(fā)展 在對(duì)第一個(gè)周期五年來行業(yè)檢查成果和經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，中注協(xié)于2009年發(fā)布了新修訂的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》，標(biāo)志著我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度建設(shè)進(jìn)入發(fā)展階段。新修訂的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》分總則、檢查的職責(zé)分工、檢查周期、檢查計(jì)劃、檢查人員、現(xiàn)場(chǎng)檢查、檢查結(jié)果的處理和附則共八章，規(guī)定執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查應(yīng)當(dāng)關(guān)注事務(wù)所的整體質(zhì)量控制情況，對(duì)事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵守中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則、職業(yè)道德規(guī)范等情況進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。為了規(guī)范對(duì)會(huì)員違規(guī)行為的懲戒，中注協(xié)2008年發(fā)布了修訂后的《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》，細(xì)化了申訴委員會(huì)的工作程序、回避、表決規(guī)則等。修訂后的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》其特點(diǎn)主要表現(xiàn)在：一是進(jìn)一步明確了中注協(xié)與地方注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在檢查工作上的職責(zé)分工；二是建立了證券資格事務(wù)所總分所聯(lián)動(dòng)檢查模式；三是加強(qiáng)了各省級(jí)協(xié)會(huì)之間檢查工作的分工與聯(lián)系；四是調(diào)整了有關(guān)檢查周期的規(guī)定，將證券資格事務(wù)所及其分所的檢查周期調(diào)整為3年；五是開始建立事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的綜合評(píng)價(jià)與分類管理模式；六是完善了檢查工作流程，進(jìn)一步明確了檢查工作中各責(zé)任主體；七是調(diào)整了懲戒方式的表述，刪除了原制度中對(duì)懲戒方式的列舉。會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的此次修訂，也體現(xiàn)和符合了財(cái)政部《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的若干意見》的精神，其第六條意見“嚴(yán)格注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)管和自律約束”提出“加強(qiáng)協(xié)會(huì)建設(shè)，嚴(yán)格自律約束”，即要求加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的自律檢查和懲戒力度，建立健全行業(yè)誠信信息監(jiān)控體系。

（三）中注協(xié)相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的改革與完善 2011年，中注協(xié)發(fā)布《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度改革方案》，對(duì)已實(shí)施7年的行業(yè)監(jiān)管制度進(jìn)行全面改革，同時(shí)修訂出臺(tái)了《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》和《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》，這是我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的重要改革與完善，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度進(jìn)行了重大改革和創(chuàng)新，轉(zhuǎn)變了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查理念，將檢查重心由項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)檢查轉(zhuǎn)移到包括質(zhì)量控制體系檢查和業(yè)務(wù)項(xiàng)目檢查的系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)檢查?！稌?huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》（2011）分總則、檢查的職責(zé)分工、檢查周期、檢查計(jì)劃、檢查人員和咨詢專家、現(xiàn)場(chǎng)檢查、檢查結(jié)果的處理、附則共八章。《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》（2011）分總則、懲戒的種類與適用、懲戒的實(shí)施機(jī)構(gòu)和懲戒的回避、懲戒的程序和決定、懲戒的申訴機(jī)構(gòu)和申訴的回避、申訴的程序和決定、附則共七章，規(guī)定了中注協(xié)對(duì)會(huì)員違規(guī)行為實(shí)施的三種懲戒，即訓(xùn)誡、通報(bào)批評(píng)、公開譴責(zé)，以及其各自適用的范圍和從重懲戒與從輕懲戒的情形。通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的改革與完善，中注協(xié)與地方注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的職責(zé)分工更加明確，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查理念逐步確立，檢查方法更加靈活，懲戒和申訴制度更加完備，專家咨詢制度的建立使檢查質(zhì)量得到有效保障。

三、證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度概述

作為統(tǒng)一監(jiān)督管理全國證券期貨市場(chǎng)的中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)在對(duì)證券市場(chǎng)實(shí)施監(jiān)督管理中，具有會(huì)同有關(guān)部門審批會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其成員從事證券期貨中介業(yè)務(wù)的資格，并監(jiān)管有資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其成員從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)的職責(zé)。其與會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量相關(guān)的制度主要包括兩個(gè)方面。

（一）證監(jiān)會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的制度 對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所取得從事證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的制度，2000年財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)聯(lián)合發(fā)布《注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證管理規(guī)定》（簡(jiǎn)稱《許可證管理規(guī)定》），明確了證券許可證的申請(qǐng)條件、申請(qǐng)與審批程序、管理、罰則方面的內(nèi)容。2003年財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)聯(lián)合印發(fā)了《〈注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證管理規(guī)定〉的補(bǔ)充規(guī)定》，對(duì)具有證券許可證的會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)生合并、分立等進(jìn)行了補(bǔ)充規(guī)定。2007年財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)有關(guān)問題的通知》，重新確定了會(huì)計(jì)師事務(wù)所申請(qǐng)證券資格的條件，并建立了具有證券資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的重大事項(xiàng)報(bào)備和年度報(bào)備制度。該規(guī)定于2012年修訂后，提高了會(huì)計(jì)師事務(wù)所申請(qǐng)證券資格的條件，其中對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、職業(yè)保險(xiǎn)和風(fēng)險(xiǎn)基金、業(yè)務(wù)收入三個(gè)方面的要求大幅提高，在組織形式上則從有限責(zé)任或合伙變更到合伙制或特殊的普通合伙制。這些條件的提高有利于證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量得到保證，組織形式的要求、職業(yè)保險(xiǎn)和風(fēng)險(xiǎn)基金的提高，則加大了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的賠償責(zé)任和賠償保障進(jìn)而有利于投資者利益能得到更大限度的保護(hù)。

（二）證監(jiān)會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的制度 按證監(jiān)會(huì)各機(jī)構(gòu)職能的劃分，會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查主要是由其下設(shè)的會(huì)計(jì)部進(jìn)行，會(huì)計(jì)部具有審核會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其成員從事證券期貨中介業(yè)務(wù)的資格并監(jiān)管其相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)的職能，而相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度主要體現(xiàn)于中國證監(jiān)會(huì)2005年發(fā)布的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所與資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)監(jiān)管責(zé)任制》（簡(jiǎn)稱《監(jiān)管責(zé)任制》），后于2009年進(jìn)行了修訂。修訂后的《監(jiān)管責(zé)任制》規(guī)定，中國證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部負(fù)責(zé)組織檢查組對(duì)具有證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行全面檢查、專項(xiàng)檢查并進(jìn)行持續(xù)性的監(jiān)督。會(huì)計(jì)部約每3年全面檢查所有審計(jì)機(jī)構(gòu)，同時(shí)進(jìn)行日常監(jiān)督，各證監(jiān)局對(duì)轄區(qū)內(nèi)執(zhí)行的審計(jì)機(jī)構(gòu)每年進(jìn)行業(yè)務(wù)檢查，實(shí)現(xiàn)全面、持續(xù)監(jiān)管。由此，中國證監(jiān)會(huì)構(gòu)建起了獨(dú)具特色的證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)管模式，即轄區(qū)監(jiān)管責(zé)任制。

四、會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度比較

目前，針對(duì)我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，是由財(cái)政部、中注協(xié)和中國證監(jiān)會(huì)根據(jù)其職權(quán)在各自的職責(zé)范圍內(nèi)分別組織實(shí)施的，且各自建立了相應(yīng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度體系。財(cái)政部根據(jù)《會(huì)計(jì)法》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》賦予的對(duì)會(huì)計(jì)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)督、指導(dǎo)的職能，所發(fā)布的《財(cái)政部門實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》、《財(cái)政部關(guān)于落實(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)督職責(zé)若干問題的通知》、《會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)督檢查工作規(guī)程》、《財(cái)政部關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)督工作的意見》和《財(cái)政部關(guān)于進(jìn)一步做好證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所行政監(jiān)督工作的通知》等，構(gòu)成了財(cái)政部門對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所行政監(jiān)督的完備制度體系；中注協(xié)發(fā)布并修訂的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》、《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》等，構(gòu)建起了注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度體系；中國證監(jiān)會(huì)通過《會(huì)計(jì)師事務(wù)所與資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)監(jiān)管責(zé)任制》所形成的轄區(qū)監(jiān)管責(zé)任制是其對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的核心內(nèi)容。根據(jù)這三類會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的具體內(nèi)容，可以發(fā)現(xiàn)：

（一）三類制度均將證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量作為檢查與監(jiān)督的重點(diǎn) 組織檢查組對(duì)證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所的檢查和監(jiān)督是證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部的重要職能之一，財(cái)政部和中注協(xié)也均分別直接組織對(duì)證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，而其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所則主要由地方財(cái)政部門和地方注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)分別實(shí)施檢查。同時(shí)，三類制度都確定了每3年一個(gè)周期實(shí)現(xiàn)對(duì)證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其分所的全部檢查，要短于對(duì)非證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所每5年一個(gè)周期的執(zhí)業(yè)檢查，其中證監(jiān)會(huì)更是要求各證監(jiān)局對(duì)轄區(qū)內(nèi)執(zhí)行的審計(jì)機(jī)構(gòu)每年進(jìn)行業(yè)務(wù)檢查?？梢?，由于證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所的社會(huì)責(zé)任和影響力大，三類制度均將證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量作為檢查與監(jiān)督的重點(diǎn)，這也突顯了注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度在資本市場(chǎng)中的重要功能和作用。

（二）三類制度均建立了會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的延伸檢查機(jī)制但各有側(cè)重 財(cái)政部發(fā)布的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)督檢查工作規(guī)程》規(guī)定了從被審計(jì)單位到會(huì)計(jì)師事務(wù)所和從會(huì)計(jì)師事務(wù)所到被審計(jì)單位的延伸檢查機(jī)制；證監(jiān)會(huì)發(fā)布的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所與資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)監(jiān)管責(zé)任制》規(guī)定在業(yè)務(wù)檢查中可以對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行延伸檢查，必要時(shí)可延伸檢查審計(jì)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部治理、業(yè)務(wù)質(zhì)量控制體系的延伸檢查機(jī)制；中注協(xié)發(fā)布的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》（2011）規(guī)定，以質(zhì)量控制體系檢查結(jié)果指導(dǎo)業(yè)務(wù)項(xiàng)目檢查，在對(duì)事務(wù)所質(zhì)量控制體系檢查的基礎(chǔ)上確定業(yè)務(wù)項(xiàng)目檢查的重點(diǎn)，以業(yè)務(wù)項(xiàng)目檢查結(jié)果支持質(zhì)量控制體系檢查的結(jié)論，從而建立了從質(zhì)量控制體系檢查到業(yè)務(wù)項(xiàng)目檢查、從業(yè)務(wù)項(xiàng)目檢查到質(zhì)量控制體系檢查的延伸檢查機(jī)制?？梢?，三類制度均建立了會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的延伸和聯(lián)動(dòng)檢查機(jī)制。但三類制度確定的延伸檢查機(jī)制卻各有側(cè)重，財(cái)政部門的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度強(qiáng)調(diào)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的專項(xiàng)檢查與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查的有機(jī)結(jié)合，通過延伸檢查會(huì)計(jì)信息質(zhì)量以驗(yàn)證會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，如其規(guī)定對(duì)證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所的每次檢查至少延伸檢查兩戶被審計(jì)單位，重點(diǎn)檢查國有大型企業(yè)、上市公司以及高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)業(yè)務(wù)，因此，其側(cè)重于會(huì)計(jì)師事務(wù)所和被審計(jì)單位之間的延伸檢查。證監(jiān)會(huì)和中注協(xié)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度則側(cè)重于質(zhì)量控制體系和業(yè)務(wù)項(xiàng)目之間的延伸檢查，但證監(jiān)會(huì)的延伸檢查則是“可以”和“必要時(shí)”，中注協(xié)的延伸檢查則是“應(yīng)當(dāng)”。

（三）三類制度在會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的理念上存在差異 根據(jù)《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度改革方案》的精神和要求，中注協(xié)發(fā)布的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》（2011）確定了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查理念，要求對(duì)事務(wù)所的系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行檢查，并在對(duì)事務(wù)所質(zhì)量控制體系檢查的基礎(chǔ)上確定業(yè)務(wù)項(xiàng)目檢查的重點(diǎn)，以期通過執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查引導(dǎo)事務(wù)所加強(qiáng)質(zhì)量控制體系建設(shè)，達(dá)到對(duì)事務(wù)所幫助、教育、督促和提高的目的。而財(cái)政部門的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度規(guī)定在會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制的基礎(chǔ)上調(diào)閱審計(jì)工作底稿，有重點(diǎn)地抽查部分審計(jì)報(bào)告，并確定了日常監(jiān)督、現(xiàn)場(chǎng)調(diào)查、專項(xiàng)檢查和質(zhì)量評(píng)價(jià)四種監(jiān)督方式。證監(jiān)會(huì)則確定了全面檢查、專項(xiàng)檢查并進(jìn)行持續(xù)性監(jiān)督的轄區(qū)監(jiān)管責(zé)任制，其專項(xiàng)檢查注重具體項(xiàng)目的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。因此，相對(duì)而言，財(cái)政部門和證監(jiān)會(huì)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查側(cè)重于監(jiān)督與檢查，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查則側(cè)重于事務(wù)所質(zhì)量控制體系建設(shè)。

（四）我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度發(fā)展與完善 目前，我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度在建設(shè)與完善中形成了從質(zhì)量控制體系到業(yè)務(wù)項(xiàng)目檢查、從業(yè)務(wù)檢查到質(zhì)量控制、從事務(wù)所總所到其分所、從審計(jì)報(bào)告或被審計(jì)單位到會(huì)計(jì)師事務(wù)所等的延伸和聯(lián)動(dòng)檢查機(jī)制，并都進(jìn)行了適宜地修訂和改革。三個(gè)檢查主體在其各自不同的職權(quán)范圍內(nèi)分別制定了相應(yīng)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度，并分別依據(jù)三類檢查制度具體實(shí)施了執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查。雖然這三類制度都明確了要協(xié)同各方力量，加強(qiáng)相關(guān)監(jiān)管部門的溝通協(xié)調(diào)和信息共享，優(yōu)化配置監(jiān)管資源，構(gòu)建綜合監(jiān)管體系以提高監(jiān)管效能，但三個(gè)檢查主體之間如何具體分工與合作，如何相對(duì)確定其各自的重點(diǎn)檢查領(lǐng)域，三類執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度體系在內(nèi)容上如何協(xié)調(diào)且在一定程度上保持相對(duì)的一致性，如果實(shí)現(xiàn)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的人力資源、信息資源等監(jiān)管資源的共享等，這些將是我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的未來發(fā)展和完善的方向。

［1］ 郜進(jìn)興、林啟云、吳溪：《會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查：十年回顧》，《會(huì)計(jì)研究》2009年第1期。

［2］ 張立民、唐松華：《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的產(chǎn)權(quán)功能：演化與延伸》，《會(huì)計(jì)研究》2008年第8期。