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    淺析新稅法下企業(yè)所得稅籌劃方案設(shè)計

    2013-04-29 10:10:23蔣漢林
    金融經(jīng)濟 2013年8期
    關(guān)鍵詞:新稅法納稅籌劃所得稅

    蔣漢林

    摘要:納稅籌劃是現(xiàn)代企業(yè)管理不可或缺的功能之一,指企業(yè)通過合法、合理的方式以減輕自身稅負。良好的納稅籌劃有助于企業(yè)減輕稅負,從而提高企業(yè)的效益。企業(yè)所得稅作為對企業(yè)影響較大的稅種之一,已成為當前納稅籌劃工作中一個重要的研究方向。本文旨在探討新稅法下企業(yè)所得稅納稅籌劃思路,同時重點從降低稅率、合理安排收入總額及增加準予扣除項目和延期納稅三個方面設(shè)計企業(yè)所得稅籌劃方案。

    關(guān)鍵詞:所得稅;納稅籌劃;新稅法

    一、引言

    我國2007年3月16日公布了新的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》,并定于2008年1月1日施行。新的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》將取代1991頒布的《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》和1993發(fā)布的《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》。新的企業(yè)所得稅法與之前的稅法有諸多不同,更加符合國際稅收慣例,稅收優(yōu)惠政策導(dǎo)向更加明確,稅收優(yōu)惠形式更加多樣化,企業(yè)間稅負差異減小。由于新企業(yè)所得稅法的頒布,納稅籌劃方面也相應(yīng)有了一些新的考慮。例如,舊法規(guī)定外國投資者來源于境內(nèi)的所得是免稅的。但是根據(jù)新稅法,在我國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所且取得所得與設(shè)立機構(gòu)、場所有聯(lián)系的在華機構(gòu)的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得適用的是25%的稅率,那么這種避稅方法對將公司沒有意義,除非公司的管理機構(gòu)進行搬遷,但是這是不現(xiàn)實的。稅收優(yōu)惠的形式更加豐富,這就使得企業(yè)可以在更多的方面進行納稅籌劃以享受到這些優(yōu)惠來降低企業(yè)所得稅稅負。由于各類企業(yè)的稅負差異減小,減少了來自稅負上的不平等關(guān)系,更有利于創(chuàng)造良好的企業(yè)競爭環(huán)境。

    二、新所得稅法下企業(yè)納稅籌劃的基本思路

    根據(jù)我國稅法規(guī)定,企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額等于應(yīng)納稅所得額與稅率的乘積,本文從稅法的計算方法與貨幣的資金時間價值出發(fā),把降低企業(yè)所得稅稅率和計稅依據(jù)作為所得稅納稅籌劃的基本思路?;舅悸分饕校海ㄒ唬┩ㄟ^合理選擇適當?shù)钠髽I(yè)所得稅稅率的方式降低所得稅額。企業(yè)所得稅的稅率由兩個方面決定,一個是納稅人認定,另一個是稅收優(yōu)惠政策。在運用這個思路進行籌劃的時候,應(yīng)在選擇企業(yè)的納稅主體性質(zhì)時,同時考慮可以享受到的稅收優(yōu)惠政策。(二)通過合理安排收入總額構(gòu)成以及增加準予扣除項目金額減少應(yīng)納稅所得額。這就要求企業(yè)對收入總額和企業(yè)所得稅準予扣除項目進行事先的分析和籌劃,以實現(xiàn)需要納稅的收入總額最小化和準予稅前扣除項目最大化,從而達到企業(yè)所得稅的納稅籌劃目的。(三)利用延期納稅獲得貨幣時間價值,相對節(jié)約稅金。由于貨幣具有時間價值,采用這種方法可以增加納稅人本期的現(xiàn)會流量,使納稅人本期有更多的資金擴大流動資本,用于資本投資,從而相對節(jié)約納稅金額。

    三、企業(yè)所得稅籌劃方案設(shè)計

    (一)通過合理選擇適當?shù)钠髽I(yè)所得稅稅率的方式降低所得稅額

    最新的企業(yè)所得稅法規(guī)定居民企業(yè)的所得稅征收率為25%,非居民企業(yè)的所得稅征收率分為兩種情況,其中在我國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所且取得所得與設(shè)立機構(gòu)、場所有聯(lián)系的在華機構(gòu)的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得的稅率為25%;其余的非居民企業(yè)僅就其來自我國的所得征收20%(實際減按10%征收)的稅率。在居民企業(yè)中符合條件的小型微利企業(yè),減按20%的企業(yè)所得稅征收率;國家重點扶持的高新技術(shù)企業(yè),減按15%的企業(yè)所得稅征收率。按照以上最新規(guī)定,企業(yè)可以采取以下方法來進行節(jié)稅:

    在設(shè)立企業(yè)時,公司所有者需要考慮采取哪一種組織形式。按照現(xiàn)行稅法規(guī)定,合伙企業(yè)不適用企業(yè)所得稅,對合伙人取得的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其它所得征收個人所得稅,適用個人所得稅的五級超額累進稅率。而公司制企業(yè)適用企業(yè)所得稅,企業(yè)可以根據(jù)公司規(guī)模的大小以及應(yīng)納稅所得額的多少選擇合適的企業(yè)組織形式,以達到合理避稅的目的。如果企業(yè)發(fā)生大量的研究開發(fā)費并且符合稅法規(guī)定申請高新技術(shù)企業(yè)的條件,企業(yè)應(yīng)盡量去申請成為高新技術(shù)企業(yè),15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率,這樣將大大降低企業(yè)的所得稅稅負。

    隨著資本市場的日益發(fā)展,許多企業(yè)面臨著并購重組的問題。從企業(yè)所得稅角度來看,被收購公司如果是小型微利企業(yè),而且該企業(yè)直接被合并進規(guī)模較大收購企業(yè),有可能就不再符合小型微利企業(yè)的確認標準,從而使企業(yè)所得稅回升至25% ,當面臨這種問題時要綜合考慮收購企業(yè)以及被收購企業(yè)的方面情況,在不會造成負面影響的前提下,可以考慮將被收購的小型微利企業(yè)設(shè)置為子公司,與收購企業(yè)分開納稅,從而可以達到節(jié)約稅收的目的。

    (二)通過合理安排收入總額構(gòu)成以及增加準予扣除項目金額減少應(yīng)納稅所得額

    企業(yè)的收入總額由應(yīng)稅收入和免稅收入構(gòu)成,在總收入的構(gòu)成上可以考慮免稅收入在收入總額中的比例。例如,國債利息收入是免稅收入,在沒有更好的投資機會時可以考慮把閑置銀行存款購入國債,國債滋生的利息產(chǎn)生的收益是免繳納企業(yè)所得稅的。

    對企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費進行嚴格把控。按照最新稅法規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不能超過當年銷售收入的0.5%。按照這個規(guī)定,如果業(yè)務(wù)招待費超標的話將會加重企業(yè)的所得稅的稅負。據(jù)有關(guān)調(diào)查,大多數(shù)企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費都較高,為了不給企業(yè)加重所得稅稅負壓力,企業(yè)應(yīng)對業(yè)務(wù)招待費進行嚴格控制,保證招待費的60%在當年銷售收入的0.5%以內(nèi)。

    例1: 甲企業(yè)年銷售收入500萬,當年發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費4萬。乙企業(yè)年銷售收入也是500萬,當年發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費5萬。根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定,甲企業(yè)當年可以在稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費上限為500*0.005=2.5(萬元)業(yè)務(wù)招待費的60%為4*0.6=2.4(萬元),所以,甲企業(yè)當年可稅前抵扣的所得稅為2.4萬元。乙企業(yè)可扣除業(yè)務(wù)招待費上限也為2.5萬元,但是業(yè)務(wù)招待費的60%為3萬元,超過了可扣除上限,那么乙企業(yè)當年可抵扣的業(yè)務(wù)招待費只能是2.5萬。這就相當于減少了扣抵項目增加了企業(yè)的稅負。

    企業(yè)負有對社會的責任,為鼓勵企業(yè)對社會做出貢獻,新稅法規(guī)定,企業(yè)的公益性捐贈支出在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分,在計算應(yīng)納所得額時準予扣除。企業(yè)考慮這一做法,投身社會公益事業(yè)時,需要注意稅法里規(guī)定的公益性捐贈必須符合對象和渠道兩個條件:對象條件是稅法里列舉的公益事業(yè);渠道條件是要通過縣級以上人民政府及其部門或公益性的社會團體。

    例2: 2012年甲企業(yè)年度利潤總額為220萬元,符合規(guī)定的公益性捐贈支出50萬元。根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定,甲企業(yè)當年可以抵扣的捐贈上限為(5000+80-4100-700-60)×12%=220×12%=26.4(萬元),所以,當年應(yīng)納稅所得額為220+(50-26.4)-30=213.6(萬元)。

    (三)合理利用延期納稅獲得貨幣時間價值,相對節(jié)約稅金

    稅法規(guī)定,企業(yè)所得稅按年計征,分月或者分季預(yù)繳,年終匯算清繳,多退少補。根據(jù)國家稅務(wù)總局規(guī)定:企業(yè)在預(yù)繳中少繳的稅款不作為延期繳納稅款處理。所以,企業(yè)在預(yù)繳企業(yè)所得稅時,應(yīng)對預(yù)繳比例進行控制,盡量使得預(yù)繳稅款不超過全年應(yīng)繳稅額的70%以上,而在第二年5月底前對多余的稅款進行匯算清繳。根據(jù)新稅法規(guī)定,發(fā)票開出就要確認了收入而收入確認就涉及到繳納稅款的問題。如果到年終企業(yè)發(fā)現(xiàn)自己多交稅款了,根據(jù)規(guī)定企業(yè)多繳納的稅款可以向當?shù)氐亩悇?wù)主管當局申請退還。但是雖然向有關(guān)部門申請了退稅,多繳稅款也只能在下一年度預(yù)繳稅款時進行抵扣。這就影響了企業(yè)資金的流動性,由于貨幣的時間價值,這種情況就相對增加了企業(yè)的所得稅稅負。因此,企業(yè)可以對銷售方式進行合理選擇,例如,可以選擇預(yù)收賬款、分期收款和委托代銷等方式以推遲納稅收人收入的入賬時間,從而達到延期納稅的目的。

    在延期納稅的問題上還可以考慮將成本費用前移,應(yīng)納稅所得額盡可能后移,即可實現(xiàn)遞延納稅的目的。例如,固定資產(chǎn)的折舊計提。在進行納稅籌劃時主要考慮固定資產(chǎn)的折舊方法選擇問題。我國稅法允許使用平均年限法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法計提折舊。在沒有初創(chuàng)期優(yōu)惠的企業(yè),可以考慮縮短固定資產(chǎn)的折舊年限,這不僅有利于加速投資的收回,而且使得計人成本的折舊費用前移,應(yīng)納稅所得額就相應(yīng)的后移了,從而獲得延期納稅的效果。

    例3:甲企業(yè)于2013年新購入500萬元的生產(chǎn)設(shè)備,該設(shè)備折舊年限為5,殘值率為5%。在年限平均法下企業(yè)每年計提的折舊額都是95萬元。在雙倍余額遞減法下,第一年至第五年的折舊額依次是200、150、100、12.5、12.5(萬元)。在年數(shù)總和法下,第一年至第五年的折舊額依次是158.3、126.7、95、63.3、31.7(萬元)??梢钥闯觯p倍余額遞減法和年數(shù)總和法在在前期計提的折舊額較多,前幾年的相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額就會相對減少,也就意味著在前期繳納的所得稅也隨之減少。由于貨幣存在時間價值,在符合稅法規(guī)定的前提下,企業(yè)選擇加速折舊的方法能夠?qū)崿F(xiàn)延期納稅的效果。

    四、結(jié)論

    企業(yè)在進行企業(yè)所得稅納稅籌劃,以達到合理避稅的目的,已成為當前納稅籌劃工作中一個重要的研究方向。在設(shè)計企業(yè)所得稅籌劃方案時,一定要在合理合法在這個大前提下進行。盡可能根據(jù)企業(yè)自身情況充分利用稅收優(yōu)惠,同時要注意不同的稅收優(yōu)惠和選擇的籌劃方法之間的合理搭配,例如在企業(yè)減免稅期間就不適宜采取加速折舊的方法,這樣反而不能充分享受減免稅的優(yōu)惠。由于國家會根據(jù)社會的發(fā)展情況對稅法進行一些修訂,所以企業(yè)要隨時關(guān)注出臺的相關(guān)法律法規(guī)的變動,并保持相對的靈活性,積極應(yīng)對合理避稅以達到降低企業(yè)稅負和增加企業(yè)的效益的目的。

    參考文獻:

    [1] 支雪娥. 關(guān)于企業(yè)所得稅的納稅籌劃[J]. 財會月刊, 2012(02)

    [2] 夏仕平. 企業(yè)所得稅納稅籌劃誤區(qū)指正[J]. 財會月刊, 2010(25)

    [3] 丁利明,李鳳玲. 試析企業(yè)并購的所得稅納稅籌劃[J]. 財會月刊,2010(19)

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