淺談會計舞弊行為及其審計策略

郭麗芳 云南銅業(yè)股份有限公司

一、會計舞弊概述

在《內(nèi)部審計實務標準》的詞匯表中，舞弊被解釋為“所有以欺騙、隱瞞或違背誠信為特征的非法行為。從其含義可以看出：舞弊是一種故意行為，具有欺騙性、非法性和危害性的特征。會計舞弊行為不依靠暴力或武力威脅，其目的是為了獲取金錢、財產(chǎn)或者某種服務，逃避付費或者付出服務，以獲取個人或商業(yè)利益。

二、會計舞弊行為的表現(xiàn)

貨幣資金的舞弊表現(xiàn)為普遍性和經(jīng)常性的特征。主要的舞弊形式通常表現(xiàn)為一下一些方面：其一是侵占銀行存款利息，通過不斷的開戶、銷戶，或者公款私存來謀取利息；并且把利息收入歸在“其他應付款”科目中，直接發(fā)放或用于其他用途。會計人員相互配合，合伙貪污。其二在會計憑證方面表現(xiàn)為：巧立名目，虛構(gòu)事實，序列支出。利用單位自營工程修繕的機會，自購收款收據(jù)虛開支出，或利用發(fā)票管理漏洞從其他單位、個體工商戶借開、虛開工程支出，開票主體與實際實體經(jīng)濟業(yè)務往往不能相符。購少報多，收多報少。在會計核算方面表現(xiàn)為：會計核算資料失真。此外，除受會計憑證不真實的影響之外，會計賬簿和會計報表的失真，還存在偽造、虛設、篡改的情況。其三在固定資產(chǎn)核算上表現(xiàn)為不真實，主要表現(xiàn)為：在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、變賣、報廢、清理等處理上，不按照單位規(guī)定程序進行賬務處理，管理人員暗箱操作，從中謀利。在固定資產(chǎn)核算上隨意性大，導致固定資產(chǎn)流失。公司人員以串通、轉(zhuǎn)移等手段，違規(guī)占有占用各種資產(chǎn)，獲取非法利益。尤其是已經(jīng)完工的基建工程，投入使用多年了，但是，該賬目長期記在“在建工程”中，不做結(jié)轉(zhuǎn)處理，致使新增固定資產(chǎn)不計提折舊；隱瞞或虛列收入，少計或虛列成本費用。在會計賬簿方面表現(xiàn)為分設兩套賬簿。

三、會計舞弊的成因分析

1.會計舞弊的直接動因——經(jīng)濟利益

融資、操縱股價、股票期權(quán)、侵占資產(chǎn)等經(jīng)濟利益，是會計舞弊的直接動因。上市公司高管及管理層為了維持股票價格，或者使公司股票價格達到預期水平，配合莊家炒作本公司的股票，通常通過會計舞弊手段掩蓋來侵占公司的資產(chǎn)。應收賬款、預收賬款等是操作方法長期直接違規(guī)侵占上市公司巨額款項的常用形式，除此之外，關聯(lián)方或者控股股東，經(jīng)常通過上市公司違規(guī)擔保、賬外融資等方法變相占有上市公司資產(chǎn)。然而上市公司為了掩飾“內(nèi)部人”侵占公司資產(chǎn)行徑，往往采用舞弊手段，來隱瞞事實真相。

2.會計舞弊行為產(chǎn)生的根源——產(chǎn)權(quán)模糊、責任虛置

在我國法律上，國有資產(chǎn)是屬于全體人民的，其概念是明確的。目前，我國國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度不清晰，權(quán)責不是很明確。缺乏人格化代表來行使其所有權(quán)，概念上是人人都擁有，實際上卻人人都不擁有。由于產(chǎn)權(quán)模糊所帶來的國有資產(chǎn)管理責任的虛置是國有企業(yè)經(jīng)營效率低下的主要原因，也是會計舞弊行為的滋生土壤。國家財政部、國有資產(chǎn)管理部門等部門，對國有資產(chǎn)保值增值負有重要責任，同樣也缺乏人格化代表來具體承擔這種責任。這是國有資產(chǎn)所有權(quán)模糊帶來的管理責任虛置的表現(xiàn)。

3.獨立審計、監(jiān)督、內(nèi)控制度等的缺陷

從社會監(jiān)督的角度來看，因為會計師事務所專業(yè)技術水平與職業(yè)道德等方面的不足，導致獨立審計不能發(fā)揮應有的監(jiān)督作用。會計監(jiān)督不足。會計監(jiān)督的目標就是會計行為所要達到的目的和狀態(tài)。但是由于對會計監(jiān)督本質(zhì)含義的理解有偏差，致使實際操作起來面臨的困難不斷。非但沒有使會計監(jiān)督不力的情況得到改善，會計監(jiān)督發(fā)揮的效力似乎離其預期目標更遙遠。近年來，我國在規(guī)范上市公司經(jīng)營行為、健全會計核算、完善會計信息披露制度等方面制定了一系列的法律法規(guī)，也取得了一定的成績。行政監(jiān)督管理體制不合理、監(jiān)督不到位。內(nèi)部控制制度存在缺陷。首先，人員的素質(zhì)問題。由于企業(yè)員工素質(zhì)低下，對內(nèi)部制度認識不足，執(zhí)行過程中粗心大意、判斷失誤，或是上級領導濫用職權(quán)，隨意干涉企業(yè)的經(jīng)營活動，導致內(nèi)部控制制度無法發(fā)揮應有的作用。其次，企業(yè)缺乏相關系統(tǒng)維護的管理制度及操作管理制度。會計人員由于計算機操作不正確，造成系統(tǒng)內(nèi)部數(shù)據(jù)丟失或破壞，影響系統(tǒng)正常運行。第三，會計人員分工不明確，沒有嚴格的授權(quán)監(jiān)督制度。會計電算化核算實行后，一些傳統(tǒng)的會計計算、存儲、核對等內(nèi)部會計控制方式都被計算機處理方式所替代，然而不少單位還沒有建立與此相對應的內(nèi)部控制制度來加以約束，未經(jīng)授權(quán)的人員或者操作人員就有可能超越權(quán)限利用計算機和網(wǎng)絡瀏覽企業(yè)的會計及財務數(shù)據(jù)文件，更有甚者會復制、篡改、偽造、銷毀企業(yè)重要數(shù)據(jù)文件，以實現(xiàn)個人的目的。

四、會計舞弊行為的對策

1.掌握企業(yè)財務狀況，識別會計舞弊

業(yè)的財務分析內(nèi)容主要有：短、長期償債能力分析、資產(chǎn)經(jīng)營效率分析、獲利能力分析、投資報酬分析、現(xiàn)金流動分析。對于企業(yè)的財務狀況，我們可以從資產(chǎn)質(zhì)量、償債能力和運營能力等方面來具體分析。相關會計舞弊特征研究結(jié)論表明：企業(yè)在陷入財務困境后，公司的管理層為了隱瞞其困難，極有可能實行會計舞弊。所以，投資者與注冊會計師應該對盈利能力差、財務壓力大的公司舞弊行為給予高度關注。

2.會計人員及管理層方面的改進教育

加強對會計人員業(yè)務素質(zhì)的培訓和職業(yè)道德教育，加強會計隊伍的組建。如果“德治”和“法治”能有效地結(jié)合起來，對于防范會計舞弊有很大的作用。企業(yè)管理層要嚴格依法依規(guī)辦事，做到公平公正、以身作則。企業(yè)的負責人負責開展單位的經(jīng)營活動，會計人員必須聽從上級領導的安排，其經(jīng)濟利益的高低以及職位的升遷都有其上司決定。

3.舞弊審計

首先，制定詳細周密的審計計劃。審計人員應當明確自己的義務，切實履行審計職責，審計工作人員在實施會計舞弊審計時，尤其對內(nèi)部控制系統(tǒng)，著重地進行有目的的審查和評估，這樣有助于快速經(jīng)濟有效地完成舞弊審計任務和降低審計風險。其次，建立完善的內(nèi)部控制制度并嚴格執(zhí)行。從審計的角度來分析，會計舞弊的發(fā)生，說明被審計單位在組織管理上存在薄弱環(huán)節(jié)。第三，加強注冊會計師的審計和監(jiān)督，遏制企業(yè)會計舞弊。我國注冊會計師制度自重建以來，業(yè)務領域持續(xù)擴大，在社會經(jīng)濟生活領域中發(fā)揮著顯著作用。第四，加大法律責任成本。目前，注冊會計師審計質(zhì)量總體上偏低。我國在注冊會計師行業(yè)監(jiān)管方面的法律法規(guī)建設上還存問題，法律制度環(huán)境風險低。第五，充分發(fā)揮政府審計監(jiān)督的職能。為了充分發(fā)揮政府的審計監(jiān)督職能，應加強對政府審計的改革力度，以適應社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的需要。主要需要做到以下幾點：全面履行政府審計監(jiān)督職能，加強效益審計。積極改變審計模式，發(fā)揮政府審計的作用。更新審計方法，提高政府審計的質(zhì)量。審計工作人員必須積極運用內(nèi)控測評、審計環(huán)境控制等科學的審計方法，以有效制止企業(yè)會計舞弊行為的發(fā)生，提高審計成果的質(zhì)量。