淺談加強(qiáng)企業(yè)管理費(fèi)用的核算

朱惠敏

管理費(fèi)用是指企業(yè)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所發(fā)生的各種費(fèi)用，包括企業(yè)的董事會(huì)和行政管理部門(mén)在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理中發(fā)生的，或者應(yīng)當(dāng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的各項(xiàng)費(fèi)用。

一、企業(yè)管理費(fèi)用的特征

企業(yè)管理費(fèi)用核算的內(nèi)容比較龐雜，作為三大期間費(fèi)用之一，在會(huì)計(jì)核算上，與產(chǎn)品成本相比較，具有其獨(dú)特的特征，具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

首先，在一定范圍內(nèi)，管理費(fèi)用的高低與產(chǎn)品產(chǎn)量的多少不成正比例變動(dòng)，即產(chǎn)量提高，管理費(fèi)用不一定增加，管理費(fèi)用的高低與期間長(zhǎng)短有關(guān)，期間越長(zhǎng)，管理費(fèi)用越高；產(chǎn)品成本則與一定的產(chǎn)品產(chǎn)量成正比例變動(dòng)。產(chǎn)量越大，成本越高，反之，成本越低。

其次，管理費(fèi)用發(fā)生后，就轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用，即使是歸屬本期但還沒(méi)有支付的費(fèi)用，如房租等，也應(yīng)該采取預(yù)提的方式列入當(dāng)期的管理費(fèi)用；而計(jì)入產(chǎn)品成本的費(fèi)用最終要由完工產(chǎn)品成本負(fù)擔(dān)，只有當(dāng)產(chǎn)品銷(xiāo)售出去以后，當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的銷(xiāo)售成本才能從當(dāng)期銷(xiāo)售收入中抵減。如果本期沒(méi)有銷(xiāo)售產(chǎn)品，則計(jì)入產(chǎn)品成本的費(fèi)用就會(huì)遞延到下期。

再次，管理費(fèi)用與企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)，不應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品的制造成本中，而是在發(fā)生時(shí)就同當(dāng)期的銷(xiāo)售收入相配比，直接計(jì)入當(dāng)期損益，作為當(dāng)期銷(xiāo)售收入的抵減項(xiàng)目；而為生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的成本，則應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品的制造成本當(dāng)中，最終形成產(chǎn)品的成本。

二、企業(yè)管理費(fèi)用核算中存在的問(wèn)題

1.企業(yè)管理費(fèi)用在計(jì)算營(yíng)業(yè)利潤(rùn)時(shí)作為扣除項(xiàng)目之一，忽視了其部分內(nèi)容與投資、籌資活動(dòng)的相關(guān)性。如企業(yè)因投資、控股等而發(fā)生的咨詢(xún)、聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)的審計(jì)、咨詢(xún)、評(píng)估、訴訟等費(fèi)用支出，按道理應(yīng)計(jì)入投資活動(dòng)的損益；而貸款、發(fā)行股票與債券、融資租賃及其他籌資中發(fā)生的申請(qǐng)、評(píng)估、審計(jì)、證券印刷與發(fā)行等費(fèi)用支出，則應(yīng)全部列作籌資成本?，F(xiàn)行核算方法無(wú)疑低列營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，而高估投資收益與低估籌資成本，這不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和會(huì)計(jì)信息可靠性的要求。

2.企業(yè)組織管理整個(gè)企業(yè)的費(fèi)用支出和生產(chǎn)部門(mén)成本支出劃分不嚴(yán)、界限不清。如無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)中，那些直接與生產(chǎn)工藝技術(shù)過(guò)程或產(chǎn)品設(shè)計(jì)相關(guān)的專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、版權(quán)等的攤銷(xiāo)，按理不應(yīng)列入管理費(fèi)用中，應(yīng)作為產(chǎn)品成本的組成部分；列入“管理費(fèi)用”的技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)，也存在類(lèi)似問(wèn)題。同時(shí)，按生產(chǎn)部門(mén)人員工資計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、作為生產(chǎn)部門(mén)人員勞動(dòng)支出的附加，應(yīng)與職工福利費(fèi)用一樣，由產(chǎn)品成本負(fù)擔(dān)。

3.企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，所包括的費(fèi)用項(xiàng)目，在發(fā)生時(shí)直接列入“管理費(fèi)用”值得商榷。如從事研究和開(kāi)發(fā)活動(dòng)的所有人員的工資薪金等有關(guān)人工費(fèi)用和在研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)中消耗的材料費(fèi)用；有關(guān)設(shè)備和設(shè)施的折舊費(fèi)、應(yīng)由研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)分?jǐn)偟钠陂g費(fèi)用；以及諸如專(zhuān)利權(quán)和執(zhí)照費(fèi)的攤銷(xiāo)之類(lèi)的其他費(fèi)用。它以研究開(kāi)發(fā)失敗為前提，不合邏輯；由于分期直接列入管理費(fèi)用而未進(jìn)行匯總核算，難以進(jìn)行成本效益分析，不利于研究開(kāi)發(fā)支出的控制與考核，還會(huì)造成研究開(kāi)發(fā)成功形成的無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值明顯低估。

4.勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)、待業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、排污費(fèi)、綠化費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)等項(xiàng)目納入管理費(fèi)用核算不合理。這些費(fèi)用既與管理效益和效率無(wú)關(guān)，且不同企業(yè)間負(fù)擔(dān)的差異很大，簡(jiǎn)單地將其并入管理費(fèi)用，既無(wú)助于管理費(fèi)用的控制與考核，也會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息模糊不清，更使企業(yè)間管理費(fèi)用指標(biāo)不可比，不利于有關(guān)方面進(jìn)行財(cái)務(wù)分析和決策。

三、加強(qiáng)企業(yè)管理費(fèi)用核算的建議

規(guī)范“管理費(fèi)用”科目核算的內(nèi)容，將應(yīng)由投資、籌資活動(dòng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用項(xiàng)目、與生產(chǎn)工藝過(guò)程有關(guān)的費(fèi)用項(xiàng)目、直接列支的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)、與管理效率無(wú)關(guān)且企業(yè)間缺乏可比性的費(fèi)用項(xiàng)目，從“管理費(fèi)用”科目中剝離，用恰當(dāng)?shù)目颇窟M(jìn)行核算，其余仍按原核算方法處理。

1.將與投資活動(dòng)直接相關(guān)聯(lián)的那部分聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)的審計(jì)、評(píng)估、咨詢(xún)費(fèi)、訴訟費(fèi)等并入“投資收益”科目或單設(shè)“投資支出”科目進(jìn)行核算，不通過(guò)管理費(fèi)用科目核算。審計(jì)、評(píng)估費(fèi)是指企業(yè)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行查賬、驗(yàn)資、資產(chǎn)評(píng)估、清賬等發(fā)生的費(fèi)用。咨詢(xún)費(fèi)是指企業(yè)向有關(guān)咨詢(xún)機(jī)構(gòu)進(jìn)行生產(chǎn)技術(shù)經(jīng)營(yíng)管理咨詢(xún)所支付的費(fèi)用或支付企業(yè)經(jīng)濟(jì)顧問(wèn)、法律顧問(wèn)、技術(shù)顧問(wèn)的費(fèi)用。訴訟費(fèi)是指企業(yè)向法院起訴或應(yīng)訴而支付的費(fèi)用。這些費(fèi)用可視金額大小和投資期的長(zhǎng)短而分別一次或分期記入“投資收益”科目或“投資支出”科目。金額小、投資期短就一次記入；金額大、投資期長(zhǎng)則分期記入。另一方面，可將籌資過(guò)程中發(fā)生的申請(qǐng)、評(píng)估、審計(jì)、證券印刷與發(fā)行等費(fèi)用支出全部作為“籌集資金過(guò)程中的開(kāi)支”，視其具體情況分別記入“在建工程”、“開(kāi)辦費(fèi)”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等科目，不再通過(guò)管理費(fèi)用科目核算。屬于固定資產(chǎn)項(xiàng)目的籌資成本，記入“在建工程”；屬于開(kāi)辦期間的籌資成本，記入“開(kāi)辦費(fèi)”；屬于利息支出的籌資成本，記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。這種核算方法符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和會(huì)計(jì)信息可靠性的要求，不會(huì)低列營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，可以正確評(píng)估投資收益和籌資成本。

2.劃清“生產(chǎn)部門(mén)耗費(fèi)”與“企業(yè)管理部門(mén)耗費(fèi)”的界限，“生產(chǎn)部門(mén)耗費(fèi)”不通過(guò)管理費(fèi)用科目核算。將那些應(yīng)歸入制造成本的直接與生產(chǎn)工藝技術(shù)過(guò)程中或產(chǎn)品設(shè)計(jì)相關(guān)的專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、版權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)，和按生產(chǎn)人員工資計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)與工會(huì)經(jīng)費(fèi)，通過(guò)“生產(chǎn)成本”或“制造費(fèi)用”科目進(jìn)行核算。

3.研究開(kāi)發(fā)費(fèi)指企業(yè)開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)所發(fā)生的新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、工藝規(guī)程制定資、設(shè)備調(diào)試費(fèi)、原材料和半成品的試驗(yàn)技術(shù)圖書(shū)資料費(fèi)、未納入國(guó)家計(jì)劃的中間試驗(yàn)費(fèi)、研究人員的工資、研究設(shè)備的折舊、與新產(chǎn)品、新技術(shù)研究有關(guān)的其他經(jīng)費(fèi)、委托其他單位進(jìn)行的科研試制的費(fèi)用以及試制失敗損失等。這些費(fèi)用不記入管理費(fèi)用科目進(jìn)行核算，應(yīng)根據(jù)實(shí)際發(fā)生情況，計(jì)入“研究開(kāi)發(fā)成本”科目，每年末根據(jù)研究開(kāi)發(fā)進(jìn)展和前景，分別不同情況處理。對(duì)于已確認(rèn)失敗的研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，其支出直接計(jì)入當(dāng)年損益，并單項(xiàng)列示于損益表內(nèi)；對(duì)于前景看好、尚有必要繼續(xù)進(jìn)行研究開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，則將其累計(jì)總成本單獨(dú)列示于資產(chǎn)負(fù)債表的無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)下，待開(kāi)發(fā)成功并經(jīng)確認(rèn)后，連同申請(qǐng)注冊(cè)等支出一并轉(zhuǎn)入“無(wú)形資產(chǎn)”科目?jī)?nèi)，待以后分期攤銷(xiāo)。這種核算方法不會(huì)造成低估研究開(kāi)發(fā)成功形成的無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值，有利于進(jìn)行成本效益分析和研究開(kāi)發(fā)支出的控制與考核。

4.將那些與企業(yè)管理效益和效率無(wú)關(guān)的勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)、待業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、排污費(fèi)、綠化費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)等作為“營(yíng)業(yè)外支出”或單獨(dú)核算，并在損益表中單項(xiàng)列示于“營(yíng)業(yè)外支出”項(xiàng)目之后。這種核算方法有助于管理費(fèi)用的控制與考核，使會(huì)計(jì)信息清晰，企業(yè)間管理費(fèi)用具有可比性，有利于有關(guān)方面進(jìn)行財(cái)務(wù)分析和決策。

加強(qiáng)對(duì)管理費(fèi)用的控制和核算及日常管理，可以降低管理費(fèi)用支出，提高企業(yè)獲利能力，使投資者獲得更多的利潤(rùn)，因此，有必要采取以上所列舉的適當(dāng)方法加強(qiáng)對(duì)管理費(fèi)用的核算與控制。