作業(yè)成本法在物流企業(yè)成本核算的應(yīng)用
—— 打造集約型物流

浙江財(cái)經(jīng)學(xué)院東方學(xué)院 黃哲

作業(yè)成本法在物流企業(yè)成本核算的應(yīng)用
—— 打造集約型物流

浙江財(cái)經(jīng)學(xué)院東方學(xué)院 黃哲

本文討論了物流成本的分類構(gòu)成，詳細(xì)分析了物流企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法的過(guò)程。應(yīng)用了作業(yè)成本法的企業(yè)在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中可設(shè)置相關(guān)的物流會(huì)計(jì)科目以保證核算的準(zhǔn)確性。此外，本文對(duì)物流企業(yè)作業(yè)的效率和增加價(jià)值的幅度進(jìn)行了分析。作業(yè)成本法使物流企業(yè)向著集約化的方向發(fā)展。

作業(yè)成本法 物流企業(yè) 集約型

作業(yè)成本法即Activity-based Costing在發(fā)達(dá)國(guó)家的企業(yè)應(yīng)用的十分普遍，被物流企業(yè)公認(rèn)為在計(jì)算和控制物流成本方面最有前途的方法之一。企業(yè)要打造集約型的物流就要讓公司合理的配置資源，這就需要采用作業(yè)成本法來(lái)計(jì)算和控制成本。

1 物流成本的分類構(gòu)成及在會(huì)計(jì)核算中存在的問(wèn)題

企業(yè)的物流成本由很多費(fèi)用構(gòu)成，這些費(fèi)用的種類因企業(yè)性質(zhì)的不同而不同。生產(chǎn)企業(yè)、制造業(yè)、零售企業(yè)第三方物流企業(yè)等涉及的物流成本各不相同。比如說(shuō)生產(chǎn)企業(yè)可劃分為原材料的采購(gòu)成本、生產(chǎn)及相關(guān)成本、逆向成本、銷售成本。而作業(yè)成本法一般按成本的項(xiàng)目把物流成本劃分為物流的功能成本和存貨的相關(guān)成本兩類。物流的功能成本包括運(yùn)輸成本、倉(cāng)儲(chǔ)保管成本、加工成本等等，這種劃分方法可以優(yōu)化每一個(gè)物流職能，降低企業(yè)各階段的成本。在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算方法中，企業(yè)把物流費(fèi)用分配到各種會(huì)計(jì)科目中，并不相應(yīng)的設(shè)立單獨(dú)的物流科目。為完成運(yùn)輸貨物這個(gè)作業(yè)的運(yùn)輸費(fèi)用，包括運(yùn)輸人員的工資、運(yùn)輸工具的燃料費(fèi)用、養(yǎng)路費(fèi)等等，一般計(jì)入“采購(gòu)費(fèi)用”或“制造費(fèi)用”。貨物的保管，倉(cāng)儲(chǔ)倉(cāng)庫(kù)的折舊費(fèi)，庫(kù)存商品的毀損，存貨占用的資金等倉(cāng)儲(chǔ)成本一般計(jì)入了“管理費(fèi)用”或“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。產(chǎn)品在物流環(huán)節(jié)涉及的加工費(fèi)一般計(jì)入“制造費(fèi)用”。為完成貨物的包裝產(chǎn)生的費(fèi)用，比如說(shuō)包裝的技術(shù)設(shè)計(jì)費(fèi)用，耗用的包裝材料成本等，一般計(jì)入了“制造費(fèi)用”或者“管理費(fèi)用”。

我們可以發(fā)現(xiàn)物流成本的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)處理方法忽略了隱形的成本，只考慮了顯性成本，從而導(dǎo)致了核算的物流成本范圍不全。企業(yè)支付給外部的物流費(fèi)用很容易計(jì)算，而企業(yè)內(nèi)部的物流成本隱藏在不同的會(huì)計(jì)科目里，不容易計(jì)算，這些隱性成本是物流成本的一個(gè)重要部分。而實(shí)施作業(yè)成本法的企業(yè)引用了成本動(dòng)因、作業(yè)動(dòng)因率、作業(yè)成本庫(kù)等新概念，能把這些隱性成本歸類到具體的產(chǎn)品或者作業(yè)里，因而能準(zhǔn)確的核算物流成本。

2 物流企業(yè)應(yīng)用ABC法的原理及流程

ABC法是根據(jù)不同的可量化的成本動(dòng)因(包括資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因)分別設(shè)置成本庫(kù)，分別把作業(yè)中心為成本計(jì)算對(duì)象計(jì)算出的消耗作業(yè)數(shù)量分配到成本庫(kù)里，再匯總每個(gè)成本對(duì)象總共耗用的成本。它能把間接費(fèi)用和資源準(zhǔn)確的分配到各個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)、各個(gè)生產(chǎn)要素，來(lái)盡可能的消除不產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)增加值的作業(yè)，提高產(chǎn)生增加值作業(yè)的工作效率，促使資源的配置達(dá)到帕累托最優(yōu)的狀態(tài)。

物流企業(yè)應(yīng)用ABC法核算成本的流程如圖1所示：

圖1 ABC法計(jì)算成本的過(guò)程

具體步驟是：

第一步，通過(guò)總分類帳確認(rèn)企業(yè)內(nèi)、外部可以計(jì)量的資源。一般包括直接成本和間接成本兩種，作業(yè)環(huán)節(jié)沒(méi)有關(guān)系的人力、財(cái)力、物力的成本費(fèi)用應(yīng)該直接去掉。ABC方法不改變所有作業(yè)消耗的資源的成本總額，只是依據(jù)資源的動(dòng)因率及資源的動(dòng)因量改變了總成本在各個(gè)成本對(duì)象的分配比例。物流企業(yè)可以先將所有的花費(fèi)重新分類，再歸類到直接成本或者間接成本。

第二步，分析業(yè)務(wù)的流程，確認(rèn)相關(guān)的作業(yè)活動(dòng)，并劃分出作業(yè)中心。物流企業(yè)要確定作業(yè)各個(gè)環(huán)節(jié)的名稱及數(shù)量，再把同性質(zhì)的作業(yè)歸類到一個(gè)作業(yè)中心。如果公司的作業(yè)鏈清晰，作業(yè)構(gòu)成簡(jiǎn)單，一般可以把每個(gè)部門當(dāng)做一個(gè)作業(yè)中心。綜合性的物流企業(yè)可劃出承攬業(yè)務(wù)、處理合同、運(yùn)輸和貨物的配送、物流信息、倉(cāng)儲(chǔ)、加工、包裝、行政管理、裝卸搬運(yùn)、報(bào)關(guān)報(bào)檢、售后服務(wù)等若干作業(yè)中心。

第三步，確認(rèn)作業(yè)動(dòng)因，把成本確定到每一個(gè)作業(yè)活動(dòng)。確定作業(yè)動(dòng)因是ABC的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。企業(yè)在確定作業(yè)動(dòng)因時(shí)要考慮到變量的性質(zhì)要相同和數(shù)量要確定，成本及效益要有明確的投入產(chǎn)出關(guān)系，作業(yè)動(dòng)因和消耗的資源要有密切的關(guān)系等等。比如說(shuō)準(zhǔn)備生產(chǎn)的費(fèi)用和生產(chǎn)總量沒(méi)有直接關(guān)系，但和準(zhǔn)備的次數(shù)相關(guān)。表1是一些物流作業(yè)及其可能的作業(yè)動(dòng)因。

表1 物流作業(yè)和作業(yè)動(dòng)因

第四步，分配作業(yè)中心成本池(成本庫(kù))的成本到具體的成本對(duì)象，例如某個(gè)產(chǎn)品、某個(gè)區(qū)域等。在確定了每個(gè)成本庫(kù)的作業(yè)發(fā)生的原因之后，用每個(gè)中心成本庫(kù)的總成本除以這個(gè)成本庫(kù)的作業(yè)動(dòng)因數(shù)量，得到作業(yè)分配率。企業(yè)再把每個(gè)成本庫(kù)的作業(yè)分配率和這個(gè)成本對(duì)象所耗用的作業(yè)動(dòng)因的數(shù)量相乘得出這個(gè)成本對(duì)象分配得到的總間接費(fèi)用。

最后，計(jì)算成本對(duì)象的能直接歸類到成本對(duì)象的直接成本、總成本、單位成本對(duì)象的成本。成本對(duì)象的直接成本分為直接材料的成本費(fèi)用、支付給外部的包括報(bào)關(guān)報(bào)檢費(fèi)保險(xiǎn)費(fèi)等能直接歸集到某個(gè)項(xiàng)目的費(fèi)用、人工費(fèi)用三類分別進(jìn)行核算。直接成本和分?jǐn)偟匠杀緦?duì)象的間接費(fèi)用之和就是產(chǎn)品或者服務(wù)的總成本。因?yàn)樽鳂I(yè)成本法是完全成本的計(jì)算方法，物流企業(yè)的所有服務(wù)項(xiàng)目的總成本可以計(jì)算得到。用每個(gè)成本對(duì)象的總成本除以這個(gè)成本對(duì)象的單位數(shù)量就能得出單位成本對(duì)象的成本。比如，按貨物的噸數(shù)作為單位數(shù)量，就可以得到成本對(duì)象的單位噸成本。

3 企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法核算物流成本的會(huì)計(jì)處理措施

綜上所述，對(duì)企業(yè)采用作業(yè)成本法核算物流成本的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題具體闡述：在確保企業(yè)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算體系的健全性的情況下，企業(yè)可依據(jù)作業(yè)成本法設(shè)置對(duì)應(yīng)的物流科目二、三級(jí)賬戶，在特殊情況下也可設(shè)置四級(jí)賬戶，先把分別記在各個(gè)會(huì)計(jì)科目中的物流費(fèi)用按作業(yè)動(dòng)因提取再設(shè)置相應(yīng)的物流費(fèi)用會(huì)計(jì)科目。企業(yè)可以將涉及物流成本的會(huì)計(jì)科目設(shè)置為一級(jí)科目，在原有的會(huì)計(jì)科目下設(shè)置“物流財(cái)務(wù)費(fèi)用、物流管理費(fèi)用、物流直接費(fèi)用”等二級(jí)會(huì)計(jì)科目，依據(jù)作業(yè)鏈設(shè)置三級(jí)會(huì)計(jì)科目，再依據(jù)具體的物流作業(yè)的形態(tài)設(shè)置四級(jí)會(huì)計(jì)科目。企業(yè)可根據(jù)內(nèi)部的成本會(huì)計(jì)的核算情況和財(cái)務(wù)管理狀況來(lái)設(shè)置具體的物流會(huì)計(jì)的一級(jí)、二級(jí)、三級(jí)科目，來(lái)保證物流費(fèi)用核算的準(zhǔn)確性。

4 對(duì)物流作業(yè)的效率和增加價(jià)值的幅度進(jìn)行實(shí)時(shí)控制，打造集約化的物流企業(yè)。

2009年對(duì)我國(guó)物流行業(yè)來(lái)說(shuō)是比較特殊的一年。這一年物流的發(fā)展波蕩起伏，在2009年上半年十分蕭條，下半年開(kāi)始回暖。市場(chǎng)的激烈競(jìng)爭(zhēng)促使著物流企業(yè)向著集約化和一體化的方向發(fā)展。物流現(xiàn)代化、規(guī)?；募s操作將替代小型物流企業(yè)的作坊式的操作。隨著全球低碳經(jīng)濟(jì)的到來(lái)，物流企業(yè)需要精細(xì)的過(guò)程和信息化的管理來(lái)節(jié)省成本減少浪費(fèi)。物流的信息數(shù)據(jù)化已成為現(xiàn)代物流企業(yè)的主要標(biāo)志之一。2010年相對(duì)粗放的物流企業(yè)的市場(chǎng)利潤(rùn)在逐步減少，向集約化方向轉(zhuǎn)變的趨勢(shì)愈來(lái)愈明顯。通過(guò)本文第二部分的闡述，我們可以看出物流企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法能使企業(yè)實(shí)現(xiàn)集約化。

4.1 舉例分析作業(yè)活動(dòng)的效率

A省物流公司主營(yíng)倉(cāng)儲(chǔ)、貨物的運(yùn)輸、配送等物流作業(yè)。生產(chǎn)上以機(jī)械作業(yè)為主，用電腦進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和控制貨物的品種和流量。根據(jù)公司的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，我們可以設(shè)立卸車、內(nèi)駁、保管員的驗(yàn)收校隊(duì)、貨物的堆放這四個(gè)作業(yè)。這四個(gè)作業(yè)活動(dòng)是相互連接在一起的。但進(jìn)貨和貨物出庫(kù)的時(shí)間是不確定的，因此作業(yè)在每個(gè)時(shí)間段里的工作量分布的很不均勻，工人在忙的時(shí)侯忙不過(guò)來(lái)，清閑的時(shí)侯沒(méi)有事情可以做。企業(yè)可盡力提高貨物到達(dá)的時(shí)間及數(shù)量的準(zhǔn)確性以減少作業(yè)的成本。

4.2 分析作業(yè)的增值

作業(yè)成本計(jì)算的方法最早是在設(shè)備先進(jìn)的大型企業(yè)出現(xiàn)的，它的具體運(yùn)用，即派遣專門的人員觀察企業(yè)的全部作業(yè)活動(dòng)，然后通過(guò)專業(yè)的計(jì)算方法對(duì)所觀察的企業(yè)作業(yè)進(jìn)行進(jìn)一步的分析和總結(jié)。把分析結(jié)果上報(bào)給企業(yè)管理者后，他們就能清楚的知道在公司的全部作業(yè)活動(dòng)中，哪些作業(yè)是對(duì)公司起重要作用的作業(yè)，哪些是對(duì)公司起基本作用的企業(yè)。通過(guò)這樣的認(rèn)識(shí)，公司的管理層就能快速、準(zhǔn)確的作出對(duì)公司有利的決策，盡可能的去掉對(duì)公司運(yùn)作不起作用甚至降低公司運(yùn)作效率的作業(yè)，提高有可能會(huì)為公司的運(yùn)作做出貢獻(xiàn)的那些作業(yè)，對(duì)于那些對(duì)公司發(fā)展起重要作用的作業(yè)，要想辦法保持它們的優(yōu)勢(shì)。通過(guò)對(duì)作業(yè)成本計(jì)算方法的運(yùn)算，不僅能使公司的管理層提高他們作出計(jì)劃、控制成本和統(tǒng)籌全局的能力，通過(guò)在公司內(nèi)部科學(xué)精確的實(shí)施作業(yè)成本計(jì)算，讓公司的運(yùn)作更加有序高效，使公司以高水平的管理和強(qiáng)硬的實(shí)力來(lái)對(duì)抗同行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)者。很多企業(yè)都在運(yùn)用對(duì)企業(yè)內(nèi)部的作業(yè)進(jìn)行分析的方法，這對(duì)企業(yè)有多方面的好處，一方面，可以滿足甚至超過(guò)企業(yè)客戶對(duì)企業(yè)的期望；另一方面，它可以使企業(yè)獲得應(yīng)得的利潤(rùn)。要想成功的使企業(yè)達(dá)到這樣的目標(biāo)，就必須在分析作業(yè)在公司內(nèi)部運(yùn)作的每一個(gè)步驟都非常的謹(jǐn)慎。以下是公司內(nèi)部運(yùn)作分析作業(yè)方法所要注意的事項(xiàng)：

一方面，企業(yè)管理層在觀察確定企業(yè)內(nèi)部各個(gè)作業(yè)的應(yīng)發(fā)揮得作用時(shí)，需要注意的是要把分析作業(yè)所需的費(fèi)用降到最低。每個(gè)公司內(nèi)部都有很多種作業(yè)，在大型的公司內(nèi)部作業(yè)的種類更是復(fù)雜多樣。如果對(duì)公司的所有作業(yè)進(jìn)行專業(yè)觀察、確定結(jié)果，就會(huì)動(dòng)用大量的人力、物力和財(cái)力，這其實(shí)是對(duì)公司資源的一種浪費(fèi)。在分析過(guò)程中，公司只需要對(duì)那些在公司運(yùn)作中起關(guān)鍵作用的作業(yè)進(jìn)行確認(rèn)，否則會(huì)對(duì)公司造成一定的財(cái)務(wù)損失。

另一方面，通過(guò)公司內(nèi)部各個(gè)作業(yè)之間的聯(lián)系進(jìn)行作業(yè)分析的運(yùn)作，來(lái)提高公司內(nèi)部各個(gè)作業(yè)之間的合作效率。每個(gè)公司內(nèi)部的各個(gè)作業(yè)之間都有著或強(qiáng)或弱的關(guān)系，通過(guò)這些作業(yè)之間的合作才能使企業(yè)高效率的運(yùn)作。所以在進(jìn)行一項(xiàng)作業(yè)分析時(shí)，要想到與這項(xiàng)作業(yè)緊密聯(lián)系的其他作業(yè)，使它們能更有效率的合作來(lái)達(dá)到預(yù)期的效果。

集約化的物流是為了提高效益，整合企業(yè)的組織形式，以便協(xié)調(diào)社會(huì)整體的資源，避免資源的浪費(fèi)，充分利用科學(xué)技術(shù)、現(xiàn)代的管理思想，對(duì)物流、運(yùn)輸、配送、信息、倉(cāng)儲(chǔ)等環(huán)節(jié)高效率的整合資源，降低作業(yè)的成本。在物流企業(yè)全面實(shí)施ABC，建立具體的成本考核系統(tǒng)，可以將成本和消耗成本的原因一一對(duì)應(yīng)起來(lái)，理清每個(gè)環(huán)節(jié)的成本，提高財(cái)務(wù)核算的信息和經(jīng)營(yíng)成果的真實(shí)度，進(jìn)而為公司的決策提供數(shù)據(jù)可靠的支持，做到資源的合理優(yōu)化配置。

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1005-5800(2011)02(b)-125-02