政府部門內(nèi)部控制建設(shè)思考

河南科技學(xué)院 鄭素芬

一、建設(shè)政府部門內(nèi)部控制的重要性

（一）內(nèi)部控制涵義 內(nèi)部控制理論最初是在企業(yè)管理中由企業(yè)管理人員在經(jīng)營(yíng)管理實(shí)踐中創(chuàng)造、并經(jīng)審計(jì)人員理論總結(jié)，在職業(yè)組織、理論學(xué)術(shù)界、大型企業(yè)及政府組織共同推動(dòng)下，逐步建立和完善的自我監(jiān)督和自行調(diào)整體系。2006年我國(guó)開展了《政府部門內(nèi)部控制研究》的課題。課題組給出了政府部門內(nèi)部控制的含義：政府部門內(nèi)部控制是內(nèi)部控制要素與過程的統(tǒng)一。從靜態(tài)上講，內(nèi)部控制是指政府部門為履行職能、實(shí)現(xiàn)總體目標(biāo)而建立的保障系統(tǒng)，該系統(tǒng)由內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、內(nèi)部控制活動(dòng)、信息及其溝通和內(nèi)部控制監(jiān)督等要素組成，并體現(xiàn)為與行政、管理、財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)系統(tǒng)融為一體的組織管理結(jié)構(gòu)、政策、程序和措施；從動(dòng)態(tài)上說，內(nèi)部控制是政府部門為履行職能、實(shí)現(xiàn)總體目標(biāo)而應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的自我約束和規(guī)范的過程。在政府部門管理層面的內(nèi)部控制可以理解為：部門管理的各個(gè)環(huán)節(jié)為明確其職責(zé)權(quán)限，共同作用于部門內(nèi)部管理的有效運(yùn)行而采取的一條由相互制約、相互協(xié)調(diào)的方法和程序、制度等組成的完整的控制鏈條。

（二）內(nèi)部控制在政府部門管理中的重要作用 內(nèi)部控制健全對(duì)政府部門的重大意義可以用博弈分析的方法來驗(yàn)證。在這個(gè)博弈模型中，假設(shè)只有政府部門和其他利益相關(guān)者兩方，政府部門是內(nèi)部控制的執(zhí)行主體，其他利益相關(guān)者與政府部門是同一利益方，即他們對(duì)收益的期望是相同的（指性質(zhì)而非量），都希望政府部門的收益越高越好。每一個(gè)利益方都是理性投資者，他們都追求自己的利益最大化，政府部門通過建立內(nèi)部控制體系增大管理效益，而其他利益方由于在管理過程中信息不對(duì)稱的劣勢(shì)，為了避免政府部門損害他們的利益，他們會(huì)選擇對(duì)該部門進(jìn)行監(jiān)督。簡(jiǎn)言之，政府部門的戰(zhàn)略選擇是內(nèi)部控制健全或不健全，其他利益方的戰(zhàn)略選擇是監(jiān)督或不監(jiān)督。假設(shè)R1為內(nèi)部控制健全時(shí)部門的管理效益，C1為健全部門內(nèi)部控制付出的成本，R2為其他利益方監(jiān)督時(shí)獲得的收益（指應(yīng)得而一般得不到的那部分），C2為其他利益方監(jiān)督時(shí)付出的成本，當(dāng)部門內(nèi)部控制不健全時(shí)，其他利益方可能會(huì)因?yàn)槭找娴臏p少而抽回投資等或者傳播部門管理不利的信息損害部門形象，這些都會(huì)減少部門的收益，在此稱之為對(duì)部門的懲罰F。

當(dāng)部門內(nèi)部控制健全而其他利益方選擇監(jiān)督時(shí)，政府部門的效益是R1-C1，其他利益方的收益是R2-C2；當(dāng)部門內(nèi)部控制健全而其他利益方不監(jiān)督時(shí)，政府部門的效益是R1-C1，其他利益方的收益是R2；當(dāng)部門內(nèi)部控制不健全而其他利益方監(jiān)督時(shí)政府部門的效益是-F，其他利益方的收益是F-C1；而當(dāng)部門內(nèi)部控制不健全，其他利益方選擇不監(jiān)督的時(shí)候，部門的效益為0，其他利益方的收益也為0。顯然，R1是大于C1，R2是大于C2的，否則部門管理者和其他利益方寧可失業(yè)而不去工作；F是大于C1的，否則其他利益方寧愿選擇不監(jiān)督。該博弈矩陣如表1所示：

表1 政府部門與其他相關(guān)利益方的博弈矩陣

從矩陣中可以看出，二者的納什均衡是（健全，不監(jiān)督），這是博弈的最完美結(jié)果，政府部門和其他利益方的收益都達(dá)到最大。但是在現(xiàn)實(shí)中，其他利益方出于自我保護(hù)心理都會(huì)選擇監(jiān)督，這時(shí)他們的利益會(huì)有所下降。但就政府部門來說，無論外部監(jiān)督情況如何，只要部門內(nèi)部控制是健全的，部門的管理效益就是最大的。也就是說，根據(jù)博弈分析結(jié)果可知，部門內(nèi)部控制的健全與否對(duì)部門的管理效益影響很大，所以建設(shè)部門內(nèi)部控制對(duì)提高部門管理效益有很大的意義。

二、政府部門內(nèi)部控制現(xiàn)狀

（一）內(nèi)部控制建設(shè)薄弱，部門領(lǐng)導(dǎo)不予重視 受長(zhǎng)期計(jì)劃經(jīng)濟(jì)和傳統(tǒng)管理思維的影響，很多的管理者對(duì)內(nèi)部控制環(huán)境的理論知識(shí)掌握不多，也沒有意識(shí)到其重要性。有些部門負(fù)責(zé)人認(rèn)為內(nèi)部控制就是各種規(guī)章制度的總稱，無非是按部就班地執(zhí)行某些程序，由此認(rèn)為內(nèi)部控制過于細(xì)碎，完全忽略了人的主觀能動(dòng)性，會(huì)降低工作的效率；有的部門負(fù)責(zé)人則認(rèn)為內(nèi)部控制是由一系列死板的規(guī)定組成的，人才是組織工作的關(guān)鍵因素，要想維持組織機(jī)構(gòu)的良好運(yùn)行，首要的是教育機(jī)構(gòu)工作者而不是制定那些繁瑣呆板的規(guī)矩，完全沒有認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的增值功能。內(nèi)部控制機(jī)制是一種動(dòng)態(tài)機(jī)制，是環(huán)環(huán)相扣、步步為營(yíng)的監(jiān)督制約機(jī)制，如果違背內(nèi)部控制思想，忽視內(nèi)部控制的作用，必然會(huì)帶來風(fēng)險(xiǎn)隱患。

（二）內(nèi)部控制執(zhí)行情況的監(jiān)督考核力度不夠 我國(guó)目前很多政府部門已經(jīng)建立了內(nèi)部控制制度，設(shè)立了相應(yīng)的職能部門，制定控制環(huán)節(jié)和控制點(diǎn)等，從形式上看儼然已經(jīng)將內(nèi)部控制做到位了。但是由于內(nèi)部控制制度的嚴(yán)謹(jǐn)性和細(xì)密性，很多部門人員在執(zhí)行過程中顯露出很大的抵觸情緒，使得許多決策和管理過程未完全按照制度規(guī)定去做，不執(zhí)行或者執(zhí)行效果差現(xiàn)象普遍，造成有章不循、有制度不依的內(nèi)部控制弱化局面。同時(shí)，在我國(guó)目前的很多政府部門中，激勵(lì)機(jī)制也沒有完全發(fā)揮作用，績(jī)效考核指標(biāo)單一、執(zhí)行手段不科學(xué)等，容易造成政府機(jī)關(guān)人員政績(jī)觀的扭曲。另外，政府審計(jì)作為政府部門經(jīng)濟(jì)管理執(zhí)行情況的“守衛(wèi)兵”，也沒有較好地盡到其職責(zé)。有些政府審計(jì)對(duì)政府部門的內(nèi)部控制缺陷或漏洞視若無睹，審計(jì)檢查如同走過場(chǎng)一樣，不提問題，不給建議，本身缺乏力度，就起不到審計(jì)應(yīng)有的警戒作用。

三、增強(qiáng)政府部門內(nèi)部控制有效性的對(duì)策

（一）提高政府領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部控制的重視度 按照《會(huì)計(jì)法》的規(guī)定，單位負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)對(duì)部門內(nèi)部控制體系的合理性和有效性負(fù)主要責(zé)任。因此，應(yīng)明確部門管理者的責(zé)任，首要的措施就是督促管理者的學(xué)習(xí)。行政事業(yè)單位可以制定統(tǒng)一規(guī)范，要求政府管理者定期學(xué)習(xí)或具有一定的學(xué)歷，綜合測(cè)評(píng)所選人才等，使其時(shí)刻不忘學(xué)習(xí)，提高部門任職者的能力。財(cái)政部門可以分類型地對(duì)政府部門的主要領(lǐng)導(dǎo)舉辦相關(guān)的學(xué)習(xí)班，使他們了解內(nèi)部控制的基本知識(shí)，強(qiáng)化他們對(duì)內(nèi)部控制知識(shí)的學(xué)習(xí)，提高對(duì)內(nèi)部控制制度建設(shè)重要性的認(rèn)識(shí)。西方國(guó)家的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)比較完善，可以定期、分批派出關(guān)鍵管理者去西方國(guó)家參加培訓(xùn)學(xué)習(xí)，借鑒其管理哲學(xué)和管理風(fēng)格，了解他們國(guó)家的基本國(guó)情并與我國(guó)進(jìn)行差異分析，將其優(yōu)越的地方為我所用。

（二）開展內(nèi)部控制測(cè)評(píng) 內(nèi)部控制測(cè)評(píng)是指政府部門管理層通過調(diào)查了解內(nèi)部控制的設(shè)置和運(yùn)行情況，對(duì)內(nèi)部控制的健全性、合理性和有效性做出評(píng)價(jià)，以確定是否依賴內(nèi)部控制的活動(dòng)。內(nèi)部控制測(cè)評(píng)有助于明確管理層所負(fù)責(zé)的內(nèi)部控制是否恰當(dāng)，并像計(jì)劃的那樣運(yùn)作，是否存在內(nèi)部控制失靈的可能性。內(nèi)部控制測(cè)評(píng)主要是判斷控制活動(dòng)中是否存在舞弊、浪費(fèi)、濫用和管理不善等現(xiàn)象，幫助存在問題的環(huán)節(jié)進(jìn)行改正，可保證部門控制活動(dòng)執(zhí)行的有效性和效果性。內(nèi)部控制測(cè)評(píng)是評(píng)價(jià)部門內(nèi)部控制過程中的業(yè)績(jī)，衡量發(fā)展征程中的功過是非，繼而可以深入強(qiáng)化有利點(diǎn)，堅(jiān)決剔除不利處，最終提升政府部門績(jī)效。盡管我國(guó)在努力完善內(nèi)部控制體系，但是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)卻仍舊缺乏，實(shí)務(wù)過程中難以操作，為了使內(nèi)部控制測(cè)評(píng)發(fā)揮其作用，必須設(shè)置內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。它可以促進(jìn)政府管理者、審計(jì)師、學(xué)者和社會(huì)公眾對(duì)內(nèi)部控制的一致認(rèn)識(shí)，幫助人大和國(guó)務(wù)院分析控制活動(dòng)對(duì)政府資源的影響。

（三）發(fā)揮政府審計(jì)的監(jiān)督作用 政府審計(jì)是審計(jì)機(jī)關(guān)依照國(guó)家的法律法規(guī)和人們認(rèn)知的共同標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)政府履行公共責(zé)任，配置、管理和利用公共資源的有效性、合理性、科學(xué)性進(jìn)行的審查、分析、考量和評(píng)價(jià)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)全面協(xié)調(diào)、持續(xù)高效目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。審計(jì)的目的是監(jiān)督、評(píng)價(jià)和促進(jìn)。為積極充分地發(fā)揮審計(jì)的作用，必須不斷創(chuàng)新審計(jì)體制，避免被審計(jì)部門利用固定的審計(jì)體制而揚(yáng)長(zhǎng)避短或隱瞞部分事件。建立國(guó)家審計(jì)垂直管理體制，在全國(guó)范圍內(nèi)整合審計(jì)資源，修改現(xiàn)行國(guó)家審計(jì)管轄規(guī)定，實(shí)行交叉審計(jì)管轄并經(jīng)常變動(dòng)地區(qū)配比等，并加強(qiáng)審計(jì)案件的信息交流，可減少審計(jì)人員和被審計(jì)部門之間的舞弊，縮短審計(jì)時(shí)間，提高審計(jì)的效率和效果。受到監(jiān)督、評(píng)價(jià)總不是被審計(jì)部門歡迎的，被審計(jì)部門考慮自身的情況可能會(huì)對(duì)審計(jì)人員產(chǎn)生逆反心理、應(yīng)付心理、厭煩心理或?qū)剐睦淼龋瑢徲?jì)人員在收集證據(jù)的過程中就可能不順，甚至在心理上受到打擊，感到抑郁等，這就需要培養(yǎng)一支高素質(zhì)、高能力的審計(jì)隊(duì)伍。審計(jì)機(jī)關(guān)必須不斷加強(qiáng)自身業(yè)務(wù)建設(shè)和思想道德建設(shè)，對(duì)被審計(jì)部門曉之以理、戒之以法、樹之以模、導(dǎo)之以行，從而提高被審計(jì)單位的覺悟，消除其逆反心理，進(jìn)而確保政府部門工作人員能夠以認(rèn)真負(fù)責(zé)的態(tài)度對(duì)待自己的工作，直接推動(dòng)政府部門管理效益的上升。

［1］李鳳鳴：《內(nèi)部控制學(xué)》，中國(guó)商業(yè)出版社1992年版。