作業(yè)流程視角的煤礦成本控制研究

李梅子 彭瀟

隨著現(xiàn)代信息技術(shù)和開(kāi)采技術(shù)的發(fā)展，煤礦安全質(zhì)量等問(wèn)題趨勢(shì)向好，在新的競(jìng)爭(zhēng)條件下，煤礦要生存和發(fā)展，成本優(yōu)勢(shì)是現(xiàn)在和未來(lái)較長(zhǎng)時(shí)間里的比較競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。煤礦企業(yè)因其行業(yè)的特殊性和復(fù)雜性在成本控制方法的選擇上有一定的難度，本文運(yùn)用作業(yè)成本管理的方法將其與作業(yè)流程和煤礦的行業(yè)特征結(jié)合起來(lái)，建立一套適用于煤礦的成本控制系統(tǒng)將會(huì)對(duì)煤礦企業(yè)的發(fā)展有著很深遠(yuǎn)的意義。

20世紀(jì)80年代末期90年代初期，庫(kù)珀（Robin Cooper）和卡普蘭（Robert Kaplan）連續(xù)發(fā)表一系列關(guān)于作業(yè)成本的文章[1]，對(duì)作業(yè)成本法的現(xiàn)實(shí)意義、運(yùn)作程序、成本動(dòng)因選擇、成本庫(kù)的建立等重要問(wèn)題進(jìn)行了全面深入的分析，奠定了作業(yè)成本法研究的基石。在此之后，《管理會(huì)計(jì)》（Management Accounting）、《成本管理雜志》(Journal Of Costing Management)以及《哈佛商業(yè)評(píng)論》（Harvard Business Review）等刊物陸續(xù)發(fā)表了數(shù)百篇研究作業(yè)成本法的文章，作業(yè)成本理論日趨完善[2]。

隨著ABC理論的不斷完善，基于ABC信息基礎(chǔ)之上對(duì)資源、流程和成本進(jìn)行有效管理逐漸引起人們的重視，進(jìn)而發(fā)展成了以作業(yè)成本法所提供的信息為基礎(chǔ)的作業(yè)成本管理（ActivityBased Costing Management，簡(jiǎn)稱(chēng)ABCM）和具有更寬泛意義的作業(yè)基礎(chǔ)管理（ActivityBased Management,簡(jiǎn)稱(chēng)ABM）。

關(guān)于煤礦的作業(yè)成本控制研究，目前和煤礦聯(lián)系較為緊密的不多。其中關(guān)于作業(yè)成本法在煤炭企業(yè)應(yīng)用的可行性與應(yīng)用研究方面，張士強(qiáng)[3]從成本管理的角度、煤礦自身的特點(diǎn)和作業(yè)成本法的應(yīng)用條件，對(duì)煤礦實(shí)施作業(yè)成本法的可行性進(jìn)行了分析和研究，給出了煤礦應(yīng)用作業(yè)成本法的實(shí)施程序，認(rèn)為煤礦完全可以將作業(yè)成本法應(yīng)用于成本控制。之后，陸續(xù)有學(xué)者和企業(yè)界人士從不同側(cè)面展開(kāi)了作業(yè)成本法的應(yīng)用研究，但主要還是局限在作業(yè)成本法基本原理的介紹和在煤礦應(yīng)用實(shí)施程序的探討上[4]。在作業(yè)分析、控制與管理方面，葛家德等[5]從價(jià)值增值的視角，探討了煤炭企業(yè)作業(yè)控制與優(yōu)化問(wèn)題。在作業(yè)成本信息的應(yīng)用層面，高文贊[6]分析了傳統(tǒng)預(yù)算方法的不足，給出了作業(yè)成本預(yù)算的步驟。王曉輝[7]探討了煤礦的作業(yè)成本核算和作業(yè)成本控制相關(guān)問(wèn)題，建立了煤礦作業(yè)成本核算模型，并就作業(yè)分析、作業(yè)中心績(jī)效考核展開(kāi)了相關(guān)的應(yīng)用研究。上述種種研究，對(duì)于加強(qiáng)我國(guó)的礦成本控制具有一定的理論價(jià)值和實(shí)際意義。

作業(yè)成本控制理論開(kāi)創(chuàng)性的研究始于20世紀(jì)80年代的中后期，90年代以后得到了較為快速的發(fā)展，其研究的出發(fā)點(diǎn)主要是源于現(xiàn)代企業(yè)成本結(jié)構(gòu)的變化和成本決策信息相關(guān)性的缺失，研究的目的主要是提高成本控制的有效性。目前作業(yè)成本控制己經(jīng)形成了較為完整的理論體系和方法體系，而且有逐漸與其它相關(guān)理論融合集成的發(fā)展趨勢(shì)，在企業(yè)的應(yīng)用研究案例也在逐漸增多。但是這一理論研究在煤礦的應(yīng)用依然存在一定的不足：

煤礦的成本控制是以預(yù)算管理為基礎(chǔ)、部門(mén)量化考核為主要手段,整個(gè)管理體系沒(méi)有對(duì)企業(yè)的流程進(jìn)行系統(tǒng)分析,制訂成本預(yù)算、計(jì)劃、考核指標(biāo)時(shí),缺乏對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)、輔助作業(yè)進(jìn)行增值分析,這使得預(yù)算制訂時(shí)會(huì)包容過(guò)去不合理的成本驅(qū)動(dòng)因素并使之合理延續(xù)。

雖然煤礦在成本控制中也強(qiáng)調(diào)了各單位及其負(fù)責(zé)人責(zé)任目標(biāo),但忽視了對(duì)基層單位職工個(gè)人在成本制度落實(shí)、目標(biāo)實(shí)現(xiàn)中的作用。在預(yù)算形成過(guò)程中,企管、計(jì)劃、財(cái)務(wù)成為主導(dǎo)部門(mén),其他部門(mén)、單位則處于被動(dòng)狀態(tài),生產(chǎn)技術(shù)人員參與性不高,這對(duì)成本制度的落實(shí)產(chǎn)生負(fù)面作用。另外,權(quán)責(zé)不匹配現(xiàn)象明顯?；鶎訂挝怀袚?dān)責(zé)任但無(wú)相應(yīng)權(quán)利難以管理,管理層有權(quán)無(wú)責(zé)易出現(xiàn)代理問(wèn)題增加成本支出。

煤礦受環(huán)境、信息化程度，實(shí)施成本的影響，煤礦成本控制目前的應(yīng)用情況還不盡理想，因此，探討如何科學(xué)、合理和有效的行業(yè)性應(yīng)用方案也是非常有價(jià)值的。

綜上，雖然我們?cè)谧鳂I(yè)成本控制的理論和方法的引進(jìn)、消化和提高等方面已取得了一定的成果，但在應(yīng)用方面還存在著一定的差距。對(duì)于煤礦開(kāi)展作業(yè)成本控制的研究方面，其研究還主要局限基本理論與煤礦結(jié)合應(yīng)用的局部討論，還沒(méi)有發(fā)現(xiàn)在煤礦既基于作業(yè)的視角又考慮流程因素，以理論與應(yīng)用集成方式，展開(kāi)系統(tǒng)性的成本控制理論與應(yīng)用研究的情況。

根據(jù)現(xiàn)有研究的不足，本文創(chuàng)新性的提出作業(yè)流程視角的煤礦成本控制研究體系。作業(yè)流程視角的成本控制運(yùn)用作業(yè)成本管理理論，在對(duì)煤礦的作業(yè)流程進(jìn)行行業(yè)層面的分析以后，對(duì)煤礦發(fā)生成本的作業(yè)進(jìn)行成本的核算、分析、控制。作業(yè)流程的分析主要是為將復(fù)雜的煤礦作業(yè)按照生產(chǎn)的作業(yè)流程進(jìn)行歸集分類(lèi)，便于將所有的作業(yè)都納入到成本核算的資源庫(kù)，便于進(jìn)行全面準(zhǔn)確的成本控制。本文認(rèn)為，作業(yè)流程視角的煤礦成本控制首先要做的就是對(duì)煤礦作業(yè)發(fā)生的作業(yè)流程進(jìn)行詳細(xì)的分析，然后再按照作業(yè)成本核算、制定標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本、差異分析、驅(qū)動(dòng)因素分析的方式找出非增值的作業(yè)流程，運(yùn)用流程優(yōu)化的方法去除非增值作業(yè)，從而達(dá)到成本控制的目的。

（作者系中國(guó)礦業(yè)大學(xué)管理學(xué)院）