新所得稅法下對(duì)固定資產(chǎn)稅收籌劃的思考

[摘要] 固定資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中往往占有很大比重。企業(yè)如何在固定資產(chǎn)的購(gòu)置和使用階段充分運(yùn)用現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行合理的籌劃，實(shí)現(xiàn)對(duì)固定資產(chǎn)在稅收處理時(shí)獲得稅收利益有著重要意義。

[關(guān)鍵詞] 企業(yè)所得稅法固定資產(chǎn)稅收籌劃

一、固定資產(chǎn)的購(gòu)置階段的籌劃

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十七條規(guī)定“企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除?！蓖瑫r(shí)第三十八條又規(guī)定“企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出， 準(zhǔn)予扣除:非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出;非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分?！边@為企業(yè)在購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)進(jìn)行稅收籌劃提供了政策依據(jù)。

企業(yè)在購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)會(huì)考慮各種籌資方案的資金使用成本，選擇資金成本低的籌資方案。一般情況下，企業(yè)內(nèi)部集資和企業(yè)之間拆借資金方式籌資效果最好;金融機(jī)構(gòu)貸款次之，自我積累效果最差。因?yàn)楣上⒉荒茏鳛橘M(fèi)用列支，只能在企業(yè)稅后利潤(rùn)中進(jìn)行分配。通過企業(yè)內(nèi)部融資和企業(yè)之間拆借資金，這兩種融資行為由于涉及的人員和機(jī)構(gòu)較多，容易尋求到較低的融資成本，發(fā)揮利息費(fèi)用抵稅效果。企業(yè)借款籌資時(shí)，根據(jù)借款利息對(duì)所得稅的影響考慮將借款利息資本化或費(fèi)用化。以使企業(yè)獲得稅收收益。企業(yè)采取縮短固定資產(chǎn)購(gòu)置、建造期，加大利息支出計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用的部分，以抵減當(dāng)期利潤(rùn)，從而達(dá)到少繳納所得稅的目的，實(shí)現(xiàn)稅收籌劃。

二、固定資產(chǎn)的使用階段的籌劃

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十九條規(guī)定“固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。”

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十八條規(guī)定可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法的固定資產(chǎn)，包括:由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn);常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十條規(guī)定的固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限，如房屋、建筑物，為20年;飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年等。上述稅收政策為企業(yè)在對(duì)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)進(jìn)行稅收籌劃提供了政策依據(jù)。

固定資產(chǎn)折舊是指在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行的系統(tǒng)分?jǐn)?。?yīng)計(jì)折舊額，是指應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)的原價(jià)扣除其預(yù)計(jì)凈殘值后的余額。固定資產(chǎn)折舊主要涉及到:選定折舊方法、確定折舊年限和對(duì)凈殘值的估計(jì)。計(jì)算固定資產(chǎn)折舊方法主要有直線法、工作量法、加速折舊法(僅指年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法)。不同的折舊方法表現(xiàn)為在固定資產(chǎn)的使用年限內(nèi)計(jì)入各納稅期的折舊額會(huì)有差異，進(jìn)而影響到各期營(yíng)業(yè)成本、利潤(rùn)，這一差異為進(jìn)行稅收籌劃提供了可能。

在直線法下，計(jì)入各期折舊額相同，從而使各期之間的損益相對(duì)均衡。加速折舊法(年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法)下，前期折舊多而后少，從而使企業(yè)前期利潤(rùn)減少而后期利潤(rùn)增加，造成各納稅期利潤(rùn)波動(dòng)較大。加速折舊法與直線法相比，可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處，相當(dāng)于企業(yè)在固定資產(chǎn)折舊初始年份內(nèi)獲得了政府提供的一筆無息貸款，而且加速折舊法的抵稅作用在目前通貨膨脹環(huán)境下顯得更為突出。加速折舊法滯后了納稅期限，可收到延緩納稅的好處。

1.對(duì)折舊年限進(jìn)行合理確定進(jìn)行稅務(wù)籌劃

由于稅法對(duì)于固定資產(chǎn)的折舊年限有最低年限規(guī)定且有一定彈性。在稅收籌劃時(shí)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在稅率不變的前提下，企業(yè)可盡量選擇較短的折舊年限，從而使企業(yè)前期折舊多，獲得延期納稅的好處。同樣價(jià)值的設(shè)備，折舊年限越短，折舊抵稅額的金額越大。在較短的折舊期限內(nèi)收回投資，這樣有利于稅收策劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

2.對(duì)合理確定估計(jì)預(yù)計(jì)凈殘值時(shí)進(jìn)行稅務(wù)籌劃。我國(guó)稅法規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值，取消了原來內(nèi)資企業(yè)5%，外資企業(yè)10%殘值率的限定。因此，在稅率不變的前提下，企業(yè)估計(jì)凈殘值時(shí)，應(yīng)盡量估計(jì)的低一點(diǎn)，以便企業(yè)的折舊總額相對(duì)多一些，各期的折舊額也就相對(duì)多了，從而使企業(yè)在折舊期間少繳納所得稅。

三、在稅收籌劃過程中應(yīng)當(dāng)注意的問題

企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)其所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、經(jīng)營(yíng)狀況等因素綜合考慮，不能一味的強(qiáng)調(diào)采用加速折舊法、縮短折舊年限等方法進(jìn)行稅務(wù)籌劃，而使企業(yè)無法獲取稅收籌劃帶來的效果。如:⑴稅收減免期不宜加速折舊。采用加速折舊法，會(huì)使企業(yè)在享受所得稅減免時(shí)，固定資產(chǎn)折舊速度快，使企業(yè)可作為利潤(rùn)的部分作為了費(fèi)用，而無法使這部分利潤(rùn)享受減免稅的優(yōu)惠，不僅不能少繳納稅款，反而加重了所得稅稅負(fù)。⑵考慮5年補(bǔ)虧期。由于稅法對(duì)補(bǔ)虧期作了嚴(yán)格的限定，企業(yè)在虧損彌補(bǔ)期內(nèi)根據(jù)自身的具體情況，對(duì)以后年度的獲利水平作出合理的估計(jì)，使同樣的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)獲得更大的實(shí)際收益。

總之，稅收籌劃是服務(wù)于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的，表面上看稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)盡可能少，企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)追求的目標(biāo)相當(dāng)復(fù)雜，投資報(bào)酬率、投資風(fēng)險(xiǎn)、投資回收速度、資本結(jié)構(gòu)等都應(yīng)當(dāng)是其考慮的因素。因此，利用固定資產(chǎn)進(jìn)行稅收籌劃應(yīng)符合企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)為最終方向，以實(shí)現(xiàn)股東利益最大化為最終目的，而并非只考慮稅款負(fù)擔(dān)最低。

參考文獻(xiàn):

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