基于可持續(xù)發(fā)展的農(nóng)墾企業(yè)業(yè)績評價探討

王澤平

摘要：本文以可持續(xù)發(fā)展理論為指導,論述了社會績效、環(huán)境績效和公司治理水平與企業(yè)財務業(yè)績及可持續(xù)發(fā)展的關系,提出了農(nóng)墾企業(yè)績效評價體系在財務業(yè)績評價基礎上,應增加社會績效、環(huán)境績效和公司治理指標,設計了盈余質(zhì)量系數(shù)對企業(yè)的凈利潤進行修正,以克服企業(yè)利潤操縱對財務業(yè)績的影響,使財務業(yè)績的評價更具客觀性;提出了通過行業(yè)效率評價來解決行業(yè)差異對企業(yè)績效影響的建議。

關鍵詞：農(nóng)墾企業(yè);績效評定;可持續(xù)發(fā)展

一、前言

所謂企業(yè)經(jīng)營業(yè)績評價是指運用科學、規(guī)范的評價方法,采用特定的指標體系,對照統(tǒng)一的評價標準,按照一定的程序,進行定量及定性分析,對企業(yè)一定經(jīng)營期間的經(jīng)營效益和經(jīng)營者業(yè)績做出真實、客觀、公正的綜合評判。

企業(yè)績效評價一直是企業(yè)界和學術界關注的熱點問題之一。隨著農(nóng)墾企業(yè)改革的深入進行,企業(yè)績效評價作為一項重要的經(jīng)濟管理工作,將在農(nóng)墾企業(yè)效益評價、企業(yè)經(jīng)營者業(yè)績評估、農(nóng)墾企業(yè)人事考核、金融信貸管理、農(nóng)墾企業(yè)管理診斷等方面廣泛運用。 我國發(fā)布了企業(yè)經(jīng)濟效益評價指標體系,并經(jīng)過多次修正,然而目前的績效評價體系在理論和實踐中仍存在一些問題,不利于客觀的評價企業(yè)績效。農(nóng)墾企業(yè)作為國有企業(yè),它承擔著大量的社會負擔,嚴重影響了企業(yè)發(fā)展,目前深化農(nóng)墾企業(yè)改革已經(jīng)到了攻堅階段,面對這樣的發(fā)展趨勢農(nóng)墾企業(yè)以資產(chǎn)經(jīng)營責任制為主的績效評價方式已明顯不適應企業(yè)的現(xiàn)狀和發(fā)展。農(nóng)墾企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略要求建立一種全新的、更科學的績效評價體系進行農(nóng)墾企業(yè)的績效評價,因此本文提出了對農(nóng)墾企業(yè)績效評價指標體系的研究。 本文的基本思路是從農(nóng)墾企業(yè)績效評價的理論解釋開始,借鑒國內(nèi)外企業(yè)績效評價的研究和實踐成果,在財政部2002年頒布的《企業(yè)效績評價操作細則》基礎上,結合農(nóng)墾企業(yè)的特點和發(fā)展目標,對《細則》中的指標進行修正,構建出一套適合農(nóng)墾企業(yè)的指標評價體系。

二、可持續(xù)發(fā)展的內(nèi)涵及管理

1.可持續(xù)發(fā)展的內(nèi)涵

可持續(xù)發(fā)展是要求既滿足當代人的需要，又不危害后代人滿足其自身需要的能力的發(fā)展；是既實現(xiàn)經(jīng)濟發(fā)展目標，又使人類賴以生存的自然資源得以持續(xù)利用、生態(tài)環(huán)境得以保護，使子孫后代能安居樂業(yè)，得以永續(xù)的發(fā)展。也就是說，可持續(xù)發(fā)展是以人為中心的“自然——社會——經(jīng)濟”復合系統(tǒng)的可持續(xù)發(fā)展。

2.可持續(xù)發(fā)展的管理

可持續(xù)發(fā)展的管理與傳統(tǒng)的經(jīng)濟發(fā)展管理不同，它要協(xié)調(diào)物質(zhì)生產(chǎn)、人的生產(chǎn)和環(huán)境生產(chǎn)，做到經(jīng)濟效益、環(huán)境效益和社會效益的統(tǒng)一；要協(xié)調(diào)代際利益和空間利益。可持續(xù)發(fā)展的自然資源管理總體戰(zhàn)略涉及經(jīng)濟、社會、科技、觀念、政府與民眾行為等方方面面，需要綜合決策與全面分析。

(1)要建立自然資源管理的循環(huán)型社會經(jīng)濟體系，這就要求將傳統(tǒng)的“資源——產(chǎn)品——廢棄物”的開環(huán)式經(jīng)濟系統(tǒng)轉變?yōu)椤百Y源——產(chǎn)品——廢棄物——資源”的閉環(huán)式社會經(jīng)濟系統(tǒng)。他要求在評價企業(yè)經(jīng)營業(yè)績時，要將資源循環(huán)利用和生態(tài)環(huán)境保護作為考核指標。如是否在產(chǎn)品設計制造和消費中盡可能節(jié)約和循環(huán)利用了資源，避免了廢棄物的產(chǎn)生；對無法避免產(chǎn)生的廢棄物是否回收利用或加以循環(huán)利用，是否最大限度地實現(xiàn)了資源再生，對經(jīng)濟上確無利用價值的廢棄物是否做了無害化最終處置等。

(2)要注重資源的節(jié)約與合理利用。在生產(chǎn)和流通領域，要建立資源節(jié)約型生產(chǎn)和流通體系，促進資源的節(jié)約利用，提高資源利用的技術效率、產(chǎn)品選擇效率和配置效率。技術效率是指采用成本最低的方法開發(fā)和利用資源，產(chǎn)品選擇效率是指生產(chǎn)出的產(chǎn)品符合消費者的消費偏好，資源配置效率是指資源在不同生產(chǎn)者之間空間和時間上的優(yōu)化配置效率。

資源的保護并不是簡單地將資源封存起來不進行開發(fā)，或簡單地限制開發(fā)。保護的核心是杜絕資源開發(fā)利用過程中的不合理利用行為和現(xiàn)象，對關系國家安全的具有戰(zhàn)略意義的資源，實行有效保護或保護性開發(fā)利用；對由于市場或技術方面的原因而缺乏開發(fā)利用經(jīng)濟效益的，實行限量保護性開發(fā)或暫時禁止開發(fā)；對因開發(fā)利用技術條件和設備不過關而造成的資源浪費和破壞，對開發(fā)資源而造成生態(tài)環(huán)境、特別是流通性或區(qū)域性生態(tài)環(huán)境破壞且目前尚無法治理的，要限制或禁止開發(fā)。

三、農(nóng)墾企業(yè)業(yè)績評價發(fā)展歷程

我國農(nóng)墾企業(yè)業(yè)績考核評價的研究探索經(jīng)歷了曲折的發(fā)展進程，并且是隨著經(jīng)濟體制的變化及國有企業(yè)的改革發(fā)展而漸進發(fā)展變化的。我國農(nóng)墾企業(yè)業(yè)績評價的產(chǎn)生并不是出于增強企業(yè)誠信和提高資源配置的需要，而是國家為加強農(nóng)墾企業(yè)治理與控制，保證農(nóng)墾企業(yè)實現(xiàn)政府目標而采取的計劃治理措施之一。財政部、國家經(jīng)貿(mào)委、國家計委等部門分別于1992年、1993年、1995年、1997年、1999年頒布了相應的業(yè)績評價體系。1999年頒布的業(yè)績評價指標體系包括8項基本指標、16項修正指標和8項評議指標，分別從財務效益狀況、資產(chǎn)營運狀況、償債能力狀況和發(fā)展能力狀況四個方面對農(nóng)墾企業(yè)業(yè)績進行了綜合評價。這套指標體系是最全面、最科學，也是最具有可操作性的。2002年3月，財政部、國家經(jīng)貿(mào)委、中心企業(yè)工委、勞動保障部和國家計委在認真總結3年評價實踐經(jīng)驗的基礎上，對1999年頒布的進行了修訂，發(fā)布了《企業(yè)績效評價操作細則》。修訂后的操作細則包括8項基本指

標、12項修正指標和8項評議指標。

四、墾區(qū)現(xiàn)行企業(yè)業(yè)績評價體系存在的問題

1.未能充分體現(xiàn)農(nóng)墾企業(yè)的戰(zhàn)略目標與治理的要求

戰(zhàn)略平衡計分卡的指導思想非常明確，即為農(nóng)墾企業(yè)的戰(zhàn)略經(jīng)營治理服務。因此，在指導體系的設計上，首先是選擇那些影響農(nóng)墾企業(yè)戰(zhàn)略經(jīng)營成功的關鍵性要素，組成若干層面的評價指標子體系；其次，這幾個層面還必須存在一定的因果鏈關系，通過這樣一個計分卡，可以成功地將農(nóng)墾企業(yè)整個經(jīng)營戰(zhàn)略思想轉化為可操作的戰(zhàn)術性目標。而農(nóng)墾企業(yè)業(yè)績評價的指導思想則是在于農(nóng)墾企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的全面、綜合評價并劃分出檔次，因此，指標體系的設置仍側重于財務業(yè)績評價指標，而涉及到農(nóng)墾企業(yè)戰(zhàn)略性發(fā)展業(yè)績評價方面的指標卻很少涉及，如客戶方面、職員方面和內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營過程方面的指標涉及很少或幾乎沒有涉及。這是農(nóng)墾企業(yè)業(yè)績評價指標體系的一大缺陷，它不利于加強企業(yè)的戰(zhàn)略治理和核心競爭力的形成。

2.對經(jīng)營風險控制的考慮不足

假如農(nóng)墾企業(yè)將資金大量投入到證券二級市場，從中獲得豐厚的投資收益，增加農(nóng)墾企業(yè)利潤，將直接導致其凈資產(chǎn)收益率、總資產(chǎn)報酬率、資本保值增值率、成本費用利潤率上升，使農(nóng)墾企業(yè)的上述指標都能優(yōu)化，同時并不影響銷售利潤率的大小。但實際上，農(nóng)墾企業(yè)將資金大量投入到證券市場，農(nóng)墾企業(yè)的經(jīng)營風險增加了，而且由于對外間接投資占用大量的資金，可能導致農(nóng)墾企業(yè)自身擴大生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模、更新改造難以進行，影響了農(nóng)墾企業(yè)的長期發(fā)展。這樣，農(nóng)墾企業(yè)治理部門若仍用這些指標來評價企業(yè)業(yè)績，會刺激農(nóng)墾企業(yè)的短期行為，造成墾區(qū)企業(yè)代理風險加大。

3.單純站在投資者的角度來評價墾區(qū)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績，不利于農(nóng)墾企業(yè)的發(fā)展

農(nóng)墾企業(yè)不僅僅是投資者的企業(yè)，它是多方利益主體的契合體。雖然目前墾區(qū)企業(yè)重大的人事任免以及重大經(jīng)營決策權把握在投資者手中，但是，投資者卻不能僅僅考慮自己的利益而不顧其他主體的利益，否則會影響到其他主體的利益，從而挫傷其他主體的積極性，進而影響了墾區(qū)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的正常進行，并最終使得投資者的利益無法實現(xiàn)。農(nóng)墾企業(yè)業(yè)績評價指標體系一直是完全站在投資者的角度來設立的，對其他主體的利益并未考慮。

(1)業(yè)績評價應建立在客觀真實的會計信息基礎之上。 農(nóng)墾企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績主要是由會計系統(tǒng)產(chǎn)生與提供的,因此業(yè)績評價就必定離不開會計信息這一平臺。業(yè)績評價以會計信息為主要依據(jù),而現(xiàn)行會計信息的局限性在一定程度上制約了業(yè)績評價的發(fā)展。業(yè)績評價的發(fā)展,亟待財務報告的改進和會計信息內(nèi)涵的擴展。業(yè)績評價時應注重過程的合法性、合理性和科學性,并在相關的考核方案設計和業(yè)績評價指標選擇中注重加強對會計信息產(chǎn)生全過程的考核。

(2)農(nóng)墾企業(yè)經(jīng)營業(yè)績評價應包括墾區(qū)企業(yè)經(jīng)營效益水平的評價和經(jīng)營者業(yè)績的評價兩個層面。農(nóng)墾企業(yè)經(jīng)營業(yè)績表現(xiàn)為一定經(jīng)營期間的企業(yè)經(jīng)營效益和經(jīng)營者業(yè)績,因此其業(yè)績評價應包括農(nóng)墾企業(yè)經(jīng)營效益水平的評價和經(jīng)營者業(yè)績的評價兩個層面,采用多層次指標體系和多因素逐項修正的方法,全面和深入地分析涉及農(nóng)墾企業(yè)經(jīng)營和發(fā)展的諸多因素。構建適于多元主體的企業(yè)業(yè)績評價平臺體系和適于相關主體的分指標體系。

(3)業(yè)績評價與業(yè)績管理相結合。業(yè)績管理是通過業(yè)績指標的設計、衡量和差異分析來促進業(yè)績提高的管理系統(tǒng)。它可以和業(yè)績評價相結合,形成全員、全過程的管理系統(tǒng)。業(yè)績評價的考核是以人為對象的,目的是要激勵經(jīng)營者和廣大員工。但促進人的積極性發(fā)揮的根本目的仍然是業(yè)績提高,并且業(yè)績提高的最終途徑和方式仍然要具體到過程和技術因素,所以,業(yè)績評價和業(yè)績管理的根本目的相同,其功能也是相輔相成的。充分汲取相關學科養(yǎng)分創(chuàng)新業(yè)績評價指標體系。未來的業(yè)績評價指標發(fā)展將在尋找農(nóng)墾企業(yè)價值動因的基礎上。

五、墾區(qū)企業(yè)業(yè)績評價指標體系改進措施

1.站在多元主體的角度來設立我國農(nóng)墾企業(yè)業(yè)績評價指標體系

長期以來，墾區(qū)企業(yè)通過編制利潤表計算稅后凈利。它把職工的利益作為人工費用計入到生產(chǎn)成本和期間費用中，把債權人的利益計入到利息費用中，在計算農(nóng)墾企業(yè)獲利時把他們到減除掉了，衡量農(nóng)墾企業(yè)獲利時把職工的利益和債權人的利益排除在外。這是不合理的。應把職工利益、債權人利益和投資者利益同時考慮，即：應計利潤＝會計利潤+人工費用+利息費用。在這個基礎上，去計算企業(yè)的獲利能力。如：銷售利潤率＝應計利潤÷銷售額。

2.涉及多層面、因果鏈式的墾區(qū)企業(yè)業(yè)績評價指標體系

我國現(xiàn)行的企業(yè)經(jīng)營業(yè)績評價體系包括8項基本指標、12項修正指標和8項評議指標。該指標體系盡管較為完整，考核方式較為科學，但這是一種事后評價，總指標體系的設置缺乏科學性，某些指標計量上不完善，基本指標與評議指標沒能有機結合?？煽紤]將農(nóng)墾企業(yè)業(yè)績評價指標體系設置為以財務層面指標為基礎擴展分析到客戶層面、職工層面、技術創(chuàng)新層面、生態(tài)環(huán)保層面等指標，形成財務指標與非財務指標有機結合、相輔相成的關系因果鏈，系統(tǒng)地、全面地、綜合地反映企業(yè)經(jīng)營業(yè)績，并綜合考慮企業(yè)成長各階段財務特征等因素以及對企業(yè)經(jīng)營效益和競爭地位有重大影響的非凡責任事項，形成一個相對完善的業(yè)績評價體系。

3.建立系統(tǒng)的權變的指標體系

根據(jù)系統(tǒng)治理理論，在知識經(jīng)濟時代，企業(yè)戰(zhàn)略經(jīng)營目標或財務目標的實現(xiàn)取決于內(nèi)部和外部一系列因素，業(yè)績評價指標體系設置既要考慮企業(yè)組織內(nèi)部各項影響戰(zhàn)略經(jīng)營成功的重要方面，更要考慮外部環(huán)境對企業(yè)經(jīng)營具有重要影響的因素。為此，指標體系的建立即應包括財務指標，又應包括非財務指標；既應有定量指標，又應有定性指標；既考慮企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的結果，也考慮生產(chǎn)經(jīng)營活動的過程。

根據(jù)權變治理理論，在企業(yè)治理中要根據(jù)企業(yè)所面臨的內(nèi)外環(huán)境及其變化隨機應變，具體問題具體分析。實踐中不存在一成不變的、普遍適用的最好的治理理論與方法。業(yè)績評價指標體系的設置也是這樣，應根據(jù)不同墾區(qū)企業(yè)所具有的不同經(jīng)營特點、治理特征和經(jīng)營目標，本著發(fā)展的眼光設置指標體系。具體地說，各種類型的企業(yè)經(jīng)建立適合自己的業(yè)績評價指標體系，而且這一指標體系必須根據(jù)變化了的經(jīng)營環(huán)境和治理要求做出相應的調(diào)整。由此看來，只有一種復合式的權變評價指標體系才能滿足隨機制宜的需要。這種復合式的指標體系就是由外部層面和內(nèi)部層面的指標、定量與定性指標組成。究竟需要多少層面的指標應視各企業(yè)的情況而定，但同行業(yè)的評價指標應保持基本一致，以便于比較、評價。

4.重視技術創(chuàng)新與人力資源的評價

墾區(qū)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績評價制度本身就是一種治理制度，企業(yè)戰(zhàn)略經(jīng)營業(yè)績評價指標體系是對傳統(tǒng)的財務業(yè)績評價指標體系的發(fā)展和創(chuàng)新，從傳統(tǒng)的財務業(yè)績評價指標體系發(fā)展為知識經(jīng)濟時代的戰(zhàn)略經(jīng)營業(yè)績評價指標體系本身就是一種企業(yè)治理制度的創(chuàng)新。技術的創(chuàng)新是整個創(chuàng)新意識的關鍵之所在，是形成墾區(qū)企業(yè)獨一無二的、可持續(xù)發(fā)展的核心競爭力的關鍵要素。人力資源是創(chuàng)新的主體、源泉，有關人力資源的培養(yǎng)、更新應在業(yè)績評價指標體系中體現(xiàn)出來。顯而易見，技術創(chuàng)新業(yè)績指標與反映人力資源狀況的職員業(yè)績指標應納入到評價指標體系中。

5.重視對客戶的評價

顧客就是上帝。這是商家歷來奉行的服務宗旨。農(nóng)墾企業(yè)所有的業(yè)績必須通過客戶方能實現(xiàn)，尤其是在買方市場條件下，沒有客戶對墾區(qū)企業(yè)所提供產(chǎn)品和服務的青睞，農(nóng)墾企業(yè)就無法實現(xiàn)其產(chǎn)品的價值，無法獲取利潤，無法實現(xiàn)其財務目標，最終無法生存。同理，農(nóng)墾企業(yè)的技術創(chuàng)新及產(chǎn)品創(chuàng)新的價值也只有通過客戶方可實現(xiàn)，農(nóng)墾企業(yè)的財務業(yè)績也要通過客戶的購買才能實現(xiàn)。保持原有客戶并爭取新客戶是企業(yè)戰(zhàn)略計劃中的一項重要內(nèi)容?？蛻舻亩喙汛碇r(nóng)墾企業(yè)在同行業(yè)中多處的競爭地位，象征著農(nóng)墾企業(yè)的競爭優(yōu)勢，從這種意義上來說，保持一定規(guī)模的客戶并不斷爭取新客戶，是農(nóng)墾企業(yè)持續(xù)不斷發(fā)展，實現(xiàn)戰(zhàn)略經(jīng)營目標必不可少的前提條件。因此，客戶應成為業(yè)績評價體系的一個重要方面。

六、基于可持續(xù)發(fā)展的農(nóng)墾企業(yè)績效評價體系

可持續(xù)發(fā)展經(jīng)濟學的價值理論強調(diào)墾區(qū)企業(yè)的社會性和生態(tài)型，經(jīng)濟利益、社會利益、生態(tài)利益的協(xié)調(diào)性與持續(xù)性。它將價值的視野從經(jīng)濟價值擴展為經(jīng)濟價值、社會價值和生態(tài)價值。這是因為墾區(qū)企業(yè)的價值源泉是多方面的，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營除了直接依賴其經(jīng)濟資源的配置外，還必須依賴人力資源、社會資源、生態(tài)資源的優(yōu)化配置；農(nóng)墾企業(yè)的價值不僅來源于勞動與物質(zhì)資本的結合，而且來源于人力資本、物質(zhì)資本、社會資本、生態(tài)資本的相互結合。

價值生產(chǎn)過程中的消耗是多方面的，可持續(xù)發(fā)展理論認為，不僅物質(zhì)本身具有價值，而且自然資源和環(huán)境同樣具有價值。從價值的再生產(chǎn)過程來分析，在價值生產(chǎn)過程中，不僅消耗了人類勞動和物質(zhì)資本，而且消耗了自然資源和生態(tài)環(huán)境。對農(nóng)墾企業(yè)來說，其生產(chǎn)經(jīng)營不僅依賴于農(nóng)墾企業(yè)有形范圍之內(nèi)的活勞動消耗和物化勞動消耗，而且依賴于農(nóng)墾企業(yè)有形范圍之外的生態(tài)環(huán)境和各種資源的損耗，同時還包括他對人類社會本身所造成的外部不經(jīng)濟的后果。由此可見，企業(yè)的價值分配應該分解為物質(zhì)資本、人力資本、社會資本和生態(tài)資本的補償與積累，并達到四部分的和諧與共同的保值、增值。

構建一種框架體系,有效“組合”多種指標,而該體系的構建是依賴經(jīng)濟學或管理學理論,會計學者應從那里獲取養(yǎng)分來思考業(yè)績評價指標的。比如:在知識經(jīng)濟時代,知識成為最重要的資源,業(yè)績評價指標理應服務于管理好知識員工、知識資產(chǎn),反映知識產(chǎn)權研究與開發(fā)、商標權、人力資本等方面的指標應納入業(yè)績評價指標體系,客觀評價知識資本所有者的業(yè)績。

參考文獻:

[1]王玉紅等:內(nèi)部治理業(yè)績評價系統(tǒng)構成即要素選擇．【J】財經(jīng)問題研究，2004，6.

[2]王化成等:企業(yè)業(yè)績評價研究回顧及卡普蘭和諾頓的理論貢獻．[J]財務與會計導刊，2004，6.

[3]王化成等著:企業(yè)業(yè)績評價．北京：北京人民大學出版社，2001.

[4]馮麗霞:企業(yè)財務分析與業(yè)績評價[M].湖南人民出版社。2002.

[5]池國華 遲旭升:我國上市公司經(jīng)營業(yè)績評價系統(tǒng)研究[J].會計研究,2003,(8).

[6]杜勝利:企業(yè)經(jīng)營業(yè)績評價[M].經(jīng)濟科學出版社,1999.