導入平衡計分卡的預算管理理論基礎分析

[摘要] 隨著相關(guān)學科的不斷創(chuàng)新和發(fā)展，近年出現(xiàn)了更加適應現(xiàn)代經(jīng)營環(huán)境變化的預算管理理念——導入平衡計分卡的預算管理，本文在介紹導入平衡計分卡的預算管理內(nèi)涵的基礎上，著重分析了該理念產(chǎn)生的理論基礎。

[關(guān)鍵詞] 平衡計分卡 預算管理 理論基礎

一、導入平衡計分卡的預算管理內(nèi)涵

導入平衡計分卡的預算管理并非是一種完全摒棄傳統(tǒng)預算管理的全新理論，它只是針對目前大多企業(yè)預算與戰(zhàn)略脫節(jié)的缺陷，而提出的完善傳統(tǒng)預算管理的一種創(chuàng)新理念。

導入平衡計分卡的預算管理實質(zhì)上就是以企業(yè)戰(zhàn)略為導向，以平衡計分卡為紐帶的基于企業(yè)戰(zhàn)略的預算管理。它以Robert Kaplan與David Norton率先提出的平衡計分卡為依據(jù)，運用多種分析手段和技術(shù)方法，編制預算，配置企業(yè)資源，從戰(zhàn)略高度提供有關(guān)企業(yè)財務、顧客、內(nèi)部業(yè)務流程、學習和成長等綜合信息，明確強調(diào)戰(zhàn)略問題和所關(guān)注的重點，并通過運用財務和非財務信息發(fā)展卓越的戰(zhàn)略。它與傳統(tǒng)預算管理相比具有如下特征：

1.以戰(zhàn)略為導向。戰(zhàn)略是企業(yè)實現(xiàn)長期目標、增強競爭優(yōu)勢的基本策略。正確的戰(zhàn)略是企業(yè)成敗的關(guān)鍵。企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理要以戰(zhàn)略為導向，但戰(zhàn)略的執(zhí)行需要通過預算保證資源的落實，通過預算控制對戰(zhàn)略執(zhí)行的財務結(jié)果實施控制。不同的戰(zhàn)略對預算的要求不同，因此，預算的制定，必須以戰(zhàn)略為導向才能對戰(zhàn)略起到支持作用。

2.以平衡記分卡為依據(jù)。在戰(zhàn)略導向下，預算指標體系的設計必須體現(xiàn)戰(zhàn)略目標，但戰(zhàn)略具有很強的概括性，預算作為一項行動指南、資源優(yōu)化工具，不能直接以戰(zhàn)略為依據(jù)，平衡計分卡則為之提供了一個細化的平臺。它從財務、顧客、內(nèi)部業(yè)務流程、學習和成長四個維度全面詮釋企業(yè)戰(zhàn)略。根據(jù)平衡記分卡確定的主要戰(zhàn)略目標，企業(yè)制定相應的戰(zhàn)略行動計劃和相應所需的資源，然后在此基礎上對所擁有的資源進行合理分配，制定具體的預算計劃；同時在預算的執(zhí)行過程中，通過有效、具有激勵效應的預算考核和評價，及時發(fā)現(xiàn)戰(zhàn)略預算本身及執(zhí)行過程中存在的問題，為以后的動態(tài)修正和有效控制提供指引。

3.以作業(yè)為基礎。作業(yè)就是組織發(fā)生的各種各樣的具體活動。作業(yè)是成本的動因，同時也是競爭優(yōu)勢的來源。因此，企業(yè)根據(jù)戰(zhàn)略要求，通過對作業(yè)的分析研究，合理地確定作業(yè)及作業(yè)之間的關(guān)系，進而采取措施，消除不增值作業(yè)，改善低效作業(yè)，優(yōu)化作業(yè)鏈。

二、導入平衡計分卡的預算管理理論基礎分析

預算管理理論的發(fā)展受多個學科的影響，如現(xiàn)代企業(yè)理論、企業(yè)管理理論等。但其中的權(quán)變管理理論、互動控制理論和代理理論，為將平衡計分卡引入預算管理提供了最重要的理論基礎。

1.權(quán)變管理理論。以往的管理理論，如科學管理理論、行為科學理論等，主要側(cè)重于研究加強企業(yè)內(nèi)部組織的管理，而且大多都在追求普遍適用的、最合理的模式與原則，但這些理論在解決企業(yè)面臨瞬息萬變的外部環(huán)境時卻顯得無能為力。在這種情況下，20世紀70年代，以弗雷德·盧桑斯為代表的一批管理學家綜合了前人的研究成果，將各種理論和思想進行了規(guī)范和系統(tǒng)整理，形成了權(quán)變管理理論。權(quán)變管理理論認為，企業(yè)管理要根據(jù)企業(yè)所處的內(nèi)外條件隨機應變，沒有什么一成不變、普遍適用的“最好的”管理理論和方法。權(quán)變理論的一句著名格言是“管理的智慧從你認識到世界上不存在惟一最優(yōu)的管理系統(tǒng)時開始”。它強調(diào)靈活性和適應性，反對有所謂“放之四海而皆準”的有效管理模式，認為只有針對具體情況的有效管理模式。

預算管理自20世紀20年代產(chǎn)生以來，長期處于企業(yè)控制系統(tǒng)中的核心地位，但隨著企業(yè)所面臨的內(nèi)外環(huán)境的日益復雜化，傳統(tǒng)預算已不適應21世紀新的企業(yè)環(huán)境，其中最大的弊端是預算目標難以與公司戰(zhàn)略相對接。依據(jù)權(quán)變理論，不同戰(zhàn)略導向下的預算，其核心、作用、范圍等因素都應有所不同，而傳統(tǒng)預算卻象一條流水線，可以從一個企業(yè)復制到另一個企業(yè)，無法體現(xiàn)不同環(huán)境下的企業(yè)的不同發(fā)展戰(zhàn)略。平衡計分卡作為目前最有效的戰(zhàn)略實施工具，根據(jù)對企業(yè)具體情況的具體分析，可通過構(gòu)建個性化的指標體系來有效分解企業(yè)戰(zhàn)略。實際上，企業(yè)根據(jù)自身情況建立不同層級平衡計分卡的過程就是一個根據(jù)戰(zhàn)略進行權(quán)變選擇的過程，因而導入平衡計分卡的預算管理的具體內(nèi)容和方法也是根據(jù)企業(yè)環(huán)境的不同所進行的權(quán)變選擇。這可能使預算管理活動更加符合實際情況，更加有效。

2.互動控制理論。根據(jù)Anthony的傳統(tǒng)管理控制觀，戰(zhàn)略形成是一個制定戰(zhàn)略的過程，管理控制是一個實施戰(zhàn)略的過程，二者是相對獨立的，管理控制系統(tǒng)僅僅是在戰(zhàn)略形成后實施戰(zhàn)略目標?；涌刂评碚搫t認為，管理控制系統(tǒng)應是一個尋找、收集、分析、反饋組織信息以及使組織能夠不斷適應環(huán)境變化的系統(tǒng)。該系統(tǒng)通過設定一套與企業(yè)總目標相符的、具體的作業(yè)目標來衡量員工的實際業(yè)績，并力求二者之間的差異，這意味著將戰(zhàn)略計劃與作業(yè)控制融合于管理控制中。

預算作為控制系統(tǒng)的重要部分，傳統(tǒng)預算控制顯然無法達到這一要求，而平衡計分卡作為戰(zhàn)略實施的有效工具，可通過聯(lián)系業(yè)績評價和戰(zhàn)略來填補傳統(tǒng)預算控制對戰(zhàn)略和經(jīng)營關(guān)注的空白，使管理控制與戰(zhàn)略聯(lián)系的更加緊密。一方面，企業(yè)通過平衡計分卡四個維度建立起體現(xiàn)戰(zhàn)略要求的目標和評價指標，使預算管理始終以戰(zhàn)略為核心，而不是以財務控制為核心，從而體現(xiàn)戰(zhàn)略對管理控制的影響；另一方面，通過對各層級平衡計分卡的預算指標體系的考核，可將反饋信息在各層級管理者之間交流，使所有的管理者盡快地明確存在的問題和機會，并可根據(jù)對反饋信息的分析，適當調(diào)整企業(yè)戰(zhàn)略，即管理控制系統(tǒng)也會影響戰(zhàn)略的形成。因此導入平衡計分卡的預算更能體現(xiàn)與戰(zhàn)略的交互控制關(guān)系。

3.代理理論?，F(xiàn)代社會經(jīng)濟組織，多是所有權(quán)與管理權(quán)相分離，如公司制企業(yè)，股東是所有者，但一般不直接管理公司日常事務，而是委托給一批職業(yè)經(jīng)理，這就產(chǎn)生委托——代理關(guān)系。代理理論是隨著代理關(guān)系的產(chǎn)生而逐漸發(fā)展起來的，從代理理論的研究目的出發(fā)，管理控制系統(tǒng)有兩種委托人——代理人關(guān)系。第一，企業(yè)所有者或股東作為委托人，雇傭CEO或高級管理集體作為代理人，為股東的利益管理企業(yè)；第二，企業(yè)高級管理集體作為委托人，雇傭部門經(jīng)理作為代理人，管理企業(yè)的分權(quán)化經(jīng)營單位，也就是說，在企業(yè)多層代理關(guān)系下，每一層的管理者既是上一層管理者的代理人，又是其下層員工的委托人。根據(jù)經(jīng)濟學假設，委托人和代理人各有其獨立的經(jīng)濟利益，在經(jīng)濟活動中，委托人、代理人都以其自身利益最大化為目標。在信息不對稱情況下，就會產(chǎn)生道德風險，造成目標背離。為減少這種目標背離，需要設計一種合理、科學的控制系統(tǒng)，使代理人在實現(xiàn)自身利益最大化的同時，也實現(xiàn)委托人利益的最大化。

預算管理作為控制系統(tǒng)的重要部分，主要通過控制企業(yè)財務及非財務資源使各層次代理人的目標協(xié)調(diào)一致，有效地降低各層代理成本，提高企業(yè)整體的管理效率，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。然而傳統(tǒng)預算采用的單一結(jié)構(gòu)的財務指標，不能完整準確地詮釋企業(yè)的戰(zhàn)略目標，而且預算的財務特性使戰(zhàn)略的實施過程難以控制，財務指標反映的是各項活動的結(jié)果，企業(yè)中各項工作的財務后果很難及時計量，員工不能將自己的工作與企業(yè)戰(zhàn)略建立起直接的關(guān)系，這也就無法保證各層次代理人的目標保持一致。平衡計分卡作為戰(zhàn)略實施的一個有效工具，一方面，在預算編制過程中，通過建立各層級的平衡計分卡對預算目標進行層層分解，可以將責任落實到人，在某種程度上講也是一種代理過程，同時，各層級平衡計分卡的建立，應與公司中有關(guān)人員進行充分溝通和交流，采用上下結(jié)合的方式進行，這在一定程度上解決了由于信息不對稱而引起的“預算松弛”問題。另一方面，在預算管理的考評環(huán)節(jié)，委托人通過建立科學的激勵機制，可以將代理人的報酬與其業(yè)績聯(lián)系起來，借助激勵條件的設計來激勵代理人提供委托人認為對公司最有益處的努力水平。并且在業(yè)績評價過程中，由于不確定性的存在，可適當擴大對代理人的評價范圍，而不應僅僅局限于可控因素。同時，對下級子公司可進行適當?shù)氖跈?quán)，使其在存在不確定性情況下能做出對公司最有利的決策，并且承擔一定的風險。因此，通過導入平衡計分卡的預算管理的實施，可以有效解決委托代理關(guān)系中存在的“預算松弛”等問題。

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