社會環(huán)境會計構建的經(jīng)濟學分析

摘 要：目前，西方許多學者將環(huán)境會計和社會會計結合起來構建了社會環(huán)境會計進行研究，這是因為人類社會的發(fā)展，歸根結底是人類與其所處社會環(huán)境與自然環(huán)境對立統(tǒng)一、協(xié)調共進的動態(tài)過程，而我國鮮有人進行這方面的研究。因此在充分借鑒西方學者關于社會和環(huán)境會計研究最新成果的基礎上，結合我國實際，就構建我國的社會環(huán)境會計進行經(jīng)濟學分析，以推動我國會計理論研究與實踐的豐富和發(fā)展。

關鍵詞：社會環(huán)境會計；政治經(jīng)濟學；環(huán)境經(jīng)濟學；經(jīng)濟學的外部性

中圖分類號：F234.1 文獻標識碼：A 文章編號：1009－9107（2007）02－0039－04

建立在歷史成本計價、權責發(fā)生制和復式記賬三大支柱基礎上的傳統(tǒng)會計雖然在人類社會的發(fā)展進程中功不可沒，但是傳統(tǒng)會計僅僅是經(jīng)濟效益的維護者，并不能滿足可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的要求，最大限度地追逐利潤，追求比較小的投入以獲取最大的產(chǎn)出，是傳統(tǒng)會計的目標。而且傳統(tǒng)會計沒有將對環(huán)境影響所帶來的經(jīng)濟問題很好地納入會計理論與實踐中加以研究和解決，這就使傳統(tǒng)會計對企業(yè)污染環(huán)境、消耗資源等所造成的社會成本成為一個“旁觀者”、“局外人”，產(chǎn)生了用企業(yè)經(jīng)營活動的“內(nèi)部經(jīng)濟性”掩蓋了企業(yè)的“外部非經(jīng)濟性”。傳統(tǒng)會計的諸多局限性表明其自身難以適應可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的要求。為了解決這一問題，許多學者提出了環(huán)境會計、社會會計、社會責任會計等理論，這些會計理論的提出極大促進和豐富了傳統(tǒng)會計理論，符合人類社會發(fā)展的要求和規(guī)律，蘊含了人類思想發(fā)展的火花和意識進步。在我國，鮮有人將社會會計和環(huán)境會計結合起來進行研究，而國外許多學者已從早期單純的社會會計和環(huán)境會計研究的窠臼中走出來，將兩者結合起來進行研究，形成了社會環(huán)境會計。這是因為人類社會的發(fā)展，歸根結底是人類與其所處社會環(huán)境與自然環(huán)境對立統(tǒng)一、協(xié)調共進的動態(tài)過程，這種過程是多維的，是不能割裂的。有鑒于此，本文試圖在充分借鑒西方學者關于社會和環(huán)境會計研究最新成果的基礎上，結合我國實際，就構建我國的社會環(huán)境會計進行經(jīng)濟學分析，以推動我國會計理論研究與實踐的豐富和發(fā)展。

一、社會環(huán)境會計的淵源

20世紀90年代后，隨著國際社會掀起了經(jīng)濟、社會、人口、資源、環(huán)境等方面相聯(lián)系的可持續(xù)發(fā)展的浪潮。在這種背景下，一些西方學者開始試圖將社會和環(huán)境產(chǎn)生的相互作用結合起來，充分借鑒社會會計和環(huán)境會計已有的研究成果，逐漸形成了社會環(huán)境會計的研究。社會環(huán)境會計的產(chǎn)生來自于學者們對于會計功能的三方面的深化認識：首先，會計活動應當反映它的社會背景；其次，會計應反過來重新構造社會的真實性；最后，會計本質上是傳統(tǒng)的新古典經(jīng)濟學的應用。研究社會環(huán)境會計的學者們在指出傳統(tǒng)會計種種局限性的同時，提出了社會環(huán)境會計應當具有的三大任務：第一個任務是應更好地理解企業(yè)在利潤上升的同時，受其影響的環(huán)境質量以及與之相關的社會責任卻不斷下降；第二個任務是在現(xiàn)行會計實踐中尋求一些適當?shù)姆椒?，使得會計能夠做出恰當?shù)恼{整以更好的鼓勵企業(yè)的經(jīng)濟行為能同社會責任及環(huán)境進行良性互動，目前在這方面開展的研究有：檢察和審視企業(yè)的投資評估體系，重新考慮企業(yè)關閉和開設工廠的決定，探求與倫理有關的投資問題等等；第三個任務是尋求對于企業(yè)的經(jīng)濟行為和社會責任、環(huán)境之間關系的新的解釋，目前在這方面討論的最多的是企業(yè)就其經(jīng)濟行為是否應增加環(huán)境影響報告和社會責任審計的披露。［1-5］當然，就現(xiàn)階段而言，社會環(huán)境會計在西方國家仍然處于較為初步的研究階段，基本上圍繞上述三大任務展開，在這方面做得最為出色當屬Gray教授和其領導的社會和環(huán)境會計研究中心（CSEAR）。作為環(huán)境會計研究的領軍人物之一的Gray教授自20世紀90年代以來，研究的領域逐漸向社會環(huán)境會計擴展，發(fā)表了許多有影響的論文和著作，而其所領導的社會和環(huán)境會計研究中心是總部設在英國Dundee大學的學術機構，在22個國家擁有分支機構，會員超過200人。［6，7］

二、社會環(huán)境會計的產(chǎn)生和發(fā)展的經(jīng)濟學分析

社會環(huán)境會計的產(chǎn)生和發(fā)展除了經(jīng)濟社會的現(xiàn)實原因和會計理論研究的深化推動以外，還有經(jīng)濟學理論為其產(chǎn)生和發(fā)展提供了強大的理論支持。我國的社會環(huán)境會計正處于認識探索階段，因此有必要用經(jīng)濟學相關原理來對社會環(huán)境會計的理論和實踐加以指導，這樣能夠促進社會環(huán)境會計理論的科學構建和健康發(fā)展。

（一）政治經(jīng)濟學分析

作為現(xiàn)代西方自由主義思潮來源之一的Bourgeois的政治經(jīng)濟學理論備受研究社會環(huán)境會計學者們的推崇，因為除了Bourgeois本人作為20世紀初歐洲政壇的杰出人物外，更重要的是其政治經(jīng)濟學雖然是建立在傳統(tǒng)的古典自由主義理論的基礎上，但是它卻包含了許多諸如社會公平、和諧社會等體現(xiàn)人文關懷的思想，同時布爾茹瓦的政治經(jīng)濟學充分研究了在一個社會或團體里，具有不同利益追求的經(jīng)濟個體在其進行經(jīng)濟利益活動時，如何在既能滿足和保護自身利益的同時，又做到同其他行為者處理好關系，以保證自身在這個社會或團體中生存下去。［8］Bourgeois的政治經(jīng)濟學特別強調了社會因素、環(huán)境因素都不同程度的制約著利益追求者的經(jīng)濟行為，其中社會因素當中包含了政府或社會管理機構的重要作用，這種作用體現(xiàn)在兩個方面，一是對符合整個社會利益的經(jīng)濟行為進行保護，二是對損害整個社會利益的行為進行干預。事實上，布爾茹瓦的政治經(jīng)濟學思想當中所強調的社會團體更多是指企業(yè)，其思想理論表明企業(yè)和其他類型的公民一樣都對社會負有倫理道德義務，可以并且應該幫助社會和社會上的特殊群體。在現(xiàn)實社會中，由于每個人能力、機會等等條件的不同，必然有一些人是居于弱勢群體地位。一個企業(yè)，尤其是一個成功的企業(yè)，必然是經(jīng)濟社會當中的一個強勢群體，一方面在為社會創(chuàng)造財富，另一方面社會財富也更多地集中在這些成功的企業(yè)當中，它們應該有責任幫助社會上的弱勢群體。企業(yè)的這種公益行為應當被視為是一個富有文化理念的道德理想，是企業(yè)成為社會良心維護者的自覺行動，而且也是企業(yè)獲得社會承認的有效途徑。任何組織的存在和發(fā)展，只有在它擁有為社會，至少是為大多數(shù)人所接受的道德上的正當性時，才能被大眾視為是正義的，才能為社會大眾所認可和接受，并成長壯大。所以，當企業(yè)以種種形式回報社會的時候，并不能簡單視之為一種單方面的給予，而是自身獲得立身之本的必要付出。采用這些觀點，一些社會環(huán)境會計的研究者得出了許多有價值的研究成果，例如，Ramanathan就得出了“社會合同”（social contract）的概念［9］，他認為一個企業(yè)的存在總體上是依賴于社會的支持的，如果企業(yè)從事?lián)p害社會利益的行為的話，社會就將采取取消該企業(yè)營業(yè)資格的行為，最終會導致該企業(yè)的消失。為了避免上述情況的發(fā)生，同時保持自身能在社會中生存下去，有理由相信企業(yè)的管理層就會發(fā)布企業(yè)與其所在環(huán)境和社會相關的經(jīng)濟行為的信息。又例如，Gray 等人就得出如果企業(yè)的經(jīng)濟行為侵犯了，或者被察覺侵犯了廣大社會成員的各種相關利益的話，政府應該進行干預以保護全體社會成員的利益。［1，2］作為企業(yè)而言，必須及時、充分、有效地披露其經(jīng)濟行為對社會、環(huán)境可能造成后果的詳盡信息，以取得與其利益相關群體的信任，避免政府干預。

（二）環(huán)境經(jīng)濟學分析

環(huán)境經(jīng)濟學認為，造成環(huán)境的污染和破壞，除了人們未能認識的自然生態(tài)規(guī)律外，主要表現(xiàn)為兩個方面：一是環(huán)境資源的產(chǎn)權制度缺損；二是對于環(huán)境資源使用上的社會貼現(xiàn)率與私人貼現(xiàn)率存在不一致。［10］產(chǎn)權制度缺損反映了環(huán)境資源具有公共物品的特征，導致環(huán)境資源不具有排他性。但是，隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，環(huán)境資源已經(jīng)越來越稀缺，因此很多環(huán)境資源已經(jīng)具有競爭性特征，實際上是一種準公共物品，雖然具有競爭性，卻不具有排他性。環(huán)境資源這種具有競爭性卻不具有排他性的特征，是外部性問題產(chǎn)生的原因。經(jīng)濟上外部性的存在會引起市場失靈而使社會資源無法得到有效配置，從而導致如河流、林地和草場等環(huán)境資源使用上產(chǎn)生“公用地的悲劇”，這表明了任何時候只要許多個人共同使用一種稀缺資源，便會發(fā)生環(huán)境的退化。而環(huán)境資源使用上的社會貼現(xiàn)率與私人貼現(xiàn)率的不一致，又會導致在資源利用過程中，沒有全面權衡經(jīng)濟發(fā)展和環(huán)境保護之間的關系，只考慮近期的直接的經(jīng)濟效果，忽視了經(jīng)濟發(fā)展給自然和社會帶來的長遠的影響，這樣造成的后果是在環(huán)境資源被大肆利用而不斷減少的情況下，卻沒有更多的替代性解決方案，從而加劇了資源的緊張程度。正是從這兩點我們可以看出，由于資源的稀缺性，社會成員一般都會產(chǎn)生利己的動機，每個成員都希望擴大自己的利益，從而造成了公有財產(chǎn)的過度利用和浪費的現(xiàn)象；由于資源的稀缺性，企業(yè)要想使用它，必須付出一定的代價，所以，環(huán)境資源也是經(jīng)濟學意義上的經(jīng)濟物品，會計對它的價值應該進行核算，況且企業(yè)的行為是經(jīng)濟行為，制約和規(guī)范經(jīng)濟行為的最有效手段之一便是采用會計作為經(jīng)濟管理手段。而且，隨著資源的日益減少，人類講求整體經(jīng)濟效益的意識越來越強烈。會計作為衡量經(jīng)濟效果的手段，反映資源配置結果的工具，對資源的核算和管理起著不可替代的作用。從根本上來說，由于人們的經(jīng)濟關系處于社會關系的支配地位，所以作為經(jīng)濟手段的會計是環(huán)境管理手段的核心。環(huán)境問題的背后無不隱藏著人們之間經(jīng)濟利益上的沖突，環(huán)境問題的解決實質上是各利益相關者談判和重復博弈的過程。因此采用會計手段對改善環(huán)境管理，實現(xiàn)環(huán)境與經(jīng)濟的協(xié)調發(fā)展起著至關重要的作用，全球環(huán)境管理的實踐也證明了環(huán)境管理越來越依賴于會計等經(jīng)濟手段的完善與應用。我國的傳統(tǒng)會計，沒有考慮對環(huán)境資源的核算和環(huán)境信息的披露，不能適應現(xiàn)在所倡導的“綠色經(jīng)濟”的要求。所以，為了確保對有限資源的有效利用和合理配置，對環(huán)境資源明確產(chǎn)權、進行量化和處理顯得順理成章，于是社會環(huán)境會計得以產(chǎn)生。例如，某條河流的上游污染者使下游用水者受到損害。如果給予下游用水者以使用一定質量水源的財產(chǎn)權，則上游的污染者將因把下游水質降到特定質量下而受罰。在這種情況下，上游污染者便會同下游用水者協(xié)商，將這種權利從他們那里買過來，然后再讓河流受到一定程度的污染，同時，遭到損害的下游用水者也會使用他出售污染權而得到的收入來治理河水。綜合上下游兩方使用者來看，由于上游污染者為其造成的外部影響支付了代價，故其私人成本與社會成本之間不存在差別。社會環(huán)境會計就可以披露財產(chǎn)權交易雙方相關的會計的信息，將雙方在交易中的收益和承擔的成本加以量化，以提供給雙方企業(yè)內(nèi)部決策人和企業(yè)外部的利益相關者，這樣可以做到全面準確地衡量企業(yè)與社會責任相關的支出和收益。

（三）經(jīng)濟學的外部性分析

在很多時候，某一個個體（生產(chǎn)者或消費者）的一項經(jīng)濟活動會給社會上其他成員帶來危害，但他自己卻并不為此而支付足夠補償這種危害的成本。此時，這個個體為其活動所付出的私人成本就小于該活動所造成的社會成本。這種性質的外部影響被稱為所謂“外部不經(jīng)濟”，反之，則成為“外部經(jīng)濟”。根據(jù)經(jīng)濟活動的主體是生產(chǎn)者還是消費者，外部不經(jīng)濟可以分類為“生產(chǎn)的外部不經(jīng)濟”和“消費的外部不經(jīng)濟”。［11］企業(yè)應當承擔的社會責任是在其生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生出來的，企業(yè)的這種生產(chǎn)經(jīng)營活動可能會造成對本企業(yè)員工和社會公眾的利益的損害，可能會對自然環(huán)境和自然資源造成破壞性的影響，而企業(yè)往往逃避對此的責任，使得其付出的成本小于其生產(chǎn)經(jīng)營活動所造成的社會成本，因此可以將與企業(yè)的社會責任相關的外部影響定義為生產(chǎn)的外部不經(jīng)濟。正因為企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中所產(chǎn)生的“生產(chǎn)的外部不經(jīng)濟”，社會環(huán)境會計就是要確認、計量和披露這種“生產(chǎn)的外部不經(jīng)濟”，用來對“看不見的手”的市場經(jīng)濟調節(jié)方式進行補充調節(jié)，使得企業(yè)披露其生產(chǎn)經(jīng)營活動對社會造成的影響，以及企業(yè)如何處理這種影響造成的社會成本，從而縮小企業(yè)付出的成本與其生產(chǎn)經(jīng)營活動所造成的社會成本的差異，促使企業(yè)履行應承擔的社會責任，達到資源配置最優(yōu)化和社會公平的目標。例如，在“生產(chǎn)的外部不經(jīng)濟”情況下，假定某一生產(chǎn)者的生產(chǎn)經(jīng)營活動的私人成本和社會成本分別為CP和CS。由于存在外部不經(jīng)濟，故私人成本小于社會成本：CP＜CS。如果該生產(chǎn)者的生產(chǎn)經(jīng)營活動所得到的私人利益VP大于其私人成本而小于社會成本，即有 CP＜VP＜CS，那么該生產(chǎn)者顯然會按照他目前的生產(chǎn)經(jīng)營方式繼續(xù)經(jīng)營下去，盡管從社會的角度來看，該生產(chǎn)者的活動破壞了社會財富，是不利的。在這種情況下，通過實行社會環(huán)境會計可以在一定程度上改變這一狀態(tài)，在該生產(chǎn)者實行社會環(huán)境會計后，就必須向政府監(jiān)管部門、環(huán)境保護部門和社會公眾披露其承擔社會責任情況，有關部門就可以看到該生產(chǎn)者的私人成本小于社會成本的具體數(shù)額，迫使該生產(chǎn)者為了彌補這一差額必須采取相關措施。如果生產(chǎn)者采取了相關的承擔社會成本的措施，就會放棄一部分利益，即為（CS－CP），而社會上其他人由此而避免的損失也為（CS－CP）。故這樣重新分配后，可以使每個人的損失都減少，亦即每個人的福利水平增大。由此可見，通過實行社會環(huán)境會計，可以減少“生產(chǎn)的外部不經(jīng)濟”對社會、經(jīng)濟及環(huán)境造成的不良影響。

總之，社會環(huán)境會計反映了社會與時代的需要，對促進我國會計理論研究和發(fā)展具有現(xiàn)實意義。筆者希望本文所作研究能收到引玉之效。

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