直播帶貨稅收征管問題研究

高曉雯　何梓建

摘要：隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的不斷進(jìn)步，直播帶貨成為快消品營(yíng)銷的重要渠道。不過，由于新興行業(yè)具有特殊性，以及傳統(tǒng)的稅收法律制度與新型網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不匹配，在稅收征管方面，直播帶貨行業(yè)存在申報(bào)制度不完善、扣繳義務(wù)人認(rèn)定難、收入難以確認(rèn)、納稅人納稅意識(shí)淡薄等問題。因此，要建立第三方涉稅信息共享平臺(tái)，完善納稅申報(bào)制度；利用第三方支付平臺(tái)，健全代扣代繳制度；規(guī)范收款賬戶，明確收入來源；完善納稅信用等級(jí)，加強(qiáng)稅收宣傳力度。

關(guān)鍵詞：直播帶貨；納稅規(guī)定；稅收征管

0 引言

根據(jù)《中國(guó)網(wǎng)絡(luò)視聽發(fā)展研究報(bào)告（2023）》，截至2022年12月，我國(guó)網(wǎng)絡(luò)直播用戶規(guī)模達(dá)7.51億戶，42.7%的用戶在半年內(nèi)通過網(wǎng)絡(luò)視頻或直播平臺(tái)購(gòu)物，直播已成為日常生活快消品營(yíng)銷的重要渠道。新型網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，但傳統(tǒng)的稅收法律制度尚不適應(yīng)這樣的快節(jié)奏。盡管在目前的稅收征管領(lǐng)域綜合治稅被反復(fù)提起^[1]，但是實(shí)際效果并不很理想，跨部門之間涉稅數(shù)據(jù)傳遞不暢、部分地區(qū)人為地制造“稅收洼地”等問題層出不窮，稅款嚴(yán)重流失，給我國(guó)在直播帶貨行業(yè)的稅收征管帶來了挑戰(zhàn)。長(zhǎng)此以往，直播帶貨行業(yè)難以合法合規(guī)運(yùn)行。本文對(duì)直播帶貨行業(yè)現(xiàn)存稅收征管問題進(jìn)行剖析，并提出針對(duì)性建議，對(duì)于維護(hù)稅收公平、促進(jìn)直播帶貨行業(yè)有序發(fā)展具有現(xiàn)實(shí)意義。

1 直播帶貨模式及納稅規(guī)定

網(wǎng)絡(luò)直播帶貨的主流模式有兩種：一種是主播個(gè)人帶貨；另一種是主播成立經(jīng)營(yíng)實(shí)體帶貨。兩種模式下的納稅規(guī)定有所不同。

1.1 主播個(gè)人帶貨模式

如果主播不屬于公司員工，以個(gè)人身份為商家直播帶貨，直播平臺(tái)按比例與其共同分配收入。主播獲得的收入主要有銷售商品獲得的傭金、坑位費(fèi)和“粉絲”打賞，這部分收入要按勞務(wù)報(bào)酬所得繳納稅費(fèi)。主播的勞務(wù)報(bào)酬所得對(duì)應(yīng)20%～40%的3級(jí)超額累進(jìn)稅率，通常由直播平臺(tái)代扣代繳。此外，主播還需要繳納增值稅、城建稅和附加稅。

如果主播與公司簽訂勞動(dòng)合同，根據(jù)公司的定位不同，納稅分兩種情況。①當(dāng)主播服務(wù)公司為賣貨公司時(shí)，主播的工作內(nèi)容服從公司安排，直播帶貨是其工作的一部分。賣貨公司申請(qǐng)賬號(hào)，然后分派到具體主播，由其進(jìn)行直播帶貨。這時(shí)主播在平臺(tái)上取得的收入屬于公司，而主播相當(dāng)于銷售人員，其獲得的收入性質(zhì)為工資薪金所得，要按規(guī)定稅率3%～45%的7級(jí)超額累進(jìn)稅率繳納個(gè)稅。②當(dāng)主播服務(wù)的是MCN（多頻道網(wǎng)絡(luò)）機(jī)構(gòu)時(shí)，首先由MCN機(jī)構(gòu)接單，然后MCN機(jī)構(gòu)將任務(wù)分派給主播，收入包含銷售商品獲得的傭金、坑位費(fèi)和“粉絲”打賞等，中間會(huì)進(jìn)行兩次結(jié)算。第一次結(jié)算是指賣貨公司按照合同約定好的收入分配比例，在直播平臺(tái)和MCN機(jī)構(gòu)之間進(jìn)行分配。第二次結(jié)算是指MCN機(jī)構(gòu)按比例獲得收入之后，再根據(jù)勞動(dòng)合同約定的比例分配給主播。此時(shí)，主播取得的收入屬于個(gè)人勞務(wù)所得，要按勞務(wù)報(bào)酬稅率20%～40%的3級(jí)超額累進(jìn)稅率進(jìn)項(xiàng)繳納個(gè)稅，通常由直播平臺(tái)代扣代繳。另外，主播還需要繳納增值稅、城建稅和附加稅。

1.2 主播成立經(jīng)營(yíng)實(shí)體帶貨模式

主播成立企業(yè)，并以企業(yè)的名義與商家簽訂協(xié)議，其直播收入屬于企業(yè)的業(yè)務(wù)收入。根據(jù)實(shí)際情況，這種模式的涉稅內(nèi)容主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：①當(dāng)主播為個(gè)體工商戶時(shí)，其所負(fù)責(zé)的經(jīng)營(yíng)實(shí)體需要與直播平臺(tái)簽訂合約，事先約定好雙方的收入分配比例，根據(jù)規(guī)定需要繳納增值稅、城建稅及附加稅、個(gè)人所得稅；②當(dāng)主播成立公司時(shí)，需按一定的比例與直播平臺(tái)分配收入，繳納增值稅、城建稅及附加稅、企業(yè)所得稅。除小型微利企業(yè)有特殊規(guī)定外，一般適用稅率為25%。

2 直播帶貨稅收征管中出現(xiàn)的問題

2.1 申報(bào)制度不完善

目前，我國(guó)納稅申報(bào)方式主要分為3種：納稅人直接申報(bào)、郵寄申報(bào)、發(fā)送數(shù)據(jù)電文申報(bào)。其中，通過電子申報(bào)系統(tǒng)申報(bào)的方式較為適合無實(shí)際經(jīng)營(yíng)地址的直播帶貨行業(yè)，但是不能完全滿足直播帶貨行業(yè)納稅申報(bào)需求。首先，盡管《網(wǎng)絡(luò)直播營(yíng)銷管理辦法（試行）》規(guī)定直播平臺(tái)需要向相關(guān)部門報(bào)送主播的相關(guān)信息，但是實(shí)際上有些平臺(tái)并沒有按照規(guī)定辦事。同時(shí)，主播的真實(shí)身份與其網(wǎng)絡(luò)空間的虛擬身份存在差異，部分主播沒有如實(shí)進(jìn)行主體登記，導(dǎo)致征納雙方出現(xiàn)信息不對(duì)稱現(xiàn)象，平臺(tái)無法報(bào)送相關(guān)信息，稅收監(jiān)管出現(xiàn)盲區(qū)。其次，盡管納稅人通過電子數(shù)據(jù)能夠快速儲(chǔ)存稅款，但因?yàn)橄到y(tǒng)具有特殊性，數(shù)據(jù)很容易被篡改和破壞，加大了稅務(wù)部門全面掌握賬目的難度，進(jìn)而造成一定的財(cái)稅損失。最后，無論是采用稅務(wù)應(yīng)用軟件還是稅務(wù)相關(guān)網(wǎng)站進(jìn)行申報(bào)，前提都在于納稅人及相關(guān)扣繳義務(wù)人具有自覺依法納稅的意識(shí)。當(dāng)納稅主體的納稅意識(shí)較差時(shí)，電子申報(bào)就難以發(fā)揮自主、快速、便捷的優(yōu)勢(shì)。

2.2 扣繳義務(wù)人認(rèn)定難

雖然有關(guān)政策要求直播平臺(tái)、直播服務(wù)機(jī)構(gòu)依法履行代扣代繳義務(wù)，但是直播帶貨行業(yè)往往涉及多方主體，各主體之間的關(guān)系錯(cuò)綜復(fù)雜^[2]，識(shí)別納稅主體和扣繳義務(wù)人的前提是要厘清不同主體之間的關(guān)系。當(dāng)有關(guān)機(jī)關(guān)對(duì)直播帶貨行業(yè)征稅時(shí)，極易混淆不同主體之間的關(guān)系，給主體責(zé)任歸屬的確定帶來了一定的挑戰(zhàn)。目前，直播帶貨行業(yè)采用最多的是非商家員工模式，獨(dú)立主播通過自己的賬號(hào)更加自由地進(jìn)行直播帶貨。這類主播的個(gè)人所得稅一般由平臺(tái)代扣代繳。但是在實(shí)際中，平臺(tái)也有可能因程序復(fù)雜而少扣少繳，并且平臺(tái)也無權(quán)對(duì)主播的其他所得進(jìn)行代扣代繳。另外，這些主播可能在多個(gè)平臺(tái)上注冊(cè)。各個(gè)直播平臺(tái)之間信息不相通、不透明，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)難以掌握全部數(shù)據(jù)。此外，現(xiàn)行的《直播營(yíng)銷管理辦法（試行）》雖然明確了直播平臺(tái)及MCN機(jī)構(gòu)應(yīng)該依法履行個(gè)人所得稅代扣代繳義務(wù)，但并未確定從業(yè)人員在具有多種收入來源及涉及多個(gè)交易關(guān)系時(shí)，代扣代繳義務(wù)人的具體認(rèn)定方法和代扣代繳義務(wù)的履行順序，而且模糊的協(xié)議內(nèi)容和復(fù)雜的法律關(guān)系也為直播平臺(tái)和MCN機(jī)構(gòu)不履行代扣代繳義務(wù)提供了理由。

2.3 收入難以確認(rèn)

2.3.1 虛擬商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移判定難

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》第四條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入^[3]。但是在實(shí)際操作中，電商存在7天無理由退貨、15天內(nèi)發(fā)貨、虛擬道具是一次性使用還是某一段時(shí)間使用等不好確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)的因素，導(dǎo)致直播平臺(tái)難以明確收入的確認(rèn)時(shí)間。拿虛擬商品來說，直播平臺(tái)銷售給用戶虛擬商品之后，即認(rèn)為客戶實(shí)際取得了該商品的控制權(quán)，然后對(duì)主播進(jìn)行打賞并將打賞所得確認(rèn)為收入。但實(shí)際上，一些用戶在購(gòu)買虛擬商品之后并未完全使用，原因如賬號(hào)遺失、后續(xù)不想再使用該平臺(tái)等，造成虛擬貨幣沉淀問題。從表面上看，直播平臺(tái)完成了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，但實(shí)際上并沒有完成潛在的合同義務(wù)，造成難以明確收入的確認(rèn)時(shí)間。

2.3.2 帶貨主播收入關(guān)系復(fù)雜

直播帶貨主播的收入定位大致可分為3類：第一，主播以個(gè)人身份與直播平臺(tái)合作，繳納個(gè)人所得稅，此時(shí)收入包括業(yè)務(wù)提成、“粉絲”打賞和勞務(wù)報(bào)酬；第二，主播成立工作室與直播平臺(tái)合作，繳納個(gè)人所得稅，收入為其經(jīng)營(yíng)所得；第三，主播簽約公司與直播平臺(tái)合作，繳納企業(yè)所得稅，收入是公司的經(jīng)營(yíng)所得^[4]。收入關(guān)系的復(fù)雜性極易使一些主播萌生偷稅漏稅的想法。這些主播一般會(huì)將個(gè)人所得與企業(yè)所得或個(gè)人經(jīng)營(yíng)所得進(jìn)行互換，達(dá)到少繳稅款的目的。這是因?yàn)楫?dāng)主播進(jìn)繳納個(gè)人所得稅時(shí)，稅率最高達(dá)到45%，但如果其按照經(jīng)營(yíng)所得納稅，稅率最高只有35%。近年來，在直播帶貨行業(yè)快速發(fā)展過程中，網(wǎng)絡(luò)主播偷稅逃稅案例時(shí)有發(fā)生。梳理一些典型案例發(fā)現(xiàn)，網(wǎng)絡(luò)主播偷稅逃稅所用的常見手法有：將直播傭金轉(zhuǎn)化為企業(yè)經(jīng)營(yíng)所得、設(shè)立公司虛構(gòu)業(yè)務(wù)、隱匿直播平臺(tái)的傭金收入、虛假申報(bào)相關(guān)資料等。

2.3.3 帶貨主播打賞收入認(rèn)定多元化

“粉絲”打賞作為直播帶貨主播的重要收入來源，不僅金額較大，而且還牽涉收入性質(zhì)多樣化的問題。打賞收入的定性會(huì)嚴(yán)重影響主播的個(gè)稅申報(bào)，比如贈(zèng)與行為不用納稅，與勞務(wù)報(bào)酬和工資薪金相差甚遠(yuǎn)。從形式上看，打賞收入似乎是“粉絲”對(duì)主播的無償贈(zèng)送，但從本質(zhì)看，這一行為是“粉絲”對(duì)主播所提供服務(wù)的付費(fèi)。根據(jù)其定位不同，打賞收入也不同。第一，主播以個(gè)人的身份在平臺(tái)獲得打賞收入有兩種情況：①主播直接與平臺(tái)簽約，有基本的底薪，打賞是提成；②主播不與平臺(tái)簽約，沒有底薪，平臺(tái)只抽取中介費(fèi)。第二，主播成立工作室，與平臺(tái)形成了合作關(guān)系，打賞收入分為兩部分，按照一定比例分配。第三，主播與公司簽約，簽訂勞務(wù)合同，打賞收入分為3部分，按照具體的合同條款分配^[5]。

2.4 納稅人納稅意識(shí)淡薄

隨著“互聯(lián)網(wǎng)+”戰(zhàn)略的提出，我國(guó)電子商務(wù)快速發(fā)展。根據(jù)網(wǎng)經(jīng)社電子商務(wù)研究中心發(fā)布的《2022年度中國(guó)電子商務(wù)市場(chǎng)數(shù)據(jù)報(bào)告》，2022年，我國(guó)電子商務(wù)市場(chǎng)規(guī)模達(dá)47.57萬億元，較2021年增長(zhǎng)12.9%。與市場(chǎng)規(guī)模相比，電子商務(wù)財(cái)稅貢獻(xiàn)率稍顯遜色。從2021年查處多起主播偷逃稅案件及2022年整改后依然有主播偷稅漏稅可以看出，不少納稅主播主動(dòng)納稅意識(shí)比較薄弱，存在僥幸心理，加之監(jiān)管部門懲罰力度不夠，增加了我國(guó)稅收征管的難度。

3 直播帶貨稅收征管對(duì)策建議

3.1 建立第三方涉稅信息共享平臺(tái)，完善納稅申報(bào)制度

稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)充分利用第三方涉稅信息共享平臺(tái)，完善電子納稅申報(bào)制度，積極推行電子稅收登記制度。第一，要確認(rèn)統(tǒng)一的納稅識(shí)別號(hào)。網(wǎng)絡(luò)主播擁有統(tǒng)一的納稅人識(shí)別號(hào)是納稅申報(bào)的前提，建議當(dāng)主播注冊(cè)時(shí)需進(jìn)行實(shí)名認(rèn)證，將其身份證號(hào)作為賬號(hào)依據(jù)。主播根據(jù)納稅識(shí)別號(hào)，登錄第三方涉稅信息共享的納稅系統(tǒng)。關(guān)于納稅申報(bào)材料，主播可在申報(bào)系統(tǒng)內(nèi)直接填寫相關(guān)信息，并上傳相關(guān)支撐材料。此系統(tǒng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的系統(tǒng)是互通的，之后稅務(wù)部門可通過軟件系統(tǒng)，對(duì)已提交申請(qǐng)的納稅主體的各種登記信息進(jìn)行集成分析。第二，規(guī)定納稅人必須到稅務(wù)機(jī)關(guān)登記。稅務(wù)機(jī)關(guān)要嚴(yán)格審核納稅人網(wǎng)上申報(bào)的交易事項(xiàng)并進(jìn)行登記。這樣即使納稅人匿名登記，也不會(huì)對(duì)稅務(wù)處理構(gòu)成影響。

3.2 利用第三方支付平臺(tái)，健全代扣代繳制度

關(guān)于帶貨主播收入的稅收代扣代繳問題，建議可將直播平臺(tái)和第三方支付平臺(tái)一起作為代扣代繳義務(wù)人。目前，第三方支付平臺(tái)已成為大多數(shù)消費(fèi)者的主流支付渠道，直播帶貨行業(yè)更是依賴于線上支付方式。第三方支付平臺(tái)具有簡(jiǎn)單、快捷的特點(diǎn)，成為支付信息的直接獲取者及稅源的監(jiān)控者，因此可將其將視為代扣代繳義務(wù)人。具體做法是，利用信息技術(shù)獲得現(xiàn)金流量數(shù)據(jù)，由支付平臺(tái)系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算得到用戶充值到平臺(tái)的最終金額，即充值金額減去應(yīng)繳納的稅款，此時(shí)平臺(tái)履行代扣代繳稅款義務(wù)。這不僅有利于保護(hù)用戶、主播、平臺(tái)隱私，而且能減少稅收征管成本，提高征管效率。

3.3 規(guī)范收款賬戶，明確收入來源

為了明確收入，稅務(wù)部門可將履約義務(wù)與控制權(quán)相結(jié)合，規(guī)范控制權(quán)的轉(zhuǎn)移比例。對(duì)于直播平臺(tái)上的虛擬物品會(huì)計(jì)處理，可規(guī)定用戶購(gòu)買虛擬物品之后收入確認(rèn)沒有時(shí)間限制；對(duì)于直播帶貨行業(yè)中較為普遍的7天無理由退貨的售后會(huì)計(jì)處理，需要確定合理的退貨率，無須等到退貨期滿再確認(rèn)收入。關(guān)于企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅，稅務(wù)部門要求企業(yè)或個(gè)人增加具體的收入認(rèn)定書，防止帶貨主播將個(gè)人所得稅轉(zhuǎn)化為企業(yè)所得稅，通過銀聯(lián)系統(tǒng)快速掌握主播的實(shí)際收入，通過統(tǒng)一進(jìn)賬平臺(tái)減少處理實(shí)務(wù)時(shí)的爭(zhēng)議，堵上直播帶貨行業(yè)稅收征管的漏洞。

3.4 完善納稅信用等級(jí)制度，加強(qiáng)稅收宣傳力度

完善納稅信用等級(jí)制度，將其與納稅人的日常征信信息掛鉤，并在征信等級(jí)較低時(shí)，出臺(tái)一些限制政策，在一定程度上消除僥幸心理。關(guān)于納稅主體的納稅意識(shí)薄弱問題，稅務(wù)部門需要持續(xù)加大稅法宣傳力度，增強(qiáng)各主體的納稅意識(shí)。第一，在直播平臺(tái)上設(shè)置和該行業(yè)有關(guān)的稅收法律學(xué)習(xí)模塊，明確規(guī)定帶貨主播必須學(xué)習(xí)，并且安排考試，等考試通過之后，才能開展相關(guān)業(yè)務(wù)；第二，發(fā)揮新媒體的優(yōu)勢(shì)，通過官方賬戶推送相關(guān)稅收法律知識(shí)，不斷加強(qiáng)稅法宣傳與教育，引導(dǎo)納稅主體從“被動(dòng)地遵循”變?yōu)椤爸鲃?dòng)地遵循”。

4 結(jié)語

近年來，直播帶貨模式在推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時(shí)，也給稅收征管帶來了挑戰(zhàn)?，F(xiàn)有直播帶貨模式存在相關(guān)稅收制不完善、收入確認(rèn)條件模糊、帶貨主播及相關(guān)納稅人納稅意識(shí)淡薄等問題。建議稅務(wù)部門合理利用第三方平臺(tái)，獨(dú)立、高效地完成各項(xiàng)工作，健全直播帶貨行業(yè)稅收征管制度；同時(shí)利用多種方式，加大稅收宣傳力度，使得帶貨主播、直播平臺(tái)及相關(guān)納稅人在合法合規(guī)基礎(chǔ)上保持對(duì)監(jiān)管風(fēng)向的敏感性。希望以上建議能優(yōu)化我國(guó)直播帶貨行業(yè)稅收征管體系，促進(jìn)直播帶貨行業(yè)有序發(fā)展。

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收稿日期：2023-07-06

作者簡(jiǎn)介：

高曉雯，女，1997年生，碩士研究生在讀，主要研究方向：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。

何梓建，男，2001年生，本科在讀，主要研究方向：財(cái)務(wù)理論與實(shí)務(wù)。