解析新收入準(zhǔn)則在建筑企業(yè)中的運(yùn)用

摘要：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》發(fā)布后，一直是理論與實(shí)務(wù)界研究的重點(diǎn)。收入和利潤(rùn)的確認(rèn)對(duì)企業(yè)有著重大影響，建筑企業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的的重要組成部分，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展起著重要支撐作用，在執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》時(shí)需要根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行判斷，以提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量。結(jié)合建筑企業(yè)在實(shí)際執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》時(shí)存在的各類問(wèn)題，按照5步法進(jìn)行剖析，并提出改進(jìn)建議，以期為建筑企業(yè)會(huì)計(jì)核算提供更多借鑒和參考。

關(guān)鍵詞：新收入準(zhǔn)則；建筑企業(yè)；施工；收入

中圖分類號(hào)：F275.2

2017年，財(cái)政部印發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（以下簡(jiǎn)稱“新收入準(zhǔn)則”或“CAS14”），不再區(qū)分銷(xiāo)售商品、提供服務(wù)、建造合同等業(yè)務(wù)類型，統(tǒng)一采用控制模型進(jìn)行確認(rèn)，以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)規(guī)范企業(yè)核算和財(cái)務(wù)管理具有重要意義。但由于建筑工程項(xiàng)目普遍投資額較大、建設(shè)周期較長(zhǎng)、工程建設(shè)復(fù)雜，建筑企業(yè)在應(yīng)用新收入準(zhǔn)則時(shí)會(huì)出現(xiàn)較多問(wèn)題。本研究結(jié)合建筑企業(yè)實(shí)際，對(duì)企業(yè)應(yīng)用新收入準(zhǔn)則過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行分析。

一、新收入準(zhǔn)則在建筑企業(yè)應(yīng)用中存在的問(wèn)題

（一）合同識(shí)別過(guò)程中存在的問(wèn)題

1.先施工后簽訂合同或簽訂暫定合同

例1 A公司與B公司均為某集團(tuán)控股子公司，A公司承接B公司辦公樓建設(shè)工程，預(yù)計(jì)造價(jià)1 000萬(wàn)元。按照集團(tuán)規(guī)定，該工程需要履行相應(yīng)程序，但A公司急于推進(jìn)項(xiàng)目落成，經(jīng)內(nèi)部協(xié)商后，在未履行相應(yīng)程序的情況下，由B公司先行施工。

例2 A公司與C公司為長(zhǎng)期合作伙伴，A公司經(jīng)常無(wú)合同承接C公司業(yè)務(wù)，雙方口頭約定按照項(xiàng)目概算下浮率進(jìn)行結(jié)算，但由于項(xiàng)目概算尚未編制完成，既未簽訂合同也未約定明確價(jià)格，或僅約定暫定價(jià)格。

以上2種情況在建筑企業(yè)中普遍存在，盡管新收入準(zhǔn)則規(guī)定，合同包括口頭形式或者商業(yè)慣例，但與商品銷(xiāo)售不同，以上情況缺乏明確的權(quán)利義務(wù)、支付條款等，且部分項(xiàng)目金額較大。由此，建筑企業(yè)在施工中往往要等到簽訂合同后，再進(jìn)行收入和成本的核算，造成賬面金額與實(shí)際金額不符。實(shí)務(wù)中，例1屬于關(guān)聯(lián)方關(guān)系，建筑企業(yè)可按照實(shí)質(zhì)重于形式原則進(jìn)行核算，關(guān)聯(lián)方雖未明確價(jià)格，但交易內(nèi)容容易獲得內(nèi)部認(rèn)可，滿足合同實(shí)質(zhì)，可以確定合同。對(duì)于例2，如僅口頭約定，由于不能完全滿足合同成立條款，是否能按照商業(yè)慣例進(jìn)行確認(rèn)，再按新收入準(zhǔn)則進(jìn)行核算，值得進(jìn)一步商榷。比如A公司應(yīng)綜合考慮C公司作為客戶的能力，是否產(chǎn)生的對(duì)價(jià)能收回等問(wèn)題。

2.合同調(diào)整變更未及時(shí)進(jìn)行處理

例3 A公司與B公司簽訂了寫(xiě)字樓建設(shè)合同，A公司承攬合同初始額為2 000萬(wàn)元，由于在施工過(guò)程中B公司對(duì)寫(xiě)字樓樓層進(jìn)行了調(diào)整，造成A公司實(shí)際合同額縮減至1 500萬(wàn)元，但未簽訂補(bǔ)充合同，A公司賬面核算也未進(jìn)行調(diào)整。

如例3情況，建筑企業(yè)經(jīng)常面臨合同變更及調(diào)整的情況，在實(shí)務(wù)中由于缺乏明確資料支撐，造成合同金額不能及時(shí)進(jìn)行調(diào)整。

（二）識(shí)別合同中單項(xiàng)履約義務(wù)存在的問(wèn)題

例4 A公司與客戶Z簽訂PPP總承包合同，約定A為Z提供市政和房建兩項(xiàng)服務(wù)，兩者為可明確區(qū)分的承諾。A公司根據(jù)中標(biāo)階段約定的市政與房建規(guī)模份額比例，基于兩者同步建造的前提，將各服務(wù)預(yù)計(jì)的毛利率與對(duì)應(yīng)份額加權(quán)計(jì)算出一個(gè)整體合同毛利率，并按照單項(xiàng)履約義務(wù)進(jìn)行核算。

例4中，A公司將2項(xiàng)不同的履約義務(wù)合并成一項(xiàng)履約義務(wù)顯然不符合新收入準(zhǔn)則規(guī)定；但實(shí)務(wù)中，在子項(xiàng)較多、每個(gè)子項(xiàng)合同金額不高且均能構(gòu)成單獨(dú)履約義務(wù)的合同中，為了降低核算工作量，財(cái)務(wù)人員經(jīng)常將部分或全部合同合并為一項(xiàng)履約義務(wù)處理。因此，在子項(xiàng)較多的情況下，將部分或全部的不重大履約義務(wù)，如單項(xiàng)100萬(wàn)以下且占比低項(xiàng)目，進(jìn)行合并簡(jiǎn)化處理，符合重要性原則和成本效益原則；但對(duì)于重大子項(xiàng)目，建筑企業(yè)不應(yīng)違背新收入準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)根據(jù)自身實(shí)際將同質(zhì)化高、合同份額低的合同子項(xiàng)進(jìn)行合并。

（三）確定交易價(jià)格存在的問(wèn)題

1.合同收入確認(rèn)不完整、不準(zhǔn)確

實(shí)務(wù)中，建筑企業(yè)與客戶簽訂的合同分為單價(jià)和總價(jià)合同兩種形式，兩種形式下，初始合同價(jià)都應(yīng)遵從招標(biāo)文件且與圖紙內(nèi)容相符。但實(shí)際施工過(guò)程中圖紙工程量和招標(biāo)時(shí)相比都會(huì)有所調(diào)整，造成合同價(jià)款發(fā)生變化[1]。大型施工項(xiàng)目的實(shí)施周期長(zhǎng)、工序復(fù)雜，建筑企業(yè)在項(xiàng)目中標(biāo)后與客戶簽訂的總承包項(xiàng)目（EPC）合同，一般會(huì)約定暫定合同總價(jià)，往往會(huì)包含暫列金和預(yù)備費(fèi)，待施工圖完成后再進(jìn)行確定；而施工過(guò)程中發(fā)生因暫時(shí)不能確定的變更、合同約定調(diào)整等因素，導(dǎo)致合同價(jià)調(diào)整以及索賠、現(xiàn)場(chǎng)簽證等金額變更，造成建筑企業(yè)合同收入難以準(zhǔn)確確認(rèn)，降低了財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)可靠性。

2.可變對(duì)價(jià)難以確認(rèn)

工程施工過(guò)程中，可變對(duì)價(jià)往往集中在項(xiàng)目工期環(huán)節(jié)，理論上可變對(duì)價(jià)確認(rèn)相對(duì)簡(jiǎn)單，但實(shí)務(wù)中可變對(duì)價(jià)多發(fā)生在施工過(guò)程中，可能存在多個(gè)工程工期節(jié)點(diǎn)，并且受天氣、征拆等外部因素影響，造成可變對(duì)價(jià)難以估計(jì)，難以按照新收入準(zhǔn)則確認(rèn)最佳估計(jì)數(shù)，因此，建筑企業(yè)多按照零概率進(jìn)行預(yù)估。但如果實(shí)際可變對(duì)價(jià)對(duì)應(yīng)金額較大，而不予以確認(rèn)，則會(huì)形成多計(jì)或少計(jì)收入情況發(fā)生。

（四）交易價(jià)格分?jǐn)偞嬖诘膯?wèn)題

根據(jù)新收入準(zhǔn)則規(guī)定，建筑企業(yè)應(yīng)先判斷是否屬于某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，不屬于則歸類為在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)，符合下列條件之一的屬于某一時(shí)段履約義務(wù)：①客戶在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗企業(yè)履約所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益；②客戶能夠控制企業(yè)履約過(guò)程中在建的商品；③企業(yè)履約過(guò)程中產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個(gè)合同期間內(nèi)，有權(quán)累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)，即合格收款權(quán)。合格收款權(quán)是指由于客戶或其他方的原因終止合同時(shí)，企業(yè)有權(quán)累計(jì)至今已完成的履約部分，收取能夠補(bǔ)償其已發(fā)生成本和合理利潤(rùn)的款項(xiàng)，并且該權(quán)利具有法律效力。

1.以時(shí)段法確認(rèn)收入不能準(zhǔn)確反映履約進(jìn)度的問(wèn)題

EPC項(xiàng)目工程款通常以里程碑法結(jié)算，而不是按實(shí)際完成工程量計(jì)價(jià)。而按里程碑法結(jié)算需要企業(yè)墊付大量資金，給企業(yè)帶來(lái)很大壓力，近年來(lái)，很多企業(yè)已將付款方式修改為按期結(jié)算。建筑企業(yè)按照成本法以按期結(jié)算方式進(jìn)行結(jié)算，采用“雙方實(shí)際結(jié)算量”這一產(chǎn)出指標(biāo)確定履約進(jìn)度，結(jié)算確認(rèn)反映為實(shí)際發(fā)生成本，即以實(shí)際發(fā)生成本占預(yù)計(jì)總成本的比例確定履約進(jìn)度。因此，建筑企業(yè)應(yīng)分析根據(jù)雙方實(shí)際結(jié)算量是否能確定履約進(jìn)度，如果可以確定，則表明可以采用按期結(jié)算的方法；如果雙方實(shí)際結(jié)算量與實(shí)際投入產(chǎn)出量差值較大，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇其他產(chǎn)出指標(biāo)或其他方法確定履約進(jìn)度[1]。實(shí)務(wù)中一些建筑企業(yè)為了調(diào)節(jié)營(yíng)收和利潤(rùn)，雖然以雙方實(shí)際結(jié)算量作為時(shí)段法確認(rèn)的指標(biāo)，但有時(shí)建筑企業(yè)會(huì)存在推遲結(jié)算或提前結(jié)算情況，進(jìn)而與實(shí)際階段性產(chǎn)出成果存在著較大差異，導(dǎo)致財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)不能公允反映經(jīng)營(yíng)成果。新收入準(zhǔn)則要求優(yōu)先采用產(chǎn)出法，但是產(chǎn)出法存在信息獲取難度大、計(jì)量難度大、取得成本較高等不易實(shí)施因素，在建筑企業(yè)中應(yīng)用積極性不高，因此，建筑企業(yè)存在以時(shí)段法確認(rèn)收入不能準(zhǔn)確反映履約進(jìn)度的問(wèn)題。

2.設(shè)計(jì)服務(wù)難以按照投入量可靠計(jì)算

如果建筑企業(yè)單獨(dú)提供設(shè)計(jì)服務(wù)，首先，設(shè)計(jì)服務(wù)一般不在現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)，且設(shè)計(jì)服務(wù)不具有唯一性，則可能不符合以上關(guān)于某一時(shí)段履約義務(wù)的①②項(xiàng)條件。其次，有些設(shè)計(jì)服務(wù)具有不可替代性，企業(yè)有合格收款權(quán)，但有些建筑企業(yè)沒(méi)有充分考慮企業(yè)實(shí)際投入、利潤(rùn)，與法律認(rèn)定的投入、利潤(rùn)偏差，也沒(méi)有充分考慮收款權(quán)的有效性和可執(zhí)行性，按照時(shí)段法確認(rèn)收入，存在一定的不合理性，因此，建筑企業(yè)應(yīng)當(dāng)合理評(píng)估企業(yè)是否具有合格收款權(quán)。最后，如果建筑企業(yè)提供EPC總承包服務(wù)，則對(duì)設(shè)計(jì)、施工等具有高度關(guān)聯(lián)性，一般可認(rèn)定為單項(xiàng)履約義務(wù)，但按照投入法進(jìn)行過(guò)程確認(rèn)，也存在實(shí)際履約進(jìn)度與投入法不匹配問(wèn)題。

（五）確認(rèn)收入成本存在的問(wèn)題

1.以經(jīng)驗(yàn)估算毛利率并計(jì)算收入成本

例5 A公司與B公司簽訂了一份辦公樓施工合同，項(xiàng)目概算、預(yù)算均未完成，且A公司僅為清單報(bào)價(jià)，因而A公司按照暫定合同價(jià)確認(rèn)合同總收入。

由于前期缺乏設(shè)計(jì)內(nèi)容和工程量，建筑企業(yè)一般按照以往實(shí)施的類似工程經(jīng)驗(yàn)估算毛利率，并計(jì)算成本。實(shí)務(wù)中，建筑企業(yè)前期大多按照經(jīng)驗(yàn)先估計(jì)毛利率，并根據(jù)暫定合同額倒算成本，或根據(jù)經(jīng)驗(yàn)毛利率和預(yù)計(jì)成本倒算收入。毛利率和合同成本的確認(rèn)都依賴于企業(yè)內(nèi)部控制，而暫定合同價(jià)往往會(huì)受到多種因素影響，與實(shí)際價(jià)格存在出入，容易被人為操縱。

2.多項(xiàng)履約義務(wù)分?jǐn)偛还?/p>

例6 A公司與B公司簽訂了一份施工合同，合同內(nèi)容包含辦公樓、道路和變電室的施工，假定應(yīng)確認(rèn)3項(xiàng)履約義務(wù)，由于項(xiàng)目概算、預(yù)算均未完成，合同中無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)量辦公樓、道路和變電室施工的價(jià)格。

辦公樓、道路和變電室均為定制性高的商品，不是向客戶轉(zhuǎn)讓一系列實(shí)質(zhì)相同，且轉(zhuǎn)讓模式相同、可明確區(qū)分商品的承諾。按照新收入準(zhǔn)則均為單獨(dú)履約義務(wù)，即一個(gè)合同中包含多個(gè)單獨(dú)確認(rèn)履約義務(wù)，但前期缺乏設(shè)計(jì)內(nèi)容和工程量，難以按照市場(chǎng)調(diào)整法、成本加成法、余值法合理估計(jì)單獨(dú)售價(jià)。在實(shí)際操作中，若按照例4的方法核算或直接合并確認(rèn)單個(gè)履約義務(wù)，或者按中標(biāo)階段各子項(xiàng)規(guī)模份額比例進(jìn)行分?jǐn)偅自斐山灰變r(jià)格賬面分?jǐn)?，與實(shí)際應(yīng)分?jǐn)偨痤~存在較大的偏差。

3.質(zhì)量保證義務(wù)的核算問(wèn)題

新收入準(zhǔn)則單獨(dú)對(duì)某些特定交易的收入確認(rèn)和計(jì)量作出了明確規(guī)定，其中包括附有質(zhì)量保證條款的銷(xiāo)售（質(zhì)保），對(duì)保證類質(zhì)保計(jì)提預(yù)計(jì)負(fù)債等。實(shí)際上，建筑企業(yè)也存在著質(zhì)保制度，如《建筑工程質(zhì)量管理?xiàng)l例》中規(guī)定了不同類型建設(shè)工程的最低保修期限。建筑產(chǎn)品本身也是商品的一種，項(xiàng)目不是標(biāo)準(zhǔn)化復(fù)制產(chǎn)品，項(xiàng)目質(zhì)量依賴于項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程的管理。項(xiàng)目施工前通常會(huì)被扣留質(zhì)保金，但未來(lái)是否會(huì)出現(xiàn)質(zhì)量問(wèn)題無(wú)法預(yù)估；基于簡(jiǎn)化原則，建筑企業(yè)財(cái)務(wù)核算假設(shè)了質(zhì)保期內(nèi)發(fā)生質(zhì)保費(fèi)用的可能性極小，沒(méi)有考慮未來(lái)質(zhì)保費(fèi)支出，也未確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，并抵減相應(yīng)營(yíng)業(yè)收入。不計(jì)提一定的質(zhì)保費(fèi)用，若后續(xù)出現(xiàn)工程質(zhì)量問(wèn)題，可能造成建筑企業(yè)項(xiàng)目利潤(rùn)不能均衡反映項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)真實(shí)情況。

4.履約進(jìn)度未能進(jìn)行合理調(diào)整

已發(fā)生與履約進(jìn)度不成比例的成本，在采用投入法確定履約進(jìn)度時(shí)，新收入準(zhǔn)則對(duì)其作出了調(diào)整，如對(duì)施工中尚未安裝、使用或耗用的商品或材料成本作出了調(diào)整。但在實(shí)務(wù)中，由于調(diào)整履約進(jìn)度，會(huì)降低企業(yè)營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)，一些建筑企業(yè)往往選擇不進(jìn)行調(diào)整。

5.合同成本估計(jì)難度大

實(shí)務(wù)中，大量合同成本難以準(zhǔn)確預(yù)估，尤其是大型項(xiàng)目，即使建筑企業(yè)建立了完善的成本預(yù)算體系和成本核算制度，但建筑工程還受到外部經(jīng)濟(jì)政策、市場(chǎng)變化、國(guó)家宏觀調(diào)控、天氣等因素影響，企業(yè)難以對(duì)建造合同成本作出可靠估計(jì)。

6.合同履約成本確認(rèn)不準(zhǔn)確

新收入準(zhǔn)則規(guī)定，非正常損耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用，與履約義務(wù)已履行部分相關(guān)的支出等應(yīng)當(dāng)在支出發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。如中國(guó)證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)司編寫(xiě)的《上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則案例解析（2024）》中，“采用產(chǎn)出法確定履約進(jìn)度時(shí)，應(yīng)當(dāng)如何確認(rèn)履約成本”一節(jié)中的案例。建造一棟辦公樓，合同總收入500 萬(wàn)元，預(yù)計(jì)總成本400 萬(wàn)元，已完成地基部分建設(shè)，采用產(chǎn)出法確認(rèn)履約進(jìn)度為42%，確認(rèn)收入金額210 萬(wàn)元，實(shí)際發(fā)生的成本為200萬(wàn)元，按履約進(jìn)度計(jì)算的成本為168萬(wàn)元，地基部分的成本如何確認(rèn)？案例結(jié)論為：地基部分200萬(wàn)元為與履約義務(wù)已履行部分相關(guān)的支出，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益[2]。而實(shí)務(wù)中，建筑企業(yè)通常按照履約進(jìn)度計(jì)算的成本168萬(wàn)元進(jìn)行確認(rèn)，造成賬面成本與實(shí)際成本不符。同時(shí)，對(duì)一些復(fù)雜的施工項(xiàng)目劃分并計(jì)量非正常損耗，分析已發(fā)生成本與履約進(jìn)度不成比例的部分，在實(shí)務(wù)中較難實(shí)現(xiàn)，成為企業(yè)調(diào)整履約進(jìn)度的借口。另外，新收入準(zhǔn)則明確了合同成本資本化的條件，但關(guān)于財(cái)務(wù)費(fèi)用處理，新舊準(zhǔn)則都沒(méi)有明確是否需要計(jì)入合同成本。

7.未及時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)合同損失

由于建筑企業(yè)收入和成本調(diào)整的難度較大，實(shí)務(wù)中多數(shù)建筑企業(yè)并未按照實(shí)際總收入、總成本倒掛形成的虧損與剩余履約進(jìn)度比計(jì)提預(yù)計(jì)負(fù)債，增加相應(yīng)營(yíng)業(yè)成本，而是在合同后期對(duì)上、對(duì)下結(jié)算完成才予以體現(xiàn)，造成報(bào)表利潤(rùn)前高后低。

（六）特殊事項(xiàng)處理中存在的問(wèn)題

1.實(shí)務(wù)中，部分業(yè)主為節(jié)約投資，自主開(kāi)展集中采購(gòu)，指定設(shè)備供應(yīng)商并明確采購(gòu)價(jià)格，由承攬項(xiàng)目的建筑企業(yè)向業(yè)主指定的供應(yīng)商進(jìn)行采購(gòu)，并納入建筑企業(yè)的成本。也有業(yè)主為提升其下屬子建筑企業(yè)資質(zhì)，將建筑企業(yè)承攬合同中的部分工程交由其指定的子建筑企業(yè)進(jìn)行施工，并納入建筑企業(yè)的成本。此類事項(xiàng)較為隱蔽，建筑企業(yè)出于自身業(yè)績(jī)和規(guī)?？紤]，未按照新收入準(zhǔn)則規(guī)定和實(shí)質(zhì)重于形式原則從客戶角度區(qū)分主要責(zé)任人和代理人，選擇相應(yīng)的總額法或凈額法進(jìn)行核算。

2.實(shí)務(wù)中，存在建筑企業(yè)出借資質(zhì)進(jìn)行施工的情形。具有較高資質(zhì)的建筑企業(yè)利用資質(zhì)優(yōu)勢(shì)承接工程，通過(guò)收取固定管理費(fèi)的形式，將工程轉(zhuǎn)包給低資質(zhì)或不具備資質(zhì)的建筑企業(yè)?；蛘咭恍┙ㄖ髽I(yè)為獲取工程，借用高資質(zhì)建筑企業(yè)的資質(zhì)，并向其繳納一定的品牌使用費(fèi)。具有較高資質(zhì)的建筑企業(yè)，將全額施工收入納入自身業(yè)績(jī)，將收入扣除管理費(fèi)或者品牌使用費(fèi)后納入建筑企業(yè)的成本，未按照新收入準(zhǔn)則規(guī)定和實(shí)質(zhì)重于形式原則，從客戶角度區(qū)分主要責(zé)任人和代理人，選擇相應(yīng)的總額法或凈額法進(jìn)行核算。

二、建筑企業(yè)運(yùn)用新收入準(zhǔn)則存在問(wèn)題的成因

（一）建筑行業(yè)特性影響

建筑企業(yè)在項(xiàng)目開(kāi)始前對(duì)工程量難以準(zhǔn)確預(yù)估，有時(shí)為了實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，會(huì)出現(xiàn)邊設(shè)計(jì)、邊施工、邊預(yù)算的三邊工程，增加了新收入準(zhǔn)則應(yīng)用的難度。施工過(guò)程中存在各類不確定因素，如為趕工期進(jìn)度增加的各類費(fèi)用，天氣、災(zāi)害等原因造成的損失及材料漲價(jià)等，會(huì)對(duì)收入、成本的預(yù)估造成較大影響的因素，都會(huì)給各種新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用帶來(lái)極大的挑戰(zhàn)。

（二）企業(yè)內(nèi)部管理不規(guī)范

部分建筑企業(yè)對(duì)合同管理的重要性認(rèn)識(shí)不足。有的企業(yè)在不簽訂合同或者合同存在瑕疵的情況下進(jìn)行施工；有的企業(yè)未進(jìn)行全方位內(nèi)部評(píng)審和充分的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估簽訂合同；有的為滿足經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，進(jìn)行虛假超工程量結(jié)算或者壓低實(shí)際結(jié)算量；有的企業(yè)在施工過(guò)程中對(duì)物資采購(gòu)和消耗管理不善，造成成本不可控；有的對(duì)變更資料管理不善，造成索賠難度增大甚至造成損失，對(duì)新收入準(zhǔn)則的運(yùn)用造成影響。

（三）存在人為調(diào)整損益的動(dòng)機(jī)

建筑企業(yè)面臨的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)壓力大，需要提升規(guī)模和業(yè)績(jī)維護(hù)資質(zhì)。建筑企業(yè)的營(yíng)收和利潤(rùn)是隨著項(xiàng)目實(shí)施的進(jìn)程動(dòng)態(tài)變化的，但內(nèi)外部對(duì)其考核要求是均衡增長(zhǎng)，增加了建筑企業(yè)調(diào)整損益的動(dòng)機(jī)。投入法核算對(duì)營(yíng)收利潤(rùn)確定有著較好的調(diào)節(jié)能力，結(jié)算更多依賴于企業(yè)的內(nèi)部控制，這為人為調(diào)整損益提供了機(jī)會(huì)，給新收入準(zhǔn)則的運(yùn)用中帶來(lái)困難。

（四）業(yè)財(cái)融合深度不夠

部分建筑企業(yè)缺乏部門(mén)間溝通和協(xié)調(diào)，業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)融合度不高。財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行業(yè)務(wù)核算時(shí)，對(duì)項(xiàng)目背景了解不夠深入，僅根據(jù)合同和結(jié)算信息等進(jìn)行核算，造成核算與實(shí)際脫節(jié)。一些項(xiàng)目在合同評(píng)審、合同簽訂和結(jié)算等環(huán)節(jié)沒(méi)有財(cái)務(wù)人員參與，導(dǎo)致財(cái)務(wù)人員難以運(yùn)用新收入準(zhǔn)則進(jìn)行核算。

（五）財(cái)務(wù)人員專業(yè)能力有待提高

新收入準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)人員專業(yè)能力提出了更高要求，財(cái)務(wù)人員既要深入了解準(zhǔn)則制定的邏輯，也應(yīng)具備運(yùn)用準(zhǔn)則指導(dǎo)業(yè)務(wù)、操作業(yè)務(wù)的能力。然而一些財(cái)務(wù)人員仍拘泥于舊建造合同準(zhǔn)則的邏輯思路，簡(jiǎn)單復(fù)制會(huì)計(jì)分錄進(jìn)行核算處理，難以準(zhǔn)確為業(yè)務(wù)部門(mén)和企業(yè)決策層提供高質(zhì)量財(cái)務(wù)信息，出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息背離業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)的問(wèn)題。

三、改進(jìn)措施

（一）針對(duì)建筑企業(yè)提出相關(guān)建議

1.強(qiáng)化合同意識(shí)，規(guī)范合同管理

新收入準(zhǔn)則執(zhí)行過(guò)程中，存在的最大問(wèn)題是合同管理問(wèn)題。合同是企業(yè)維護(hù)自身權(quán)益的重要保障，企業(yè)需要強(qiáng)化合同管理意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，建立合同審核制度和內(nèi)部評(píng)審制度，在合同談判和簽署階段，綜合業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)、稅務(wù)、法律等多業(yè)務(wù)鏈條進(jìn)行綜合評(píng)判，切實(shí)維護(hù)好自身利益，為新收入準(zhǔn)則的運(yùn)用奠定基礎(chǔ)。

2.強(qiáng)化內(nèi)部控制，規(guī)范經(jīng)營(yíng)管理

建筑企業(yè)的內(nèi)部控制水平?jīng)Q定了合同成本及履約進(jìn)度核算的準(zhǔn)確性。企業(yè)應(yīng)完善合同管理、結(jié)算管理、資產(chǎn)管理和財(cái)務(wù)管理的內(nèi)部控制，嚴(yán)格執(zhí)行不相容職務(wù)相分離制度。及時(shí)掌握項(xiàng)目實(shí)際履約進(jìn)度和資源投入情況，以投入法為基礎(chǔ)，結(jié)合產(chǎn)出法確定履約進(jìn)度，同時(shí)考慮階段性成果節(jié)點(diǎn)。投入法確定履約進(jìn)度應(yīng)在兩個(gè)節(jié)點(diǎn)之間，若實(shí)際工作與相應(yīng)節(jié)點(diǎn)出現(xiàn)較大偏差，應(yīng)及時(shí)調(diào)整履約進(jìn)度。

3.強(qiáng)化業(yè)財(cái)融合，規(guī)范聯(lián)動(dòng)管理

建筑企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立專門(mén)的新收入準(zhǔn)則管理機(jī)構(gòu)，全面管理新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用，對(duì)合同收入、合同成本的測(cè)算由不同部門(mén)進(jìn)行聯(lián)動(dòng)實(shí)施，使業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)進(jìn)一步融合。同時(shí)，財(cái)務(wù)人員應(yīng)對(duì)新收入準(zhǔn)則執(zhí)行過(guò)程中存在的問(wèn)題，提出積極解決方案。

4.強(qiáng)化財(cái)務(wù)學(xué)習(xí)，提升專業(yè)能力

新收入準(zhǔn)則涉及大量會(huì)計(jì)估計(jì)和職業(yè)判斷的內(nèi)容，既需要相關(guān)部門(mén)通力合作，更需要財(cái)務(wù)人員發(fā)揮領(lǐng)頭作用，積極宣傳貫徹新收入準(zhǔn)則。企業(yè)制定新收入準(zhǔn)則學(xué)習(xí)和培訓(xùn)制度，定期組織財(cái)務(wù)人員學(xué)習(xí)新的專業(yè)知識(shí)，并且針對(duì)日常工作中遇到的問(wèn)題進(jìn)行分析，不斷提高專業(yè)能力。

（二）對(duì)監(jiān)管部門(mén)提出相關(guān)建議

建議監(jiān)管部門(mén)根據(jù)建筑類國(guó)有企業(yè)、上市公司在執(zhí)行新收入準(zhǔn)則過(guò)程中存在的問(wèn)題，發(fā)布準(zhǔn)則應(yīng)用的權(quán)威解讀和應(yīng)用案例，以引導(dǎo)建筑企業(yè)正確運(yùn)用新收入準(zhǔn)則。同時(shí)，對(duì)于新收入準(zhǔn)則應(yīng)用中存在的問(wèn)題及時(shí)展開(kāi)調(diào)研，為企業(yè)會(huì)計(jì)核算提供更加科學(xué)的指引，提高企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可靠性。

參考文獻(xiàn)：

[1]李洪.建筑設(shè)計(jì)企業(yè)執(zhí)行新收入準(zhǔn)則相關(guān)問(wèn)題探討[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2022（2）：47-49.

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