建設(shè)項目造價審計常見問題和審計方法

陳勛

2021年審計署發(fā)布新版《中華人民共和國審計法》，第二十三條規(guī)定審計機關(guān)對政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項目的預(yù)算執(zhí)行情況和決算，對其他關(guān)系到國家利益和公共利益的重大公共工程項目的資金管理使用和建設(shè)運營情況，進(jìn)行審計監(jiān)督。該條款再次強調(diào)對政府投資建設(shè)項目進(jìn)行審計監(jiān)督是審計機關(guān)的法定職責(zé)，而造價審計工作是建設(shè)項目審計的最重要的一個環(huán)節(jié)。所以，審計機關(guān)要切實履行審計監(jiān)督職責(zé)，在法定職責(zé)范圍內(nèi)實施建設(shè)項目造價審計。筆者結(jié)合審計經(jīng)驗，梳理出造價審計四個方面的常見問題及相應(yīng)審計方法。

一、建筑工程增值稅審計

2016年5月，建筑服務(wù)業(yè)由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。增值稅作為工程造價組成部分，其稅率變化和征收方式對工程造價產(chǎn)生重要影響。尤其是自2016年以來，隨著建筑服務(wù)業(yè)增值稅稅率不斷變化，稅率從11%降至10%，再到目前的9%，發(fā)承包雙方在竣工結(jié)算時容易出現(xiàn)差額稅金的問題。

審計方法：重點審查建筑工程造價中的稅金費用計取是否正確。

第一步，獲取建筑工程施工合同、建筑工程施工許可證、施工單位結(jié)算書、增值稅發(fā)票、增值稅納稅人資格證書；第二步，核實施工單位是否為增值稅一般納稅人，確定實際施工日期，確定工程適用增值稅稅率；第三步，結(jié)合查詢施工單位已開具增值稅發(fā)票確定實際繳納稅率，以此作為結(jié)算造價增值稅計算稅率，分析查找是否存在多計增值稅稅金的情況。具體計算方法見下表：

相關(guān)法規(guī)：財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）、江西省住建廳《關(guān)于調(diào)整江西省建設(shè)工程計價依據(jù)增值稅稅率的通知》（贛建價〔2018〕1號）等規(guī)定。

二、建筑材料價格調(diào)差審計

建筑材料價格調(diào)差，一般是指在施工期間，由于非施工單位及建設(shè)單位原因，材料價格上漲或下跌超出允許的風(fēng)險范圍外，對材料價格進(jìn)行調(diào)整。施工合同中對材料調(diào)差的約定各不相同，但邏輯基本一致，多遵循按實調(diào)整的原則。一般比較常見的約定主要對權(quán)重比例大的鋼筋、混凝土、砌塊等進(jìn)行調(diào)差，材料調(diào)差一般僅對供應(yīng)價調(diào)整，計取合同增值稅稅率，不再計取其他任何費用。

審計人員在審計前必須先清楚幾個概念。

1.基準(zhǔn)價：按開工前一個月項目所在地區(qū)信息價，或是投標(biāo)截止日的前一個月項目所在地區(qū)信息價，一般以合同約定為準(zhǔn)。

2.市場價：施工期間內(nèi)項目所在地區(qū)信息價的算術(shù)平均值。

3.施工期間：混凝土、鋼筋一般以地下車庫按墊層至地庫頂板封頂期間計算一個施工期間，地下室封頂至主體封頂期間計算另一個施工期間。砌體一般是從二次結(jié)構(gòu)（砌墻）施工開始之日起到竣工驗收日計算施工期間。

4.調(diào)差方法：材料調(diào)差常見處理方式是按市場波動進(jìn)行調(diào)差，風(fēng)險范圍一般按5%包干范圍（市場價與基準(zhǔn)價的差異不超過±5%，不予調(diào)整），即上漲的價差超過5%由業(yè)主承擔(dān)，下降的價差超過5%由施工單位承擔(dān)。計算公式如下：市場價若高于基準(zhǔn)價5%：調(diào)增金額=確認(rèn)的工程量×[市場價-基準(zhǔn)價×（1+5%）]×（1+合同增值稅稅率），市場價若低于基準(zhǔn)價5%：調(diào)減金額=確認(rèn)的工程量×[市場價-基準(zhǔn)價×（1-5%）]×（1+合同增值稅稅率）。當(dāng)然，調(diào)差包干范圍也有按照其他方式的，具體以合同約定為準(zhǔn)。

審計方法：重點審查是否依照清單規(guī)范要求和合同約定對材料進(jìn)行調(diào)差，調(diào)差結(jié)果是否正確、合理。第一步，獲取項目施工合同、施工期間信息價、招標(biāo)文件中需評審主要材料清單、分部分項工程實際施工進(jìn)度情況等資料；第二步，審查材料調(diào)差范圍是否按照招標(biāo)文件和合同約定執(zhí)行；第三步，核查材料調(diào)差時間是否為真實的施工期間；第四步，驗算材料調(diào)差結(jié)果是否正確。具體實例見下表：

三、土石方工程審計

土石方工程，通常存在場地地形不規(guī)則、地下土層情況復(fù)雜、工程隱蔽性強、對造價影響大等特點。這就導(dǎo)致施工單位容易出現(xiàn)虛報多計土石方工程量，騙取資金的問題。

審計方法：審計人員應(yīng)重點審查土石方工程的竣工結(jié)算是否存在重大失誤或錯誤的情況。

第一步，審計人員多方收集資料，獲取地勘報告、場地測繪報告、施工圖紙、土石方開挖專項方案、招標(biāo)控制價及中標(biāo)報價清單、與土石方有關(guān)的設(shè)計變更及現(xiàn)場簽證、竣工結(jié)算資料、監(jiān)理日志、施工日志等。

第二步，通過查閱地勘報告、場地測繪報告、施工圖紙，收集對比土石方工程原始標(biāo)高、設(shè)計標(biāo)高、開挖回填后的實際標(biāo)高，核實回填后的實際標(biāo)高是否達(dá)到施工圖紙所標(biāo)注的設(shè)計標(biāo)高。以此為基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，采用方格網(wǎng)法、斷面法等計量方法測算土石方工程工程量。

第三步，若設(shè)計變更和簽證存在原狀土石方換填，應(yīng)結(jié)合地勘報告中換填建議，施工圖紙換填依據(jù)，綜合分析原狀土石換填的理由是否充分，是否符合項目實際，審查是否存在人為因素?fù)Q填導(dǎo)致增大土石方工程量及工程造價的情況。結(jié)合現(xiàn)場影像資料、監(jiān)理日志和施工日志，審查土石方換填是否存在弄虛作假的情況。

第四步，通過調(diào)查，了解項目建設(shè)期間的現(xiàn)場環(huán)境和條件，查閱土石方招標(biāo)工程清單項目特征，是否已描述土石方外棄運距由施工單位在投標(biāo)時自行考慮，施工單位投標(biāo)報價應(yīng)包含全部外運價格。審計人員可重點關(guān)注建設(shè)單位和施工單位是否存在另行簽證確定土石方外運運距，以此額外增加工程造價獲取不當(dāng)利益的情況。對于外購?fù)潦揭彩菍徲嬯P(guān)注的焦點問題，重點審查是否存在工程量計量虛高的情況，需要對工程技術(shù)資料進(jìn)行分析，判斷外購?fù)练降膩碓吹睾瓦\輸情況是否真實。

相關(guān)法規(guī)：《建設(shè)工程工程量清單計價規(guī)范》（GB50500-2013）、2017版《江西省建設(shè)工程定額》及當(dāng)?shù)卣毮懿块T關(guān)于土方計量和計價的造價管理的相關(guān)文件。

四、工程簽證審計

工程簽證是項目造價審計的重要組成部分，也是工程造價認(rèn)定重要依據(jù)。部分施工單位通過虛假不合理簽證增加工程造價，賺取不合法利潤。而部分業(yè)主、監(jiān)理單位由于責(zé)任心缺失等原因，未能及時發(fā)現(xiàn)其中貓膩。所以審計人員在對工程簽證部分進(jìn)行審核時，尤其要仔細(xì)甄別，去偽存真。

審計方法：重點審查工程簽證的真實性和合理性、關(guān)聯(lián)性，是否存在虛假簽證的情況。

一是審查工程簽證的真實性。審計人員在審核工程簽證單時，應(yīng)根據(jù)簽證單工程內(nèi)容不同，分析工程簽證與設(shè)計圖紙、技術(shù)規(guī)范、計價規(guī)則的內(nèi)容是否沖突，結(jié)合隱蔽工程記錄，監(jiān)理日志、施工日志及現(xiàn)場影像等基礎(chǔ)資料，采取實地察看、對比分析等方法，對簽證單真實性進(jìn)行直接判定。如在某單位房建項目中，施工單位簽證單內(nèi)容為“基坑支護(hù)使用鋼筋錨桿24.05t，護(hù)坡使用圓鋼筋9.325t”，建設(shè)參與各方均簽字蓋章確認(rèn)。但經(jīng)審計人員核實，發(fā)現(xiàn)基坑支護(hù)實際并未敷設(shè)鋼筋錨桿和圓鋼筋，基坑實際鋪設(shè)鋼絲網(wǎng)1 290.93㎡，確定此簽證單為虛假簽證，涉及金額13萬元。

二是分析簽證內(nèi)容的合理性。審計中發(fā)現(xiàn)有一類簽證雖然記錄的工程內(nèi)容是真實發(fā)生的，但與技術(shù)規(guī)范、設(shè)計圖紙等相悖，是不合常理的，一般會導(dǎo)致工程造價虛增，對此類簽證審核時，要將簽證內(nèi)容與現(xiàn)場實際情況進(jìn)行對比，判斷其是否存在矛盾、不合理的疑點，并做進(jìn)一步核實。如在某街辦微社區(qū)改造項目中，施工單位簽證單確認(rèn)外運磚渣3 242.5m3，審計發(fā)現(xiàn)設(shè)計圖紙改造場地面積僅為1 000㎡，即使考慮現(xiàn)場空地滿堆磚渣的情況下，堆置高度將達(dá)到3米，這是不符合邏輯和常理的。經(jīng)調(diào)查核實，施工單位利用微社區(qū)改造項目點多事雜的特點，分批次將外運磚渣簽證單報審，建設(shè)參與各方未認(rèn)真復(fù)核就予以簽認(rèn)。審計發(fā)現(xiàn)此簽證單為虛假簽證，實際外運磚渣為1 100m3，虛增工程款28萬元。

三是深入分析簽證形式的關(guān)聯(lián)性。在審計中，要從簽證內(nèi)容、簽證時間、簽證手續(xù)等方面入手，與該單位其他項目施工內(nèi)容作為整體分析比對，關(guān)注是否存在內(nèi)容重復(fù)、時間矛盾、手續(xù)不全等疑點，再按圖索驥查明問題真相，防止部分虛假簽證渾水摸魚。如在某道路改造項目中，審計人員發(fā)現(xiàn)施工單位利用簽證單將其他項目鋪設(shè)的污水管計入此項目，經(jīng)核查其他項目資料，證實該簽證單的污水管為其他項目建設(shè)內(nèi)容，超出該項目施工范圍。據(jù)此，審計人員確定此簽證單為虛假簽證，涉及金額20萬元。

（作者單位：南昌市東湖區(qū)投資審計事務(wù)中心）