制造企業(yè)成本核算與成本管理問題研究

江細(xì)紅

摘要：近年來，我國制造企業(yè)憑借資源優(yōu)勢和人力成本優(yōu)勢在全球化進(jìn)程中取得了矚目的成績，但隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的不斷加速和深化，現(xiàn)代企業(yè)自動化程度持續(xù)提升，制造企業(yè)的優(yōu)勢不斷減少。面對國際和國內(nèi)市場的雙重競爭，粗放、陳舊的管理模式已不再適應(yīng)新時代的競爭要求。制造企業(yè)想要在當(dāng)前市場環(huán)境中保持健康可持續(xù)發(fā)展趨勢，達(dá)成企業(yè)利潤最大化目標(biāo)，就要抓好企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理，其中成本核算與成本管理是重中之重。本文闡述了加強(qiáng)成本核算和管控的重要意義，指出制造企業(yè)在成本核算與成本管理過程中存在的常見問題，并有針對性地提出了改進(jìn)建議和對策，希望能給制造企業(yè)的管理層提供一些借鑒和參考。

關(guān)鍵詞：制造企業(yè)；成本核算；成本管理；成本考核

成本核算是制造企業(yè)經(jīng)營管理活動中不可或缺的重要組成部分，企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)確、及時、標(biāo)準(zhǔn)化地核算好產(chǎn)品實(shí)際總成本和單位成本，快速精準(zhǔn)地完善成本數(shù)據(jù)，為企業(yè)經(jīng)營管理決策提供可靠保障。精準(zhǔn)的成本核算不僅可以作為考核成本管理計劃執(zhí)行完成情況的重要依據(jù)，還可以給企業(yè)提供準(zhǔn)確的產(chǎn)品定價，幫助企業(yè)創(chuàng)造可觀的經(jīng)濟(jì)效益。只有通過標(biāo)準(zhǔn)化的控制流程才能使成本管理工作逐步精細(xì)化、規(guī)范化、流程化和科學(xué)化，才可以有效降低企業(yè)自身的生產(chǎn)成本，大幅提升成本核算的準(zhǔn)確度和及時性，突出各產(chǎn)品之間的可比性，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤最大化，提升企業(yè)的綜合競爭實(shí)力。

一、制造企業(yè)成本核算與成本管理內(nèi)涵

（一）制造企業(yè)成本核算的內(nèi)涵

成本核算是指企業(yè)將一定時期內(nèi)（通常按月核算）生產(chǎn)經(jīng)營過程中實(shí)際發(fā)生的各種成本費(fèi)用，按照一定的標(biāo)準(zhǔn)和對象進(jìn)行的合理有序的歸集和分配，目的是核算出該時段內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營所消耗的成本總額和計算確定各產(chǎn)品的單位實(shí)際成本。成本核算是企業(yè)成本管理工作的基礎(chǔ)和組成部分，能為公司制定各項(xiàng)經(jīng)營項(xiàng)目的目標(biāo)成本以及產(chǎn)品市場定價提供決策所需要的財務(wù)依據(jù)。為了保證成本指標(biāo)前后各期的可比性，成本核算方法一經(jīng)確定不得隨意變更。一般企業(yè)對成本核算的要求主要體現(xiàn)在三個方面：真實(shí)性、準(zhǔn)確性和及時性。

（二）制造企業(yè)成本管理的內(nèi)涵

成本管理是制造企業(yè)管理系統(tǒng)的主要組成部分，是一項(xiàng)涉及面廣泛、過程較長且復(fù)雜的系統(tǒng)工程。其不僅包含財務(wù)口徑意義上的成本核算，還包括企業(yè)在經(jīng)營過程中，對各階段各項(xiàng)成本支出進(jìn)行的“預(yù)測、決策、計劃、控制、核算、分析和考核”等成本管理行為的總稱。制造企業(yè)進(jìn)行成本管理的目的在于通過對企業(yè)組織形式的優(yōu)化，對企業(yè)擁有的各項(xiàng)資源進(jìn)行合理配置，對業(yè)務(wù)處理流程進(jìn)行不斷規(guī)范，將制造企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的料工費(fèi)，以及研發(fā)過程中產(chǎn)生的各項(xiàng)技術(shù)開發(fā)費(fèi)用，售后費(fèi)用等各項(xiàng)成本費(fèi)用支出進(jìn)行全過程、全環(huán)節(jié)和全方位的控制，是企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營管理成果，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的重要手段和方法。

二、制造企業(yè)加強(qiáng)成本核算與成本管理的重要意義

（一）有效的成本核算與成本管理是制造企業(yè)增加經(jīng)營利潤、保持產(chǎn)品市場競爭力的重要手段

近年來，在我國經(jīng)濟(jì)不斷高速增長的同時，各行各業(yè)市場參與主體數(shù)量也在飛速增加，競爭日趨激烈，產(chǎn)業(yè)發(fā)展環(huán)境和生存條件日益復(fù)雜化，如國際貿(mào)易壁壘和地區(qū)保護(hù)主義盛行，國際貿(mào)易風(fēng)險劇增；國內(nèi)消費(fèi)市場疲軟，購買力整體偏弱；大宗原材料價格上漲，人工成本年年攀升；產(chǎn)能過剩等都給制造企業(yè)的生存和發(fā)展帶來巨大的風(fēng)險。在制造企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，由于成本支出的占比一般在60%到70%不等，因此，一定意義上說，成本管理工作的質(zhì)量直接決定了制造企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。制造企業(yè)的利潤空間較小，在競爭激烈的成熟產(chǎn)業(yè)里，尤其是標(biāo)準(zhǔn)類產(chǎn)業(yè)里，企業(yè)應(yīng)采用成本競爭戰(zhàn)略來獲取競爭優(yōu)勢，從而保證自身的生存和發(fā)展。

（二）有效的成本核算與成本管理可以幫助制造企業(yè)不斷發(fā)現(xiàn)問題并進(jìn)行有針對性地持續(xù)改善

標(biāo)準(zhǔn)化、精細(xì)化的成本管理是指制造企業(yè)利用信息化手段對企業(yè)訂單進(jìn)行預(yù)先分析、對生產(chǎn)計劃進(jìn)行周密規(guī)劃，對企業(yè)庫存做到及時掌控，對采購流程進(jìn)行合理規(guī)范，對生產(chǎn)浪費(fèi)進(jìn)行嚴(yán)格控制的活動。由于成本管理和控制是企業(yè)對全員、全過程、全環(huán)節(jié)和全方位的管理和控制，涉及面廣，過程長，工作量大，在實(shí)際操作過程中，能不斷發(fā)現(xiàn)各種問題，并通過PDCA循環(huán)不斷地解決問題，因此，不斷完善公司的管理工作，不僅有利于企業(yè)降本增效，還有利于企業(yè)可持續(xù)健康發(fā)展。

制造企業(yè)發(fā)展到一定規(guī)模和階段后，需要及時對業(yè)務(wù)模式和組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行重組和改革，以達(dá)到轉(zhuǎn)型升級的目標(biāo)。產(chǎn)品創(chuàng)新、技術(shù)創(chuàng)新和服務(wù)創(chuàng)新是轉(zhuǎn)型升級的三種主要表現(xiàn)形式，企業(yè)進(jìn)行創(chuàng)新轉(zhuǎn)型升級需要大量的資金支持。制造企業(yè)通過成本管理節(jié)省支出，有助于制造企業(yè)在經(jīng)營過程中積累更多的資本，從而為企業(yè)轉(zhuǎn)型和升級發(fā)展提供有力的資金資本和實(shí)物資產(chǎn)支持。

三、制造企業(yè)成本核算與成本管理中的常見問題

（一）成本核算的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)不扎實(shí)，信息收集不完整

部分制造企業(yè)的原始憑證不完整，移交單據(jù)中很多必要的信息缺失，生產(chǎn)現(xiàn)場填寫的信息有錯漏，不同車間之間的自檢和交接信息傳遞不及時。薄弱的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)很容易使財務(wù)部成本核算會計記賬不全面，成本核算結(jié)果錯誤，導(dǎo)致企業(yè)管理層決策失誤。

制造企業(yè)數(shù)據(jù)基礎(chǔ)不扎實(shí)具體表現(xiàn)在：標(biāo)準(zhǔn)成本中定額不符合實(shí)際，計量單位不規(guī)范，單位間的換算公式設(shè)置不全，企業(yè)資源的調(diào)動審批缺乏必要的流程控制，基層管理人員為了掩蓋問題，推卸責(zé)任，隨意調(diào)動企業(yè)資源對問題進(jìn)行補(bǔ)救，造成資源浪費(fèi)嚴(yán)重。如材料領(lǐng)用與領(lǐng)料單填寫不同步，報廢補(bǔ)貨領(lǐng)料不開領(lǐng)料單據(jù)，或?yàn)橥菩敦?zé)任特意混淆領(lǐng)料等造成材料統(tǒng)計不完全、成本虛低；在員工離職后，現(xiàn)場管理人員沒有及時將員工離職信息反饋給成本會計，從而導(dǎo)致人工成本虛高等。

（二）成本核算會計和成本管理團(tuán)隊(duì)專業(yè)化程度不高

在當(dāng)下供過于求的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，外部競爭迫使企業(yè)必須不斷優(yōu)化改良產(chǎn)品和持續(xù)開發(fā)新產(chǎn)品以滿足個性化的市場需求，造成產(chǎn)品結(jié)構(gòu)日益復(fù)雜，產(chǎn)品種類繁多，從而使成本會計的核算工作量成倍增加，計算難度急劇提升，對工作效率的要求也越來越高；其次，不少企業(yè)為了節(jié)省成本，未在財務(wù)部設(shè)置成本會計崗位，成本會計的成本核算和分析工作一般都由財務(wù)會計兼任，但是財務(wù)會計往往僅注重記賬，對現(xiàn)場生產(chǎn)工藝流程未進(jìn)行深入了解，對現(xiàn)場提供各項(xiàng)數(shù)據(jù)的真?zhèn)螣o法辨別，工作質(zhì)量較差。

（三）成本核算方法的選擇不符合實(shí)際情況，費(fèi)用按照固定標(biāo)準(zhǔn)直接分?jǐn)?/p>

目前在制造行業(yè)中，絕大多數(shù)企業(yè)一般按照成本對象歸集各項(xiàng)直接生產(chǎn)費(fèi)用，然后再將間接生產(chǎn)費(fèi)用統(tǒng)計好按工時直接分?jǐn)偟礁髦?。由于品種法計算簡便，因此目前大部分制造企業(yè)都選擇該方法進(jìn)行成本核算，對分類法、分批法、分步法和作業(yè)成本法應(yīng)用較少。不少企業(yè)并沒有根據(jù)自身的戰(zhàn)略目標(biāo)、實(shí)際生產(chǎn)情況和內(nèi)部管理需求來選擇不同的成本核算方法。

（四）成本考核機(jī)制尚未建立或者不完善

加強(qiáng)基層員工的成本管理意識是企業(yè)成本管理的核心和關(guān)鍵。部分制造企業(yè)的管理層對基層員工的成本管理意識重視度不夠，成本控制的績效考核機(jī)制沒有與基層員工進(jìn)行掛鉤。由于缺乏強(qiáng)有力的成本管理機(jī)制和激勵措施，大多數(shù)員工都沒有參與成本管控的動機(jī)和責(zé)任感，導(dǎo)致企業(yè)的成本管理目標(biāo)難以完成。

（五）大多數(shù)制造企業(yè)成本管理觀念局限于生產(chǎn)階段，缺乏全面成本管理和控制理念

制造企業(yè)的成本管理是一個龐大且完整的成本控制體系，在整個生產(chǎn)經(jīng)營過程中，接單、設(shè)計、采購、生產(chǎn)加工、質(zhì)量檢測、設(shè)備維修、送貨、售后服務(wù)等均屬于成本控制管理的有效環(huán)節(jié)。許多制造企業(yè)片面的認(rèn)為成本控制就是對生產(chǎn)過程的料工費(fèi)進(jìn)行控制，即對直接材料、直接人工、水電費(fèi)等進(jìn)行控制。很多制造企業(yè)只重視生產(chǎn)模塊的成本節(jié)約和管理，不關(guān)注生產(chǎn)模塊的前端和后端所包含的其他各環(huán)節(jié)；只注重財務(wù)報表的成本核算結(jié)果，忽視事前規(guī)劃、事中控制和事后反饋，導(dǎo)致成本管理不全面甚至無效。

四、制造企業(yè)成本核算與成本管理的改善建議

（一）保證成本核算所需基礎(chǔ)數(shù)據(jù)來源的可靠性和準(zhǔn)確性，規(guī)范取數(shù)流程和審批手續(xù)

企業(yè)要想順利開展成本核算，首先要做好成本核算前期的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作，尤其需要核實(shí)取數(shù)來源的合理性和數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確度。為給成本管理打下扎實(shí)的根基，企業(yè)需要盡快開展整治工作：第一，完善跨車間或跨部門的物資驗(yàn)收手續(xù)和交接流程，計量和領(lǐng)用手續(xù)需要交接雙方簽字確認(rèn)。所有物料必須根據(jù)PMC和BOM資料要求定額下發(fā)，領(lǐng)料單上缺乏生產(chǎn)指令單號不可以發(fā)放物資。遇到生產(chǎn)過程報廢需補(bǔ)領(lǐng)料的情況，生產(chǎn)部門領(lǐng)料員必須填寫超額領(lǐng)料單方可領(lǐng)料。在領(lǐng)料后，如果由于生產(chǎn)計劃變更等原因造成所領(lǐng)材料沒有按計劃耗用，在特殊的時間節(jié)點(diǎn)，如月底結(jié)賬盤點(diǎn)時，領(lǐng)料員應(yīng)及時辦理退庫手續(xù)，以保證材料消耗核算的準(zhǔn)確度；第二，建立成本核算所需數(shù)據(jù)的原始憑證記錄和保存辦法，規(guī)范原始憑證的交接手續(xù)和相關(guān)流程，確保物、卡和系統(tǒng)數(shù)據(jù)同步流通。在生產(chǎn)現(xiàn)場或其他生產(chǎn)經(jīng)營場所產(chǎn)生的各種耗費(fèi)都要如實(shí)準(zhǔn)確記錄相應(yīng)憑證，并安排相關(guān)人員及時、準(zhǔn)確地錄入ERP系統(tǒng)，確保成本核算數(shù)據(jù)無遺漏且有據(jù)可依。

（二）提高成本核算人員的專業(yè)技能，構(gòu)建成本管理人才梯隊(duì)

制造企業(yè)應(yīng)招聘專業(yè)的成本會計，加強(qiáng)對成本會計的培訓(xùn)和培養(yǎng)，同時采取有效的績效管理制度激勵其積極認(rèn)真地開展工作。成本核算工作具有一定的專業(yè)難度，工作量大且工作時需要認(rèn)真仔細(xì)，注重邏輯分析。因?yàn)槌杀緯嫷哪芰退綄Τ杀竞怂憬Y(jié)果的準(zhǔn)確度有重要影響，所以企業(yè)需要鼓勵成本核算和成本管理崗位的人員經(jīng)常參加相關(guān)專業(yè)知識的培訓(xùn)，如聘請外面的專業(yè)人員來公司授課、安排相關(guān)人員外出參加學(xué)習(xí)培訓(xùn)班，組織購買網(wǎng)上課程進(jìn)行學(xué)習(xí)等，以持續(xù)提升成本核算人員的專業(yè)能力，不斷增強(qiáng)其責(zé)任心，同時對他們進(jìn)行定期考核，建立獎懲制度，調(diào)動其積極性。

其次，成本管理人員應(yīng)考慮有效發(fā)揮管理會計的職能，將公司的成本管理水平從成本核算上升到成本分析，甚至成本控制。在成本核算過程中，通過數(shù)據(jù)對比等各種分析方法快速找到問題產(chǎn)生的原因。

（三）選擇符合實(shí)際情況的成本核算方法，完善成本核算范圍

隨著科學(xué)技術(shù)的快速發(fā)展，產(chǎn)品更新迭代的時間越來越短，成本核算與管理的觀念和方法也在不斷地更新。成本核算方法越來越多樣化，除了以前經(jīng)常使用的品種法外，分類法、分批法、分步法和作業(yè)成本法也隨著制造企業(yè)實(shí)際情況的多樣化而逐步興起，而成本核算范圍也從以前只重視生產(chǎn)階段的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用的控制，延伸到產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營的全過程、各個層次。成本核算范圍不再局限于生產(chǎn)加工環(huán)節(jié)，產(chǎn)前的設(shè)計研發(fā)，物料采購、庫存運(yùn)輸、物料損耗、售后維護(hù)成本等全生命周期所發(fā)生的費(fèi)用支出都包含在成本核算范圍內(nèi)。企業(yè)既要抓住產(chǎn)品生產(chǎn)的重要環(huán)節(jié)，保證生產(chǎn)制造過程高效安全，減少停工待料和質(zhì)量異常等造成的企業(yè)資源浪費(fèi)，也強(qiáng)調(diào)抓住生產(chǎn)制造的上下游：上游做好研發(fā)階段的BOM成本規(guī)劃；下游合理安排售后服務(wù)費(fèi)用。

（四）完善成本考核機(jī)制

制造企業(yè)應(yīng)以有效達(dá)成戰(zhàn)略目標(biāo)為導(dǎo)向，結(jié)合自身的經(jīng)營模式，將公司的成本管理目標(biāo)按實(shí)際情況分解為各部門的部門考核目標(biāo)，各部門負(fù)責(zé)人再將部門目標(biāo)任務(wù)分解到個人，以確保目標(biāo)能貫徹執(zhí)行。同時以獎懲的考核模式進(jìn)行閉環(huán)管理，向全員持續(xù)宣導(dǎo)成本管理的重要性和實(shí)施細(xì)則，不斷鼓勵基層員工積極參與，全面提升基層員工的成本管理意識，培養(yǎng)員工由被動地接受轉(zhuǎn)變?yōu)樽灾飨蚯案纳瞥杀竟芾?。鼓勵員工在自己熟悉的領(lǐng)域內(nèi)對發(fā)現(xiàn)的實(shí)際問題提出改善提案，改善提案得到采納并有效實(shí)施后，再根據(jù)效果進(jìn)行適度獎勵。

（五）構(gòu)建全面成本控制體系

成本管理是一項(xiàng)全員參與的工作，只有每個人都自主成為一個最基礎(chǔ)的成本責(zé)任中心，形成成本控制體系的完全閉環(huán)，成本控制才是最完整和有效的。構(gòu)建全面成本控制體系，需要做好以下兩個方面的工作：

1.使各業(yè)務(wù)單位成為業(yè)務(wù)和財務(wù)高效溝通的橋梁

企業(yè)應(yīng)通過不同部門間頻繁有效的交流學(xué)習(xí)活動，全面激發(fā)和提升全員成本管控的自主意識。各部門需要指定專人擔(dān)任“成本管理員”，財務(wù)部定期對成本管理員進(jìn)行專業(yè)知識培訓(xùn)，引導(dǎo)和督促成本管理員對自己業(yè)務(wù)單位發(fā)生的成本進(jìn)行登記做賬和及時分析，對賬目暴露出的問題進(jìn)行有針對性的改良。成本管理員定期將臺賬和改良效果與財務(wù)部進(jìn)行反饋和核實(shí)，確保財務(wù)和業(yè)務(wù)高效溝通。

2.將成本管理步驟不斷精細(xì)化、標(biāo)準(zhǔn)化和流程化

內(nèi)部成本管理七大步驟分別為預(yù)測、決策、計劃、控制、核算、分析和考核。對于具體項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)規(guī)模和經(jīng)濟(jì)效益的大小來規(guī)劃成本管理的步驟，并將步驟要求標(biāo)準(zhǔn)化，步驟之間的承接流程化，通過標(biāo)準(zhǔn)化和流程化的成本管理操作培訓(xùn)和實(shí)踐可以迅速補(bǔ)齊成本管理人員的認(rèn)知短板，幫助制造企業(yè)快速培養(yǎng)和復(fù)制成本管理人才。

五、結(jié)束語

隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，市場競爭壓力越來越大，制造企業(yè)為有效提升競爭實(shí)力，實(shí)現(xiàn)健康可持續(xù)發(fā)展，就需要不斷夯實(shí)成本核算的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，構(gòu)建成本管理人才梯隊(duì)，選擇正確的成本核算方法，完善成本核算范圍，加強(qiáng)考核機(jī)制的迅速落地，加深財務(wù)團(tuán)隊(duì)和業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)的高效融合。企業(yè)要不斷優(yōu)化成本管理流程，使成本管理工作不斷規(guī)范化、精細(xì)化和流程化，形成全員、全過程、全方位的成本管理新格局，最終建設(shè)好全面成本控制體系。

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