風(fēng)險矩陣分級模型在國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中的實(shí)踐探析

康鼎煦

[摘要]經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是對領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)施權(quán)力運(yùn)行監(jiān)督制約的重要一環(huán)，其檢查內(nèi)容多、涵蓋范圍廣、事項(xiàng)管控細(xì)，審計結(jié)果更是直接體現(xiàn)了領(lǐng)導(dǎo)干部在所屬任期內(nèi)針對問題錯誤需要承擔(dān)的對應(yīng)責(zé)任，過程復(fù)雜但意義重大。本文通過運(yùn)用風(fēng)險矩陣分級模型，對經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計內(nèi)容涵蓋的各組成部分進(jìn)行細(xì)化分析，為如何優(yōu)化審計資源配置，快速、高效、有針對性地找到審計重點(diǎn)提供支持。

[關(guān)鍵詞]風(fēng)險矩陣分級模型 ? 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計 ? 內(nèi)部審計

近年來，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計作為規(guī)范領(lǐng)導(dǎo)干部權(quán)力運(yùn)行的重要抓手，在維護(hù)財經(jīng)安全、規(guī)范權(quán)力運(yùn)行、推進(jìn)企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展等方面發(fā)揮了積極作用。從過去幾年疫情等突發(fā)性因素的影響，到如今數(shù)字化審計概念的應(yīng)運(yùn)而生，審計工作面臨著“現(xiàn)場”與“非現(xiàn)場”相結(jié)合的轉(zhuǎn)型。在不同階段如何實(shí)現(xiàn)“聚焦風(fēng)險、突出重點(diǎn)、科學(xué)分類”成為審計部門解決“高數(shù)量任務(wù)、高質(zhì)量要求、高效率保障”這個難題的重中之重。因此，通過風(fēng)險矩陣分級模型對經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計實(shí)踐過程進(jìn)行探索，按照事項(xiàng)重要性、概率頻次、類比因素等多重維度確定檢查單位各類事項(xiàng)風(fēng)險等級，在不同的審計階段對各類風(fēng)險事項(xiàng)開展有側(cè)重的審計程序，對提升審計的效率性和精準(zhǔn)性、指導(dǎo)被審計單位強(qiáng)化管理、防范風(fēng)險等方面具有重要的現(xiàn)實(shí)意義和社會價值。

一、風(fēng)險矩陣分級模型概況

（一）定義概念

風(fēng)險矩陣分級模型是一種風(fēng)險可視化工具。該模型通過運(yùn)用風(fēng)險識別、風(fēng)險判定和風(fēng)險估計的方法，對事件影響的嚴(yán)重程度、已發(fā)生同類事項(xiàng)判定情況、未來再次發(fā)生的可能性等多維因素進(jìn)行綜合評估，形成矩陣模型并找到對應(yīng)的交點(diǎn)，并根據(jù)交點(diǎn)所對應(yīng)的風(fēng)險判定條件得出“高風(fēng)險”“中風(fēng)險”“低風(fēng)險”等風(fēng)險結(jié)論。

（二）作用意義

應(yīng)用風(fēng)險矩陣分級模型的方法確定風(fēng)險因素的排序，綜合考慮風(fēng)險影響和風(fēng)險概率，確定量化等級，采取有側(cè)重的風(fēng)險管理措施，集中精力和資源來防范和控制關(guān)鍵風(fēng)險，并結(jié)合審計程序的具體應(yīng)用，對重要性進(jìn)行排序。對矩陣模型中的“高風(fēng)險”采取重點(diǎn)管控措施，加大對重點(diǎn)單位、關(guān)鍵領(lǐng)域、關(guān)鍵環(huán)節(jié)內(nèi)審力量的投入，有針對性地實(shí)現(xiàn)“遠(yuǎn)程分析+現(xiàn)場突破”的重點(diǎn)檢驗(yàn)；對安全風(fēng)險處于最末等級且發(fā)生概率較低的風(fēng)險，可根據(jù)具體事件及其發(fā)生時間，采取個性化的應(yīng)對措施，可適當(dāng)采取“遠(yuǎn)程了解+現(xiàn)場復(fù)核”的簡易模式，大幅度提升作用發(fā)揮的效率。另一方面，風(fēng)險分級結(jié)果可以作為人員分工安排的依據(jù)。對于重大風(fēng)險領(lǐng)域可以選擇經(jīng)驗(yàn)豐富的人員完成檢查，集中力量進(jìn)行全方位任務(wù)布置，對于風(fēng)險較小的領(lǐng)域，可以安排項(xiàng)目組中較為年輕、經(jīng)驗(yàn)尚不豐富的人員進(jìn)行鍛煉提升。借此手段降低風(fēng)險管理成本，提高效率，實(shí)現(xiàn)審計資源優(yōu)化配置，有助于審計隊伍建設(shè)的良性循環(huán)發(fā)展。

二、風(fēng)險矩陣分級模型在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中的實(shí)踐應(yīng)用

國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作要嚴(yán)格按照審計監(jiān)督全覆蓋要求，堅持企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任履職情況必審、存在重大經(jīng)營風(fēng)險和投資損失單位必審的原則。在聚焦重要領(lǐng)域和關(guān)鍵環(huán)節(jié)的過程中，應(yīng)用風(fēng)險矩陣分級模型，可以更好地對各類事項(xiàng)的審計策略進(jìn)行分析，圍繞單位主責(zé)主業(yè)，有條不紊地安排實(shí)施過程，把控審計范圍，明確審計人員責(zé)任分工，提升審計工作質(zhì)量和效率，具體分為以下步驟。

（一）判斷事項(xiàng)重要程度

在事項(xiàng)重要程度的判斷中，我們基于審計實(shí)施方案計劃設(shè)定層面出發(fā)，按照對應(yīng)審計事項(xiàng)，設(shè)置“事項(xiàng)影響水平”和“以前年度檢查此類問題是否出現(xiàn)及整改情況”兩個因素的指標(biāo)如表1所示。繼而根據(jù)相關(guān)維度的交叉關(guān)系，得出事項(xiàng)重要程度的初步結(jié)論。

1.“事項(xiàng)影響水平”指標(biāo)主要基于國家法律法規(guī)或上級主管部門規(guī)章制度對問題事項(xiàng)本身的明確要求，考慮該事項(xiàng)是否作為國家重點(diǎn)監(jiān)督檢查和反腐敗重點(diǎn)領(lǐng)域，是否存在核心熱點(diǎn)問題、難點(diǎn)問題以及損害群眾利益的問題，從環(huán)節(jié)本身是否會對事項(xiàng)范圍內(nèi)產(chǎn)生重要影響分成“大”“中”“小”三個維度。

2.“以前年度檢查此類問題是否出現(xiàn)及整改情況”指標(biāo)主要基于審計成果運(yùn)用的效力反饋程度，結(jié)合歷次審計檢查中出現(xiàn)問題的重點(diǎn)領(lǐng)域和改進(jìn)情況，考慮被審計單位歷年上報整改情況報告所列明事項(xiàng)的處理狀態(tài)，結(jié)合是否對有關(guān)違規(guī)事項(xiàng)及時進(jìn)行追責(zé)處理，及時調(diào)整體制機(jī)制或出臺相應(yīng)制度辦法等，從此類事項(xiàng)改進(jìn)狀態(tài)分成“出現(xiàn)且未整改”“出現(xiàn)且整改不到位”“無類似問題”三個維度。

3.根據(jù)上述兩項(xiàng)指標(biāo)所對應(yīng)不同維度間的交叉關(guān)系，可以得出事項(xiàng)重要程度的初步結(jié)論，分成“非常重要”“重要”“一般”三種情況。作為影響水平大、歷次檢查出現(xiàn)且未整改事項(xiàng)，為“非常重要事項(xiàng)”，需要提高此類事項(xiàng)的重視程度和檢查優(yōu)先級；作為影響水平小、歷次檢查均未發(fā)現(xiàn)類似問題的事項(xiàng)，為審計風(fēng)險可接受范圍內(nèi)的“一般事項(xiàng)”，基于常規(guī)審計程序進(jìn)行梳理和檢查。

4.應(yīng)用舉例。基本建設(shè)項(xiàng)目具有規(guī)模大、資金多、鏈條長、范圍廣的特點(diǎn)，高資金投入意味著需要更高級別的風(fēng)險防范舉措，涉及規(guī)劃設(shè)計、建設(shè)施工、招投標(biāo)管理等多個環(huán)節(jié)關(guān)鍵風(fēng)險點(diǎn)，對各單位高質(zhì)量完成繁重的基本建設(shè)任務(wù)提出挑戰(zhàn)。因此，以經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中關(guān)于基本建設(shè)項(xiàng)目的檢查為例，按照審計實(shí)施方案中對于基本建設(shè)項(xiàng)目立項(xiàng)申報、建設(shè)管理、財務(wù)核算、檔案管理等各階段的審計檢查計劃，結(jié)合風(fēng)險矩陣分級模型對部分事項(xiàng)具體的風(fēng)險劃分如表2所示。

（二）判斷事項(xiàng)風(fēng)險級別

在事項(xiàng)風(fēng)險級別劃分的判斷中，基于審計實(shí)施方案檢查執(zhí)行層面出發(fā)，按照歸屬審計范圍，對上述事項(xiàng)重要程度的判斷進(jìn)行橫向延伸，設(shè)置“事項(xiàng)重要程度”和“發(fā)生問題可能性預(yù)判”兩個因素的指標(biāo)，繼而根據(jù)相關(guān)維度的交叉關(guān)系，得出事項(xiàng)風(fēng)險級別劃分的對應(yīng)結(jié)論，事項(xiàng)風(fēng)險分級情況如表3所示。

1.“事項(xiàng)重要程度”按照上文中操作步驟，對應(yīng)審計事項(xiàng)相關(guān)維度的交叉關(guān)系，得出事項(xiàng)重要程度的初步結(jié)論，分成“非常重要”“重要”“一般”三個維度。

2.“發(fā)生問題可能性預(yù)判”指標(biāo)主要基于以下兩個方面。一是基于被審計單位內(nèi)部控制與風(fēng)險評估有關(guān)檢查結(jié)果，排查內(nèi)控缺陷和風(fēng)險隱患，分析被審計單位是否制定了內(nèi)控制度或內(nèi)控流程，是否落實(shí)了業(yè)務(wù)決策風(fēng)險評估的要求，是否建立了業(yè)務(wù)監(jiān)測預(yù)警指標(biāo)，業(yè)務(wù)關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)如進(jìn)銷存、合同、資金等內(nèi)部控制是否到位，是否落實(shí)了不相容崗位分離，是否建立了有效的信息系統(tǒng)控制，是否存在潛在風(fēng)險損失等，借此作為對審計具體事項(xiàng)發(fā)生問題可能性的預(yù)判依據(jù)。二是結(jié)合被審計單位提供的資料進(jìn)行初核，熟悉并掌握被審計單位制度規(guī)定和審批流程，通過遠(yuǎn)程登錄相關(guān)業(yè)務(wù)系統(tǒng)、財務(wù)系統(tǒng)、資產(chǎn)管理系統(tǒng)等，評估審計風(fēng)險，對審計內(nèi)容進(jìn)一步劃分，形成初步的審計判斷，找到審計疑點(diǎn)，若發(fā)現(xiàn)違規(guī)事件、處理處罰、上級整改要求等均需作為評判的考慮因素。將該項(xiàng)指標(biāo)由上至下設(shè)置為“很可能”“可能”“偶爾”三個等級。

3.根據(jù)上述兩項(xiàng)指標(biāo)所對應(yīng)不同維度間的交叉關(guān)系，可以得出事項(xiàng)風(fēng)險級別劃分的對應(yīng)結(jié)論，分成“高風(fēng)險”“中風(fēng)險”“低風(fēng)險”三種情況。事項(xiàng)重要程度高、發(fā)生問題可能性強(qiáng)的事項(xiàng)，作為高風(fēng)險事項(xiàng)需要重點(diǎn)關(guān)注，確保應(yīng)查盡查，在審計資源的配置方面也要明確對應(yīng)的優(yōu)先級；事項(xiàng)重要程度相對不高、發(fā)生問題可能性相對較弱的中風(fēng)險和低風(fēng)險事項(xiàng)，要有側(cè)重地開展審計程序，絕不能忽視或降低要求，結(jié)合常規(guī)審計程序不斷挖掘信息，在項(xiàng)目進(jìn)行過程中逐步進(jìn)行調(diào)整。

4.應(yīng)用舉例。以經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中關(guān)于基本建設(shè)事項(xiàng)的檢查為例，將相關(guān)判斷信息填入風(fēng)險矩陣分級模型，結(jié)合前一步驟對部分事項(xiàng)具體的風(fēng)險劃分如表4所示。

（三）審計實(shí)踐策略應(yīng)用

根據(jù)風(fēng)險矩陣分級模型所得出的風(fēng)險推論，明確“高風(fēng)險”“中風(fēng)險”和“低風(fēng)險”事項(xiàng)后，結(jié)合審計實(shí)施方案，從審前、審中、審后三個階段分別采取對應(yīng)的具體策略，如表5所示。在審前階段，充分考慮計劃安排和資源配置，優(yōu)先且集中力量解決重點(diǎn)領(lǐng)域中的高風(fēng)險問題；在審中階段，聚焦組織實(shí)施和質(zhì)量管控，分別明確組長、主審和子版塊小組長在不同風(fēng)險事項(xiàng)中的具體職責(zé)，針對不同級別的風(fēng)險事項(xiàng)分別對應(yīng)采用“組內(nèi)推進(jìn)—組間交互—逐級復(fù)核”的思路，明確目標(biāo)、分清主次；在審后階段，跟蹤被審計單位整改落實(shí)和責(zé)任追究，及時督導(dǎo)問題事項(xiàng)的解決處理思路，對于重要的問題線索移交處理，并明確責(zé)任追究，對于立行立改的事項(xiàng)則嚴(yán)格把關(guān)被審計單位內(nèi)控建設(shè)，及時進(jìn)行規(guī)范化調(diào)整。

三、應(yīng)用風(fēng)險矩陣分級模型存在的問題

（一）風(fēng)險等級劃分缺乏相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)

從風(fēng)險矩陣指標(biāo)的評定標(biāo)準(zhǔn)來看，“事項(xiàng)影響水平”指標(biāo)主要基于監(jiān)督檢查大背景下的剖析，其依賴于社會聚焦的重大風(fēng)險領(lǐng)域和核心熱點(diǎn)問題、難點(diǎn)問題以及損害群眾利益的問題分析，涉及大量人為因素的考量，對指標(biāo)的判斷缺乏相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)。一是主觀性過強(qiáng)。由于影響水平的判斷需要緊密結(jié)合宏觀政策和經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢的有關(guān)要求，無法客觀準(zhǔn)確的衡量不同審計事項(xiàng)在不同審計環(huán)境下產(chǎn)生的對應(yīng)結(jié)論，容易導(dǎo)致不同項(xiàng)目組、不同審計人員從個人自身理解出發(fā)，對同一事項(xiàng)的判斷極易發(fā)生出入，進(jìn)而對下一步判斷風(fēng)險水平以及如何更好地執(zhí)行審計計劃和任務(wù)安排造成一定程度的影響。二是缺少制度保障機(jī)制。具體檢查事項(xiàng)的審計流程尚未匹配規(guī)范化審計操作指南，不同審計人員執(zhí)行同一審計業(yè)務(wù)尚未建立相同的審核標(biāo)準(zhǔn)，不同類型的確認(rèn)業(yè)務(wù)還缺少更加詳細(xì)的示例，如需要獲取哪些具體資料、采用何種審計方法、如何利用資料進(jìn)行判斷、異常情況如何處理等，在一定程度上造成審計人員主觀判斷的不準(zhǔn)確性。

（二）審計成果運(yùn)用尚顯不足

從風(fēng)險矩陣指標(biāo)的顆粒度效果來看，“以前年度此類問題是否出現(xiàn)及整改情況”指標(biāo)主要基于審計成果運(yùn)用效果下的剖析。根據(jù)所反映出的經(jīng)營管理情況和運(yùn)行管控情況，認(rèn)真總結(jié)和歸納分析出具有普遍性、規(guī)律性的問題成因，但目前看來，審計成果運(yùn)用明顯不足。一是對以往審計情況的梳理不夠深入。內(nèi)部審計部門更多的是基于年度審計計劃完成檢查過程，對審計發(fā)現(xiàn)問題的研判浮于表面，推進(jìn)研究型審計力度不足，重糾偏矯正而輕根因分析，造成同行業(yè)、同類型、同區(qū)域等單位沒有針對性地形成分類的審計切入策略，導(dǎo)致風(fēng)險矩陣模型中“以前年度此類問題”的分析力度不足。二是對事項(xiàng)整改是否從根源上實(shí)現(xiàn)預(yù)期效果跟進(jìn)力度不足。針對審計發(fā)現(xiàn)問題的改進(jìn)情況，內(nèi)審部門主要依托有關(guān)問題事項(xiàng)的督導(dǎo)分工表、整改進(jìn)度表和整改銷號表等機(jī)械式地進(jìn)行清理，以整改完成時點(diǎn)為臨界，未進(jìn)行整改跟蹤處理，在力度上會引起被審計單位重視程度不足，導(dǎo)致被審計單位對苗頭性、傾向性的問題未做到層層分解，缺乏更深層次的剖析和警示。

（三）審計人員專業(yè)能力有待提升

從風(fēng)險矩陣指標(biāo)的識別判斷來看，“發(fā)生問題可能性預(yù)判”指標(biāo)主要基于審計人員專業(yè)能力素質(zhì)的體現(xiàn)，既表現(xiàn)在通過被審計單位內(nèi)部控制與風(fēng)險評估有關(guān)檢查結(jié)果，分析排查內(nèi)控缺陷和風(fēng)險隱患，又表現(xiàn)在通過被審計單位提供資料進(jìn)行初核找到疑點(diǎn)，但總體看來審計人員專業(yè)能力依然存在提升空間。一是風(fēng)險識別的敏銳度不足。內(nèi)部審計人員對于風(fēng)險矩陣模型中發(fā)生問題可能性的風(fēng)險預(yù)判與被審計單位內(nèi)控和風(fēng)險評估的結(jié)合度不夠緊密，難以發(fā)現(xiàn)新業(yè)態(tài)、新模式、新業(yè)務(wù)以及高風(fēng)險業(yè)務(wù)的短板弱項(xiàng)，對企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境、決策環(huán)境、戰(zhàn)略規(guī)劃等重點(diǎn)領(lǐng)域和關(guān)鍵環(huán)節(jié)內(nèi)控執(zhí)行中的風(fēng)險點(diǎn)尚未形成敏銳嗅覺，只能從簡單的合規(guī)性上進(jìn)行表面的審核，不具備內(nèi)部審計在風(fēng)險識別分析方面所需的勝任能力。二是信息化審計人才培養(yǎng)不足。風(fēng)險矩陣模型在應(yīng)用過程中需要對不同類別的問題進(jìn)行詳細(xì)的信息化分析，既要求對有關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行采集、挖掘和分析，同時也要求對矩陣中的交叉關(guān)系和應(yīng)用邏輯進(jìn)行一定程度的構(gòu)建，卻因信息化審計專業(yè)人才匱乏導(dǎo)致無法滿足數(shù)字化審計加速升級的需要，因此，專業(yè)結(jié)構(gòu)需要進(jìn)一步筑牢。

四、應(yīng)用風(fēng)險矩陣分級模型的對策建議

（一）建立健全風(fēng)險分級評估體系

一是要采用因地制宜的方式建立健全風(fēng)險分級評估體系。針對不同類型單位和不同類別的檢查方向，設(shè)置更具層次性的矩陣構(gòu)建條件，采用審計團(tuán)隊分層級綜合評定方式，盡可能地減少個人主觀因素的影響，降低個人決策的信息誤差，將劃分因素客觀化、可量化，科學(xué)合理設(shè)置評定因素權(quán)重。二是完善相應(yīng)制度體系建設(shè)。健全審計規(guī)范化操作指南，建立可供實(shí)務(wù)操作的審核標(biāo)準(zhǔn)，按照不同審計對象的類型特點(diǎn)，深化應(yīng)用風(fēng)險矩陣分級模型策略，在審計實(shí)施過程中持續(xù)完善審計事項(xiàng)風(fēng)險評級方式方法，科學(xué)調(diào)整風(fēng)險分級維度，堅持審計事項(xiàng)的全過程風(fēng)險動態(tài)評估反饋，研究審前事項(xiàng)風(fēng)險等級預(yù)估、審中事項(xiàng)風(fēng)險等級調(diào)整、審后事項(xiàng)風(fēng)險等級反饋等協(xié)同保障制度體系。

（二）拓展審計成果運(yùn)用的深度和廣度

一是加強(qiáng)研究型審計思路向縱深發(fā)展。著力發(fā)展研究型審計，探索提升審計成果效益，轉(zhuǎn)變“重審計過程、輕結(jié)果運(yùn)用”的觀念，對審計事實(shí)確認(rèn)書中的有關(guān)數(shù)據(jù)資料進(jìn)行整理分析，及時深入挖掘問題形成的原因和潛在價值，提升審計成果運(yùn)用的層次和水平，總結(jié)提煉出可供風(fēng)險矩陣模型中結(jié)構(gòu)化分析操作的相關(guān)要素。二是強(qiáng)化審計整改的跟蹤檢查力度。審計整改是確保審計監(jiān)督到位的關(guān)鍵，也是風(fēng)險矩陣模型中的重要分析要素，必須建立健全整改跟蹤檢查機(jī)制，既要把審計查出問題的整改情況作為企業(yè)相關(guān)督導(dǎo)部門的日常督辦管理事項(xiàng)，同時要定期對被審計單位整改情況進(jìn)行“回頭看”工作，檢查是否存在表面應(yīng)付而未實(shí)質(zhì)性整改的現(xiàn)象，進(jìn)而擴(kuò)大審計成果的覆蓋面。

（三）多維度促進(jìn)審計人員能力素質(zhì)提升

一是提升審計人員的邏輯思維判斷能力。審計人員不僅要能查出問題，更要剔除與審計事項(xiàng)無關(guān)、無效、重復(fù)、冗余的要素，從分析研判中尋找出帶有趨勢性、普遍性和規(guī)律性的內(nèi)涵線索，要充分利用各種業(yè)務(wù)培訓(xùn)、交流學(xué)習(xí)來更新知識儲備，將學(xué)到的新理論、新方法、新技能在實(shí)踐中加以應(yīng)用，從而更直接、更有針對性地識別風(fēng)險漏洞。二是強(qiáng)化復(fù)合型人才隊伍建設(shè)。針對風(fēng)險矩陣模型中對信息化能力提出的專業(yè)性要求，要考慮項(xiàng)目組成員中專業(yè)背景的搭配，補(bǔ)充信息系統(tǒng)審計、數(shù)據(jù)分析與挖掘技術(shù)等方面專業(yè)背景的內(nèi)部審計人員。與此同時，審計人員也應(yīng)探索并掌握信息化數(shù)據(jù)分析處理方法，積極參與信息系統(tǒng)審計培訓(xùn)課程，滿足風(fēng)險矩陣模型應(yīng)用的審計全過程需求。

五、結(jié)語

綜上所述，在國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中應(yīng)用風(fēng)險矩陣分級模型，可以更好地串聯(lián)審前階段計劃安排、審中階段組織實(shí)施、審后階段整改落實(shí)的全流程，對實(shí)現(xiàn)審計資源的優(yōu)化配置、保障審計質(zhì)量和提高審計效率等方面具有極為重要的現(xiàn)實(shí)意義。

（作者單位：通用環(huán)球醫(yī)療集團(tuán)有限公司，郵政編碼：100062，電子郵箱：kangdingxu@um.gt.cn）

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