公立醫(yī)院基本建設項目三大審計主體協(xié)同機制研究

戈彥丁 俞燕

[摘 要]隨著“健康中國”戰(zhàn)略的實施，人民群眾對優(yōu)質醫(yī)療資源的需求激增，公立醫(yī)院投入了大量的資金開展工程建設，其建設資金關系到國有資金使用的合規(guī)性、效率性和效果性，加之工程建設是腐敗的高發(fā)領域，是政府審計、內部審計和社會審計（以下簡稱“三大審計主體”）的監(jiān)督重點。雖然三大審計主體都對工程建設項目進行了監(jiān)督，但因出發(fā)點不同、審計方式不同、專業(yè)能力不同，存在著信息不對稱、審計漏項、審計重復等問題。文章總結了三大審計主體的特征和不足，分析了三大審計主體發(fā)揮協(xié)同作用的必要性和可行性，嘗試構建三大審計主體協(xié)同機制（以下簡稱“三方協(xié)同機制”）框架。

[關鍵詞]政府審計；內部審計；社會審計；三方審計協(xié)同機制

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A 文章編號：1674-1722（2023）08-0070-03

★課題項目：云南省衛(wèi)生經(jīng)濟學會成本價格與經(jīng)濟運營管理專委會第二批重點招標研究課題“基本建設項目審計協(xié)同機制研究——基于風險控制和信息化導向”（JG-2022-14）

公立醫(yī)院建設工程除具有其他建設項目的共性特點外，還具有醫(yī)學工程，諸如感染控制、放射防護、自動物流、應急災備等的特殊要求，使得醫(yī)院建設專業(yè)性更強、審計要求更高。目前，公立醫(yī)院工程審計主要有三大主體，分別是政府審計、內部審計和社會審計，雖然三大審計主體都對工程建設項目進行了監(jiān)督，但受各方審計的出發(fā)點不同、審計方式不同、專業(yè)能力不同、信息不對稱等因素的影響，出現(xiàn)了審計效果差、審計效率低、審計重復、審計漏項、成果轉化運用不理想等問題，基于此，構建政府審計、內部審計和社會審計三方協(xié)同機制框架，對減少審計重復或審計漏項、提高審計效率、優(yōu)化審計資源配置具有重要的意義[1]。

一、建立三方審計協(xié)同機制的理論基礎

協(xié)同是指協(xié)調兩個或者兩個以上的不同資源或者個體，協(xié)調一致地完成某一目標的過程或能力?；窘ㄔO項目三方審計協(xié)同是指在開展工程審計的過程中，政府審計、內部審計和社會審計通過優(yōu)化資源配置、建立信息共享機制、建立成果轉化和成果運用機制，實現(xiàn)資源整合，為基本建設工作及相關資金使用的合法合規(guī)性、真實準確性、效率效果性提供合理保證[2]。

二、三大審計主體的特點

（一）政府審計的特點

一是綜合性。政府審計不是單一某個領域或者專業(yè)的審計，而是包括財務、內控、工程管理、法律等多個專業(yè)方向，以醫(yī)院基本項目管理的合法合規(guī)性、經(jīng)濟效益性、效率效果性為審計目標，發(fā)現(xiàn)醫(yī)院在運營管理等方面的風險和問題。

二是權威性。政府審計與內部審計、社會審計不同，由政府審計機關派出專業(yè)審計組，其獨立性遠遠高于內部審計、社會審計，并且在調取審計資料方面，也有更大和更廣泛的權力，因此政府審計的結果也更加具有可信任性。

三是宏觀性。政府審計不同于內部審計和社會審計，其審計關注的重點不在于醫(yī)院內部管理方面的不完善或者不規(guī)范性，而是醫(yī)院在執(zhí)行國家大政方針政策及關乎國計民生、國家安全等方面的問題，其問題的重要性遠遠高于其他審計，提出的問題也更加尖銳。它從綜合視角提出建議，促使醫(yī)院落實責任，從而提高醫(yī)院的治理水平[3]。

（二）內部審計的特點

內部審計是醫(yī)院的內部管理部門，是審計監(jiān)督的第一道防線，其具有以下三大特征。

一是內向性。內部審計是醫(yī)院內部的部門，與醫(yī)院的根本利益一致，由于立足于內部，其更熟悉醫(yī)院的管理目標和管理方式，更了解醫(yī)院建設項目的風險，對醫(yī)院及建設項目的內部控制環(huán)節(jié)更能提供詳細、針對性的建議。內部審計更容易與相關部門溝通、協(xié)調，是醫(yī)院工程管理與社會審計、政府審計溝通的橋梁[4]。

二是及時性。內部審計具有較高的靈活性，可以根據(jù)醫(yī)院工程管理的需求，開展經(jīng)常性、有針對性的審計工作，通過事前、事中的審計能預判管理風險，發(fā)揮其“經(jīng)濟體檢”和“治未病”的作用，解決政府審計滯后的問題。

三是增值性。從內部審計的定位來看，內部審計要服務于醫(yī)院的發(fā)展，為醫(yī)院增加價值。

（三）社會審計的特點

社會審計是醫(yī)院招標引入的造價公司，主要是對醫(yī)院工程建設項目造價管理程序的合法合規(guī)性、工程造價的公允性、依據(jù)充分性等進行審計，及時識別工程建設過程中的程序風險、價格風險并提出專業(yè)建議[5]。社會審計具有以下三個特點。

一是持續(xù)性。造價公司的審計監(jiān)督覆蓋了建設項目的整個過程，即招標前的工程量清單及招標控制價審核、施工階段全過程造價控制審核（如施工單位的月報表審核，設計變更、現(xiàn)場簽證的審核）、竣工結算審核、竣工決算編制（如計算整個建設項目所需費用，出具反映基本建設工程的建設時間、投資情況、工程概算執(zhí)行情況、建設成果和財務狀況的總結性文件）等。

二是公正性。造價工程師作為獨立第三方，對工程量、分部分項工程單價及組價過程做出客觀檢查，提出公正意見。不偏不倚的審計結論既為醫(yī)院節(jié)約了建設資金，防止國有資產的流失，也按照合同約定對施工單位的付出支付了相應的工程款項，故造價公司出具的結算審核報告得到了醫(yī)院、施工單位雙方的認可和信任，也為醫(yī)院固定資產的賬務處理提供了依據(jù)[6]。

三是專業(yè)性。工程造價審計程序復雜，審計人員既要熟悉相關法律法規(guī)和行業(yè)規(guī)范，又要了解工程施工技術、施工方法和施工機具，還要熟悉計價算量的規(guī)則及造價軟件的使用。

三、構建三方審計協(xié)同機制框架

結合前述對三方審計的分析，嘗試構建能夠發(fā)揮協(xié)同作用的框架，如圖1所示。

政府審計、社會審計和內部審計雖然出發(fā)點不同、審計側重點不同、專業(yè)能力不同，但是目的是相同的，即為了保證工程建設項目管理及資金使用的合規(guī)性、合法性及效益性。審計各方可以優(yōu)勢互補，發(fā)揮協(xié)同作用，達到共同的審計目的。

（一）政府審計在三方審計協(xié)同中發(fā)揮的作用

政府審計對審計結果的偏差率和審計報告進行監(jiān)督檢查，以提高造價公司、內部審計的審計質量，加強對審計成果的利用[7]。

就工程建設領域的新形勢、新政策、新要求開展宣傳、培訓，咨詢內部審計、社會審計和施工單位僵持不下的疑難問題。

政府審計還發(fā)揮著組織領導作用。例如，評優(yōu)評先、表彰、處罰；選拔行業(yè)內優(yōu)秀的審計人員組建審計骨干團隊；選擇優(yōu)秀的審計案例開展行業(yè)交流等。

（二）社會審計在三方審計協(xié)同中發(fā)揮的作用

一方面，作為X醫(yī)院招標引入的第三方社會審計，造價公司獨立、客觀地對建設項目程序的合法合規(guī)性、造價的公允性、依據(jù)的充分性進行審計，及時識別工程建設過程中的程序風險、價格風險并提出專業(yè)建議。造價公司的具體工作有：審核合同、協(xié)議、招投標文件，查看合同的簽訂或補充是否違背招標文件、是否存在陰陽合同；審核工程量，核算是否虛增工程量、隱蔽工程的真實性等；查看施工單位是否有高套定額、重復套用定額、調整定額子目、補充定額子目等情況；對材料價格、簽證及取費等高風險進行重點審核[8]。

另一方面，造價公司提供專業(yè)的技術支持，能夠彌補內部審計、政府審計力量薄弱的缺陷；造價公司出具的成果文件也能為內部審計、政府審計使用，減少審計重復和審計盲區(qū)。

（三）內部審計在三方審計協(xié)同中發(fā)揮的作用

內部審計立足于內部，更熟悉醫(yī)院的管理目標和管理方式，更容易與相關部門溝通、協(xié)調，是醫(yī)院工程管理與造價公司、政府審計溝通的橋梁。內部審計部門安排兩名審計人員全過程跟蹤審計住院樓新建項目，能夠預判管理風險并提出風險應對建議，及時解決問題，將損失降到最低，克服政府審計滯后的問題。

此外，內部審計還監(jiān)督造價公司的履職程度和廉潔性，降低造價公司與施工單位“合謀”的風險，有效管控工程造價[9]。

四、三方協(xié)同審計機制框架實施的保障

三方協(xié)同審計需要一個“引領者”，可以由政府審計單位作為牽頭方成立組織領導機構，制定三方審計協(xié)同的任務指南、組織分工和工作開展方式。同時，需要法律制度的保障，作為合作的基礎并指導具體工作的開展。三方審計發(fā)揮協(xié)同機制需要整合人力資源、技術資源及審計成果的共享，如圖2所示。

（一）人力資源整合

可以通過創(chuàng)建審計領軍人才庫、審計業(yè)務骨干等方式，從政府審計、社會審計、內部審計中挑選知識、經(jīng)驗豐富的審計專家，創(chuàng)建三方審計協(xié)同人才庫，為日后協(xié)同審計工作的開展、“傳幫帶”奠定基礎。在政府審計、內部審計工作的開展過程中，引入第三方審計，充分利用社會審計的專業(yè)性和人員力量，彌補政府審計、內部審計力量薄弱的問題。對于保密性質的審計調查工作，可以從人才庫中抽取骨干，高質高效地完成審計。

（二）技術資源整合

創(chuàng)建數(shù)據(jù)共享平臺，政府審計、社會審計、內部審計都可以在平臺上實時共享相關政策制度、審計資料等相關信息，打破信息孤島、信息壁壘，協(xié)同審計問題整改的跟蹤。學習使用大數(shù)據(jù)分析技術，提高審計效率和審計質量。充分運用專業(yè)審計軟件，改變傳統(tǒng)的審計方式[10]。

（三）審計成果共享

建立審計成果運用、成果轉化、成果共享機制，針對審計發(fā)現(xiàn)的問題及審計建議，建立健全審計整改工作機制，推動問題全面整改落實到位，促進各部門舉一反三、完善制度、堵塞漏洞，更好地發(fā)揮審計促進經(jīng)濟高質量發(fā)展、促進全面深化改革、促進權力規(guī)范運行、促進反腐倡廉的重要作用。國家審計更多地起到督促指導作用，社會審計起到協(xié)助的作用，結合政府審計的權威性、綜合性、強制性的審計特點，促進內部審計、社會審計工作的開展。內部審計在政府審計、社會審計開展工作的過程中，基本全程參與，可以較全面、深入地了解審計注意到的風險和問題，特別是沒有寫入審計報告的風險點，可以建議醫(yī)院相關部門建立風險防范機制。社會審計在政府審計思路的指導下、在內部審計已開展工作的基礎上，可以更好地識別風險、挖掘問題，減少交叉重復審計和監(jiān)督的盲區(qū)。

五、結語

工程建設是腐敗的高發(fā)領域，是政府審計、內部審計和社會審計的監(jiān)督重點。雖然三大審計主體都監(jiān)督了工程建設項目，但出發(fā)點不同、審計方式不同、專業(yè)能力不同，因此存在著信息不對稱、審計漏項、審計重復的問題。審計協(xié)同作用的發(fā)揮能較好地解決上述問題，通過人力資源整合、技術資源整合、審計成果共享，努力實現(xiàn)“一審多項”“一審多果”“一果多用”，提高審計的效率和效果，提高管理水平。

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