同一控制下國有企業(yè)吸收合并相關(guān)財稅問題探析

張靈艷

國有企業(yè)在我國經(jīng)濟體制中占據(jù)關(guān)鍵地位，近年來隨著國有企業(yè)的不斷改革，過程中也暴露出來一些問題。例如，在國有企業(yè)之下還存在著一大批“僵尸企業(yè)”，這些企業(yè)幾乎不能產(chǎn)生經(jīng)濟效益，反而會導(dǎo)致國有企業(yè)資產(chǎn)大量閑置或損失。為解決這些問題，國有企業(yè)間進行吸收合并是較為有效的方式。

國企改革的目的不僅是要發(fā)展國民經(jīng)濟，還要帶動整個國民經(jīng)濟“活”起來。企業(yè)合并是重新合并資產(chǎn)的過程，是由收購企業(yè)通過繳納并購對價，把被兼并方企業(yè)的凈資產(chǎn)全部轉(zhuǎn)讓至收購企業(yè)名下的過程，也是企業(yè)解體與合并企業(yè)的過程。

國有企業(yè)吸收合并的原因與意義

國有企業(yè)吸收合并的原因

順應(yīng)國有企業(yè)的發(fā)展需求。同一控制下的國有企業(yè)進行吸收合并，可以弱化同行業(yè)之間激烈的競爭，實現(xiàn)社會資產(chǎn)與國有資產(chǎn)的有效融合，同時能在短時間內(nèi)拓寬國有企業(yè)的經(jīng)營范圍，快速強化企業(yè)的綜合競爭力。為了達成企業(yè)經(jīng)營目標，同一控制下的國有企業(yè)進行吸收合并的過程中，通過調(diào)整企業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈，更新管理模式，能夠更好地控制企業(yè)管理成本，有利于實現(xiàn)內(nèi)外資源的有效整合，增加企業(yè)經(jīng)濟效益。

企業(yè)的稅務(wù)支出需要控制在合理范圍內(nèi)。根據(jù)相關(guān)稅法與企業(yè)會計準則規(guī)定，若企業(yè)在進行吸收合并時仍舊存在增值稅留抵稅額的問題，在完成吸收合并后，被合并企業(yè)遺留的未抵扣完的進項稅額要算入合并企業(yè)一并抵扣。若企業(yè)在被合并前處于虧損狀態(tài)中，在被合并之后，已存在的虧損數(shù)額也需要一并納入合并企業(yè)的賬務(wù)中，由合并企業(yè)繼續(xù)彌補所得稅虧損。除此之外，國有企業(yè)在吸收合并過程中，根據(jù)稅收政策的相關(guān)規(guī)定，同一控制下的國有企業(yè)在進行吸收合并時，在滿足相關(guān)政策條件時，也可以享受一系列稅務(wù)優(yōu)惠政策，例如，免征企業(yè)所得稅、契稅、土地增值稅等。

國有企業(yè)吸收合并的意義

從義務(wù)和責(zé)任的角度出發(fā)，國有企業(yè)肩負著保持我國國有資產(chǎn)持續(xù)平穩(wěn)發(fā)展的重大責(zé)任。從市場經(jīng)濟地位角度分析，我國的社會經(jīng)濟發(fā)展離不開國有企業(yè)的助力。近年來，雖然中國經(jīng)濟快速增長，但國有企業(yè)的發(fā)展速度卻稍顯滯后。為改變這一情況，國有企業(yè)需要通過吸收合并的方式，關(guān)閉沒有實際經(jīng)濟效益的企業(yè)，加強成本控制。

同一控制下

國有企業(yè)進行吸收合并的財務(wù)工作重點

同一控制下的國有企業(yè)完成吸收合并后，合并企業(yè)需要進行年度匯算。年度匯算往往需要被合并企業(yè)的賬務(wù)信息，這些信息數(shù)據(jù)是吸收合并后企業(yè)進行所得稅申報的基本依據(jù)。因此，企業(yè)在完成吸收合并前，雙方需要進行良好的溝通以實現(xiàn)信息共享。合并方應(yīng)充分掌握被合并方的經(jīng)營狀況，并到相關(guān)單位對被合并企業(yè)的產(chǎn)權(quán)變更情況、稅務(wù)變更情況進行備案。清點記錄的被合并方的全部資產(chǎn)，也需按流程辦理資產(chǎn)驗收入庫手續(xù)。在此期間，合并企業(yè)當(dāng)年的稅務(wù)匯算清繳手續(xù)也需辦理完成。在辦理各項合并手續(xù)過程中如果存在合并方與被合并方的年度申報稅務(wù)單位不同的情況，合并企業(yè)需要繳納被合并企業(yè)所得稅，等到年度匯算清繳工作完成之后再申請稅款退回。

在合并企業(yè)繳納稅款或進行會計核算時，需要被合并企業(yè)提交企業(yè)年度申報稅務(wù)的材料，例如普通發(fā)票和專用發(fā)票等。被合并企業(yè)提交的相關(guān)信息均需要通過合并企業(yè)的稅務(wù)部門審核完畢之后，才能作為稅務(wù)籌劃工作的參考依據(jù)。在進行吸收合并時，需要將被合并企業(yè)的各項資產(chǎn)與負債全部登記并在合并后企業(yè)的財務(wù)報表中完成各項清繳工作，被合并企業(yè)才能夠辦理稅務(wù)注銷手續(xù)。

針對于母、子公司之間的合并，在并購方已經(jīng)取得被合并方的全部股權(quán)時，進行并購則不要求雙方向公司繳納并購對價，僅需要支付子公司的凈資產(chǎn)以及投資項目的賬面價值數(shù)額即可。具體的流程是：確認子公司的資產(chǎn)賬面價值，以此作為初始價格并入母公司的財務(wù)報表當(dāng)中。同時，列入母公司帳戶的長期權(quán)益項目下的金額，也應(yīng)列入到投資收益或者其他綜合收益內(nèi)。在這個過程中，如果合并企業(yè)提前掌握了被合并企業(yè)的業(yè)務(wù)活動實質(zhì)，就可以對被合并企業(yè)的商業(yè)價值進行評估。在這之前，可以根據(jù)被合并企業(yè)的賬面資產(chǎn)余額確定該資產(chǎn)項目入賬價值。

確定入賬價值。在同一控制下，合并方企業(yè)通過吸收合并活動在獲得被合并方資產(chǎn)的同時，也要承擔(dān)該企業(yè)的負債。在進行財務(wù)管理時，應(yīng)當(dāng)按照被合并方的詳細審計報告進行?？紤]到雙方經(jīng)營的業(yè)務(wù)模式不同，所采取的會計政策也不同，因此被合并方應(yīng)當(dāng)事先按照合并方的會計規(guī)定在全部會計時期內(nèi)，對企業(yè)的相關(guān)資產(chǎn)、負債的賬面價值進行適當(dāng)調(diào)整，使其和合并方賬面價值計入標準一致。在合并后，調(diào)整后的賬面價值可以直接作為相關(guān)資產(chǎn)及負債入賬。

合并差額的處理。當(dāng)被合并企業(yè)的全部資產(chǎn)和債務(wù)核算清楚之后，合并企業(yè)可以采用發(fā)行權(quán)益性證券的方式進行兼并。由于增發(fā)證券的面值和公司凈資產(chǎn)入賬價格之間存在差異，因此必須將其納入資本公積會計科目下。例如，股本溢價科目和資本溢價科目在對合并差額的處理中，如公司的資本公積不夠沖減，在記賬時，就必須繼續(xù)沖減盈余公積和未分配利潤等會計科目。在明確入賬價格后，企業(yè)可以通過合并現(xiàn)金資產(chǎn)的方式賬面重組。首先是對現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值總額與凈資產(chǎn)入賬價值之間的差額進行核算，然后在計算清除之后調(diào)整原本的資金公積會計科目的數(shù)額，如果沖減后，資本公積科目余額不足，則需要繼續(xù)沖減盈余公積和未分配利潤。

規(guī)范稅務(wù)處理過程。同一控制下的企業(yè)進行兼并活動時，國有企業(yè)要明確是否已經(jīng)按照稅收政策交納費用。在公司所得稅方面，政府要求納稅人在利用公司的分立、兼并、置換、銷售等手段進行資產(chǎn)重組后，轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)和個人的實體資產(chǎn)及其相關(guān)負債資產(chǎn)，不需要繳納所得稅。但在這個過程中，企業(yè)必須根據(jù)有關(guān)稅收政策申請注銷稅收登記手續(xù)，將合并前沒有抵扣完的進項稅額直接轉(zhuǎn)移到新企業(yè)名下繼續(xù)抵扣。根據(jù)合并企業(yè)土地增值稅優(yōu)惠政策規(guī)定，當(dāng)兩個及兩個以上的企業(yè)合并為新企業(yè)時，由于企業(yè)投資主體在短時間內(nèi)不能馬上變更，因此被吸收合并的企業(yè)原本擁有的土地、房屋等固定資產(chǎn)，依然可以暫時享受免征土地增值稅的優(yōu)惠政策。

國家對企業(yè)重組后繳納所得稅有專門規(guī)定，當(dāng)企業(yè)持股份額、資產(chǎn)實質(zhì)性管理方式、股東權(quán)益的保留期限等條件符合規(guī)定后，才能被認定為特殊性稅務(wù)進行管理。在繳納契稅方面，規(guī)定兩個或兩個以上的公司，在根據(jù)約定合并為一家企業(yè)且各業(yè)務(wù)主體存續(xù)的前提下，被合并方的土地、房屋等可以減免契稅。在繳納印花稅方面，同一控制下的國有企業(yè)在吸收合并后，以新企業(yè)的賬戶記錄為依據(jù)，原來已貼花的部分無需再重新貼花，還未貼花部分需結(jié)合后期新項目，再根據(jù)有關(guān)法規(guī)進行貼花。

同一控制下國有企業(yè)的吸收合并過程中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合實際，根據(jù)企業(yè)進行吸收合并的根本原因來確定稅務(wù)處理流程，通過對企業(yè)賬面價值的精準計算以及規(guī)范合并差額計算等方式，降低同一控制下國有企業(yè)吸收合并過程中存在的稅務(wù)繳納風(fēng)險，才能促進合并企業(yè)的平穩(wěn)發(fā)展。