會(huì)計(jì)計(jì)量屬性在實(shí)務(wù)中的選擇及影響因素研究

常譯文 魏 巍

（中國(guó)人民銀行遼源市分行，吉林遼源 136200）

一、會(huì)計(jì)計(jì)量屬性產(chǎn)生及其發(fā)展概述

（一）會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的產(chǎn)生

會(huì)計(jì)計(jì)量是對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行金額記錄的過程。從古代社會(huì)的自給自足發(fā)展到現(xiàn)代的商品經(jīng)濟(jì)，會(huì)計(jì)計(jì)量隨著歷史的變遷而發(fā)生相應(yīng)的變化。在古代社會(huì)，以物換物為主，不存在計(jì)量屬性的概念。隨著進(jìn)入商品社會(huì)，貨幣交易逐漸普及，會(huì)計(jì)也變得更加多樣和復(fù)雜，形成了一門新的學(xué)科體系，會(huì)計(jì)計(jì)量屬性也在這個(gè)背景下產(chǎn)生。

（二）計(jì)量屬性的歷史演進(jìn)

最初，歷史成本具有重要地位，會(huì)計(jì)人員選擇歷史成本作為基本的計(jì)量屬性。隨著工業(yè)革命、機(jī)器化大生產(chǎn)和產(chǎn)業(yè)革命的發(fā)展，單一的歷史成本計(jì)量屬性已經(jīng)不能滿足當(dāng)今會(huì)計(jì)信息的需求。會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)人員開始研究會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，并提出了一系列相應(yīng)的理論。以美國(guó)為代表的西方會(huì)計(jì)學(xué)界經(jīng)歷了會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的萌芽時(shí)期、多種計(jì)量屬性并存時(shí)期和公允價(jià)值發(fā)展時(shí)期，我國(guó)的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性發(fā)展歷程與之相似。

二、會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的優(yōu)缺點(diǎn)對(duì)比

（一）歷史成本

歷史成本計(jì)量是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員選擇的基本計(jì)量屬性，具有明顯的優(yōu)點(diǎn)，但隨著時(shí)代的發(fā)展，資本換算的復(fù)雜性使其不足逐漸顯現(xiàn)。歷史成本的優(yōu)點(diǎn)包括：第一，歷史成本是過去實(shí)際發(fā)生的成本，具有較高的可靠性；第二，計(jì)量程序簡(jiǎn)單，資料易于獲取，操作性強(qiáng)。然而，當(dāng)價(jià)格明顯變動(dòng)或交易時(shí)間不同時(shí)，歷史成本將與當(dāng)前價(jià)格存在較大差異，無(wú)法真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，對(duì)企業(yè)決策沒有益處。

（二）重置成本

重置成本與歷史成本相輔相成，具有一定的優(yōu)缺互補(bǔ)特點(diǎn)。重置成本的計(jì)量方法決定了其獲得的信息是現(xiàn)時(shí)成本，而不是歷史信息，具有一定的時(shí)效性，能夠準(zhǔn)確評(píng)估企業(yè)當(dāng)前的經(jīng)營(yíng)情況。然而，在實(shí)踐中，由于技術(shù)升級(jí)迭代較快，機(jī)器更新?lián)Q代較快，企業(yè)很難獲取有效的重置成本，此時(shí)只能依靠估計(jì)。

（三）可變現(xiàn)凈值

可變現(xiàn)凈值的計(jì)算方式因區(qū)分半成品和產(chǎn)成品而不同。它的優(yōu)點(diǎn)是計(jì)價(jià)合理，能夠隨行業(yè)形勢(shì)的變化而變化，反映資產(chǎn)未來的實(shí)現(xiàn)能力，體現(xiàn)穩(wěn)健性原則。然而，它僅適用于計(jì)量部分資產(chǎn)，使用范圍較小。

（四）現(xiàn)值

現(xiàn)值是財(cái)務(wù)管理中常用的價(jià)值評(píng)估方法，在日常財(cái)務(wù)處理中并不常見，但對(duì)于某些具有融資性質(zhì)的資產(chǎn)或負(fù)債款項(xiàng)支付，可能要求按現(xiàn)值入賬?，F(xiàn)值的優(yōu)點(diǎn)是不僅反映了資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)利益，還考慮了貨幣的時(shí)間價(jià)值。然而，該計(jì)量方式的缺點(diǎn)是會(huì)計(jì)人員對(duì)未來現(xiàn)金流量、折現(xiàn)率和收益期限的預(yù)測(cè)存在主觀因素，無(wú)法給出準(zhǔn)確值，具有較強(qiáng)的主觀性。

（五）公允價(jià)值

公允價(jià)值要求操作性較高，難以確定是否存在活躍市場(chǎng)；其次，公允價(jià)值的獲取和公允性判斷難度較大，更多地依賴于會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平和素養(yǎng)，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)具有主觀性，可靠性無(wú)法保證；最后，在市場(chǎng)信息不充分的情況下，公允價(jià)值可能被用來操控利潤(rùn)，并且收集該信息所需的成本較高，容易得不償失。

三、會(huì)計(jì)計(jì)量屬性在實(shí)務(wù)中的選擇及影響因素

企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)具有復(fù)雜性和多樣性，不同的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性會(huì)反映出不同的經(jīng)營(yíng)成果。因此，選擇合適的計(jì)量屬性，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的可靠性和可參考性，具有重要意義。在選擇會(huì)計(jì)計(jì)量屬性時(shí)，應(yīng)考慮以下幾個(gè)影響因素。

（一）會(huì)計(jì)目標(biāo)和用戶需求

會(huì)計(jì)目標(biāo)和用戶需求直接影響會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的選擇。如果會(huì)計(jì)目標(biāo)是追求會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠性，那么歷史成本計(jì)量屬性可能是一個(gè)合適的選擇。而如果會(huì)計(jì)目標(biāo)是為決策者提供有用的信息，那么決策有用觀可能更適合。

（二）可操作性和可靠性

計(jì)量屬性的選擇還要考慮其可操作性和可靠性。計(jì)量屬性應(yīng)該能夠在實(shí)踐中得到準(zhǔn)確的測(cè)量，并且能夠提供可靠的會(huì)計(jì)信息。例如，使用公允價(jià)值計(jì)量屬性需要有相對(duì)活躍的市場(chǎng)來支持。

（三）物價(jià)穩(wěn)定性

物價(jià)的穩(wěn)定性對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的選擇也有影響。如果物價(jià)變動(dòng)頻繁，使用歷史成本計(jì)量屬性可能無(wú)法真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。在這種情況下，可以考慮使用重置成本或可變現(xiàn)凈值等計(jì)量屬性。

四、結(jié)論和建議

會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的選擇對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和可靠性具有重要影響。在實(shí)務(wù)中，選擇合適的計(jì)量屬性需要考慮多個(gè)因素。首先，根據(jù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的不同，可以選擇受托責(zé)任觀或決策有用觀作為計(jì)量原則。其次，計(jì)量屬性的可操作性和物價(jià)的穩(wěn)定性也是選擇的重要考慮因素。此外，還應(yīng)基于各種計(jì)量對(duì)象的特征來確定計(jì)量屬性。

基于以上分析，提出以下建議：

一是在選擇會(huì)計(jì)計(jì)量屬性時(shí)，應(yīng)充分考慮會(huì)計(jì)目標(biāo)和信息需求，確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠性和對(duì)決策的有用性。

二是針對(duì)不同的計(jì)量對(duì)象，選擇適合的計(jì)量屬性，確保計(jì)量結(jié)果能夠準(zhǔn)確反映其特征和價(jià)值。在可行的情況下，可以綜合使用多種計(jì)量屬性，以獲取更全面和準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息。需要注意計(jì)量屬性的操作性和物價(jià)的穩(wěn)定性，確保計(jì)量結(jié)果能夠與實(shí)際情況相符合。

三是隨著市場(chǎng)的發(fā)展和變化，應(yīng)不斷完善和調(diào)整計(jì)量屬性的選擇，以適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和業(yè)務(wù)需求。

五、對(duì)人民銀行會(huì)計(jì)核算的思考與啟示

區(qū)別于企業(yè)和一般政府部門，人民銀行作為我國(guó)的中央銀行，性質(zhì)與職能較為特殊，兼具了政府會(huì)計(jì)與金融企業(yè)會(huì)計(jì)的特點(diǎn)，這決定了人民銀行會(huì)計(jì)核算計(jì)量屬性和核算原則的選擇應(yīng)該更加審慎。首先，人民銀行的會(huì)計(jì)核算目前實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，這一選擇能夠適應(yīng)預(yù)算管理，反映預(yù)算資金的收支及流向，有助于評(píng)估預(yù)算執(zhí)行情況。而隨著業(yè)務(wù)發(fā)展，人民銀行在金融市場(chǎng)與其他商業(yè)銀行等金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行公開市場(chǎng)交易，持有有價(jià)證券、外匯等資產(chǎn)，金融資產(chǎn)愈加多樣化，單純以收付實(shí)現(xiàn)制作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，存在一定的局限性，應(yīng)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。這符合謹(jǐn)慎性原則和配比原則，能更好的記錄人民銀行各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)情況和財(cái)務(wù)收支狀況，反映的會(huì)計(jì)信息也將更加真實(shí)、可靠。其次，在全球經(jīng)濟(jì)一體化的大背景下，人民銀行引入權(quán)責(zé)發(fā)生制和多重會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，實(shí)現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，有利于人民銀行與其他國(guó)家央行會(huì)計(jì)信息的比較和衡量，提高人民銀行會(huì)計(jì)信息的決策性和有用性，增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)預(yù)測(cè)和決策效能。