小規(guī)模納稅人增值稅政策探討

□文/彭亞嬋

（內(nèi)蒙古師范大學(xué)政府管理學(xué)院 內(nèi)蒙古·呼和浩特）

［提要］ 新冠肺炎疫情常態(tài)化下，國(guó)家為小微企業(yè)發(fā)展持續(xù)紓困，稅務(wù)總局日前發(fā)布公告，明確至2022年底，對(duì)符合條件的小規(guī)模納稅人免征增值稅。減稅降費(fèi)政策頒布實(shí)施已久，其中增值稅小規(guī)模納稅人從中獲利頗多。本文以“減稅降費(fèi)”為基本研究背景，對(duì)小規(guī)模納稅人關(guān)于增值稅的政策進(jìn)行研究，并根據(jù)政策詳情及演進(jìn)提出政策建議。

一、政策詳情

（一）增值稅小規(guī)模納稅人。稅收是國(guó)家財(cái)政來源的主要形式，國(guó)家對(duì)符合條件的納稅人單位進(jìn)行課稅，進(jìn)而將稅收收入轉(zhuǎn)化為公共產(chǎn)品與服務(wù)提供給社會(huì)。法律規(guī)定納稅單位及個(gè)人銷售額未達(dá)到增值稅起征點(diǎn)的，免征增值稅；達(dá)到增值稅起征點(diǎn)的需按照規(guī)定全額繳納增值稅。我國(guó)于1979年試行增值稅，彼時(shí)的增值稅涉及類目較少；2009年，我國(guó)所有地區(qū)部門及所屬行業(yè)實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型改革；2012年，上海作為試點(diǎn)城市，最先成為增值稅擴(kuò)圍試點(diǎn)且減稅效果顯著。2016年5月份起，我國(guó)開始全面實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改增值稅大型改革，試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑、房地產(chǎn)、金融等行業(yè)，此次改革對(duì)我國(guó)絕大部分的企業(yè)發(fā)展及經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)上的調(diào)整產(chǎn)生了深遠(yuǎn)意義。我國(guó)五次增值稅大改革分別在1984年、1993年、2012年、2016年、2018年。稅率也相應(yīng)從兩檔稅率：6%、4%演變?yōu)?%。

（二）減稅降費(fèi)政策演變。對(duì)于政府來說，如何落實(shí)“減稅降費(fèi)”主要是根據(jù)納稅單位及現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)狀態(tài)制定并發(fā)布積極的財(cái)政政策。減稅降費(fèi)作為我國(guó)推進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重要舉措，既要惠當(dāng)前，更要利長(zhǎng)遠(yuǎn)。從短期來看，應(yīng)從企業(yè)稅費(fèi)構(gòu)成入手，小微企業(yè)是我國(guó)稅收貢獻(xiàn)最高的課稅對(duì)象，為支持小微企業(yè)持續(xù)發(fā)展、增強(qiáng)其活力，近些年我國(guó)持續(xù)采取有效措施加大對(duì)小規(guī)模納稅人稅收紓困力度。在2013年之前，月銷售額2萬元及以下的符合條件的小規(guī)模納稅人，實(shí)行免征增值稅；2014年、2019年以及2021年，政府結(jié)合納稅單位實(shí)際狀況、社會(huì)發(fā)展程度、政策滿意度反饋，將增值稅起征點(diǎn)先是提高至月銷售額3萬元，之后是10萬元，最后提升到15萬元。自2020年疫情發(fā)生以來至2022年3月底，國(guó)家稅務(wù)總局實(shí)施增值稅3%征收率減按1%征收政策。相應(yīng)地，2019年享受免征增值稅政策的小規(guī)模納稅人數(shù)量從政策整改前的3，364萬戶增加到3，820萬戶。有數(shù)據(jù)顯示，在2021年的前三個(gè)季度，增值稅小規(guī)模納稅人已進(jìn)一步增加到4，365萬戶；2019年減稅金額從政策改動(dòng)前的1，397億元增加到2，286億元，2021年前三季度又進(jìn)一步增加到2，995億元。

2022年初，政府為應(yīng)對(duì)新冠肺炎疫情常態(tài)化發(fā)展對(duì)于小微企業(yè)的危害，相關(guān)部門發(fā)布通知，宣布2022年底之前，延續(xù)“減稅降費(fèi)”政策，稅收優(yōu)惠力度不減。對(duì)符合條件的小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入，繼續(xù)免征增值稅。2022年的稅費(fèi)政策為“組合拳”模式，既有稅費(fèi)普惠性政策，也有特定稅源領(lǐng)域稅收幫扶措施；既有減免稅、緩稅等多種支持方式，也有退稅。實(shí)施企業(yè)退稅減稅降費(fèi)相關(guān)政策，是現(xiàn)階段助力小微企業(yè)紓困和渡過難關(guān)的重要舉措。據(jù)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，截至2022年4月20日，累計(jì)已為企業(yè)減輕稅費(fèi)負(fù)擔(dān)和增加現(xiàn)金流1萬億元以上。

二、政策實(shí)施的影響

自減稅降費(fèi)政策實(shí)施以來，優(yōu)惠力度只增不減。2022年的政府工作報(bào)告更是指出，堅(jiān)持穩(wěn)字當(dāng)頭、穩(wěn)發(fā)展中穩(wěn)求進(jìn)，推動(dòng)改革跨越高質(zhì)量發(fā)展，關(guān)鍵是采取多種有效政策措施持續(xù)激發(fā)市場(chǎng)主體活力。

（一）減輕中小微實(shí)體企業(yè)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)。十年前就有學(xué)者建議，徹底免除小規(guī)模企業(yè)的增值稅。在現(xiàn)階段的我國(guó)，小微企業(yè)科技型創(chuàng)新實(shí)體企業(yè)對(duì)于發(fā)展經(jīng)濟(jì)、壯大產(chǎn)業(yè)的核心地位不言而喻。小微企業(yè)的痛點(diǎn)難點(diǎn)普遍為規(guī)模較小、融資較難、發(fā)展緩慢等。隨著互聯(lián)網(wǎng)飛速發(fā)展和應(yīng)用，網(wǎng)絡(luò)不僅縮小了社交距離、擴(kuò)大了交友范圍，并且使互聯(lián)網(wǎng)應(yīng)用于線上生活當(dāng)中：網(wǎng)上購物、送貨上門滿足了絕大部分居民的生活需要。新冠肺炎疫情爆發(fā)以來，此種形勢(shì)更加顯著，衣食住行線上購物形式層出不窮。線上購物形式對(duì)于實(shí)體企業(yè)有很大優(yōu)勢(shì)，不需要房租，較少的工作人員和水電支出，對(duì)居民更加便利。這使得本就發(fā)展困難的中小微實(shí)體企業(yè)進(jìn)一步陷入危機(jī)。彼時(shí)為難之際，政府延續(xù)出臺(tái)“組合拳”稅收優(yōu)惠政策，加大優(yōu)惠力度，刺激市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。大幅度提高增值稅起征點(diǎn)有利于從根本上促進(jìn)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，推動(dòng)小微企業(yè)復(fù)蘇，為產(chǎn)業(yè)的繼續(xù)發(fā)展提供保證，使企業(yè)有盈余資金提高技術(shù)水平，減輕中小微企業(yè)疫情影響。

（二）優(yōu)化落實(shí)“減稅降費(fèi)”政策。我國(guó)持續(xù)深入推進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的一項(xiàng)重大措施——減稅降費(fèi)，也是激勵(lì)性財(cái)政政策的重要組成。2013年實(shí)施增值稅改革以來，“減稅降費(fèi)”政策優(yōu)惠力度只增不減。從2016年宣布實(shí)施“營(yíng)改增”，擴(kuò)大增值稅抵扣范圍，2017年進(jìn)行更大范圍的結(jié)構(gòu)性減稅和降費(fèi)，2018年實(shí)施更大規(guī)模的減稅降費(fèi)，2019～2021年各項(xiàng)大規(guī)模結(jié)構(gòu)性減稅政策在充分保證相關(guān)財(cái)稅制度和減稅政策持續(xù)實(shí)施的同時(shí)，滿足了我國(guó)目前部分市場(chǎng)參與者對(duì)結(jié)構(gòu)性減稅和降費(fèi)政策的期望。

新冠肺炎疫情常態(tài)化防控形勢(shì)下，李克強(qiáng)心系企業(yè)發(fā)展，在2020年國(guó)務(wù)院政府工作報(bào)告中已經(jīng)提出，要加大減稅降費(fèi)力度，要堅(jiān)決把“減稅降費(fèi)”政策落到企業(yè)。這無疑為企業(yè)家們?cè)鎏砹诵判?，加大了?chuàng)業(yè)的底氣。2021年的減稅政策強(qiáng)化了制度性減稅，并加大了優(yōu)惠力度。

（三）降低企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本。本文分析認(rèn)為，在面臨新的經(jīng)濟(jì)下行壓力時(shí)，中央政府關(guān)于企業(yè)運(yùn)行的三個(gè)儲(chǔ)備政策：大規(guī)模投資、發(fā)放消費(fèi)券和為企業(yè)減稅降費(fèi)，其中減稅降費(fèi)是對(duì)各類市場(chǎng)主體最直接、最公平、最有效的支持舉措，受到企業(yè)負(fù)責(zé)人多數(shù)好評(píng)。企業(yè)認(rèn)真研究“減稅降費(fèi)”優(yōu)惠政策的內(nèi)容，也可達(dá)到降低企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本的效果。

稅費(fèi)是企業(yè)運(yùn)營(yíng)的主要成本之一。相對(duì)于一般納稅人，小規(guī)模納稅人的運(yùn)營(yíng)不具有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，降低企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本有利于增加企業(yè)生產(chǎn)量、企業(yè)利潤(rùn)、完善企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境。后疫情時(shí)期雖然遠(yuǎn)程辦公、在線生鮮、在線娛樂等行業(yè)初露頭角，但是大部分企業(yè)的發(fā)展仍然沒有恢復(fù)之前的活力，遭受著疫情不確定性和突發(fā)性的影響。根據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)報(bào)告，有90%以上的中小企業(yè)受到疫情影響，預(yù)計(jì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)損失在10萬～500萬元之間。小規(guī)模納稅人“減稅降費(fèi)”政策，使廣大群眾再次感受到了政府在實(shí)際行動(dòng)上給予的支持。持續(xù)推進(jìn)“減稅降費(fèi)”政策有利于增強(qiáng)企業(yè)向經(jīng)濟(jì)強(qiáng)大高效的方向發(fā)展的信心、提高運(yùn)營(yíng)效率，有利于支持我國(guó)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，體現(xiàn)國(guó)家政策支持的鮮明導(dǎo)向性。

三、政策存在的問題

（一）未能做到精準(zhǔn)實(shí)施。實(shí)踐是檢驗(yàn)真理的唯一標(biāo)準(zhǔn)。政策的制定關(guān)鍵在于執(zhí)行主體的實(shí)施，并且獲得較好的滿意度反饋。在國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)大循環(huán)為主體的新形勢(shì)下，稅收優(yōu)惠政策在實(shí)施中給大多數(shù)企業(yè)帶來了利益和規(guī)模上穩(wěn)定增長(zhǎng)的良好影響。由于納稅人單位數(shù)量眾多，具有多樣性發(fā)展的狀況，政府與企業(yè)之間沒有進(jìn)行足夠的互動(dòng)，使優(yōu)惠政策并沒有得到精準(zhǔn)實(shí)施。根據(jù)現(xiàn)有政策，對(duì)月銷售額未超15萬元、季度銷售額未超45萬元的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。這一規(guī)定對(duì)于剛起步的企業(yè)來說無疑是一項(xiàng)巨大的福利性政策，但是對(duì)于已經(jīng)進(jìn)入穩(wěn)步發(fā)展期的小規(guī)模企業(yè)來說，多半會(huì)超過45萬元的季度銷售額，若超出規(guī)定額度，將繳納稅費(fèi)，這必然會(huì)使一部分企業(yè)產(chǎn)生不滿心理。由于優(yōu)惠政策實(shí)施不均衡，使得本身為小規(guī)模納稅人身份卻無法享受優(yōu)惠政策的部分企業(yè)產(chǎn)生對(duì)政策的不滿，影響了部分企業(yè)的發(fā)展。

（二）未能全面考慮稅負(fù)公平。稅收是縮小貧富差距方式的一種，必然要以公平為原則。眾所周知，增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種性質(zhì)：一般情況下，小規(guī)模納稅人稅率按照3%征收，不區(qū)分行業(yè)；一般納稅人適用稅率根據(jù)行業(yè)劃分，一般為13%、9%、6%、0%。登記為一般納稅人之后，一般情況下不可轉(zhuǎn)為小規(guī)模，導(dǎo)致很多銷售額在標(biāo)準(zhǔn)以下，之前被認(rèn)定為一般納稅人的企業(yè)無法享受小規(guī)模納稅人優(yōu)惠政策。但是，在2018年國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布公告，增值稅一般納稅人在轉(zhuǎn)登記日前連續(xù)1年或連續(xù)4個(gè)季度累計(jì)應(yīng)稅銷售額未超過500萬元，則可轉(zhuǎn)登記為增值稅小規(guī)模納稅人；因疫情影響，國(guó)家實(shí)行了一系列小規(guī)模納稅人增值稅優(yōu)惠政策。國(guó)家給予一般納稅人機(jī)會(huì)，符合相關(guān)條件的企業(yè)可以由增值稅一般納稅人轉(zhuǎn)登記為增值稅小規(guī)模納稅人，此項(xiàng)政策在2020年12月31日已經(jīng)結(jié)束。意味著一些符合小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的一般納稅人將無法享受增值稅優(yōu)惠政策。

（三）新形勢(shì)下稅收政策引發(fā)不正當(dāng)避稅行為。所謂上有政策，下有對(duì)策，在企業(yè)主體中的避稅行為同樣比比皆是。提高增值稅起征點(diǎn)有利于從根本上推動(dòng)中國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，助力中小微企業(yè)恢復(fù)生機(jī)。但是，現(xiàn)實(shí)中不乏有一些企業(yè)為規(guī)避稅務(wù)而發(fā)生投機(jī)取巧的行為。比如，A公司本月銷售額已經(jīng)達(dá)到15萬元，如果繼續(xù)開發(fā)票將超出免征增值稅所規(guī)定的額度，此時(shí)A公司為了享受到這項(xiàng)政策所帶來的福利，會(huì)選擇新增注冊(cè)B公司，而B公司并非為經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)成立，而是當(dāng)顧客與A公司發(fā)生實(shí)際業(yè)務(wù)往來時(shí)，由B公司為A公司的顧客開具發(fā)票。這種情況下，A和B兩個(gè)公司同時(shí)享受到優(yōu)惠政策的情況下，又逃避掉了納稅問題。這種不正當(dāng)?shù)谋芏愋袨椴粌H導(dǎo)致稅收流失，而且嚴(yán)重違反了中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法。如何規(guī)避此種不正當(dāng)避稅行為，避免給國(guó)家造成不必要的稅收損失，有關(guān)部門應(yīng)當(dāng)提上議程。

四、解決建議

（一）提高公民法律意識(shí)。由于稅法不涉及所有公民、相關(guān)單位宣傳工作不到位、與涉稅企業(yè)溝通互動(dòng)較少等原因?qū)е陆^大部分公民對(duì)稅法認(rèn)知性不強(qiáng)。稅收對(duì)于納稅人本身具有無償性和強(qiáng)制性，很多納稅人由于對(duì)稅收理解不充分而產(chǎn)生抵觸心理，偷稅漏稅事件時(shí)有發(fā)生。面對(duì)此等情況可以從以下幾點(diǎn)著手：第一，稅收教育從小做起。納稅意識(shí)淡薄現(xiàn)象有跡可循，許多企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中并非蓄意不繳納稅款，而是對(duì)稅收政策、稅法了解甚微?？梢栽谛@教育中增加稅法基礎(chǔ)知識(shí)，從青少年時(shí)期開始培養(yǎng)納稅意識(shí)，在成長(zhǎng)的過程中形成納稅的潛意識(shí)，使其主動(dòng)納稅，而不是被動(dòng)接受，在將來可以做到嚴(yán)格執(zhí)行我國(guó)稅收相關(guān)法律法規(guī)。第二，相關(guān)部門進(jìn)行普法宣傳?？梢耘e辦“普法宣傳走進(jìn)社區(qū)”“普法宣傳走進(jìn)校園”等活動(dòng)，將典型涉稅案例進(jìn)行講解，使其掌握納稅人的權(quán)利與義務(wù)，了解納稅人、納稅環(huán)節(jié)、繳納稅款的日期、納稅科目以及稅率等，使公民增強(qiáng)納稅意識(shí)，提高法律意識(shí)。第三，涉稅企業(yè)對(duì)稅務(wù)、稅法專業(yè)人才進(jìn)行引進(jìn)，對(duì)本單位工作人員進(jìn)行培訓(xùn)，建立完善的財(cái)務(wù)制度。

（二）重視政策實(shí)施的精準(zhǔn)性。一項(xiàng)政策從制定到實(shí)施，其中要經(jīng)歷問題構(gòu)建、議程建立、政策預(yù)案、行動(dòng)選擇等復(fù)雜過程，是政策制定者及執(zhí)行者的結(jié)晶。充分發(fā)揮稅收政策對(duì)企業(yè)的激勵(lì)和促進(jìn)作用，關(guān)鍵在于進(jìn)一步提高政策的精準(zhǔn)性。由于對(duì)企業(yè)的現(xiàn)實(shí)經(jīng)營(yíng)狀況的了解不夠透徹，進(jìn)而導(dǎo)致政策的實(shí)施不夠精準(zhǔn)。稅務(wù)部門要真正承擔(dān)起推進(jìn)國(guó)家減稅及降費(fèi)的任務(wù)，努力做好減稅降費(fèi)和依法組織稅收收入的平衡。一是準(zhǔn)確掌握區(qū)域經(jīng)濟(jì)收支走勢(shì)和財(cái)務(wù)收支形勢(shì)，提前做好深入調(diào)查分析研判，既要堅(jiān)決落實(shí)好減稅降費(fèi)政策，促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)與稅收協(xié)調(diào)健康發(fā)展，又要依法組織稅收，保障地方財(cái)力持續(xù)運(yùn)行。二是組織政策制定負(fù)責(zé)人，對(duì)納稅單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)內(nèi)容進(jìn)行觀察了解，摸清小微企業(yè)運(yùn)營(yíng)特點(diǎn)，針對(duì)不同發(fā)展態(tài)勢(shì)的企業(yè)做相關(guān)報(bào)告和對(duì)比。將政策真正做到精準(zhǔn)實(shí)施、有效實(shí)施。

（三）優(yōu)化調(diào)整相關(guān)財(cái)稅政策。公共政策的出臺(tái)是以處理社會(huì)公共事務(wù)、謀求公共利益、增進(jìn)人民福祉為目標(biāo)?！皽p稅降費(fèi)”政策自從實(shí)施以來獲得企業(yè)頗多好評(píng)，持續(xù)增進(jìn)優(yōu)惠力度，以人民受益為中心，為人民辦實(shí)事，促經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展等目標(biāo)相繼落實(shí)，但相關(guān)財(cái)稅政策仍有不足之處。

評(píng)估各級(jí)政府部門現(xiàn)有的好的政策，應(yīng)盡可能是政策客體對(duì)此均有很強(qiáng)烈的滿足感的反映情況后再詳略做些適當(dāng)政策安置，后續(xù)政策需以實(shí)用性、可供長(zhǎng)期獲得性為原則，持續(xù)發(fā)展納稅人單位反映較好的政策、認(rèn)同感較高的政策。目前增值稅一般納稅人轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人的優(yōu)惠政策已結(jié)束，根據(jù)目前現(xiàn)有政策，一般納稅人增值稅稅率遠(yuǎn)高于小規(guī)模納稅人征收率，且增值稅小規(guī)模納稅人稅率無行業(yè)區(qū)分。建議允許延續(xù)現(xiàn)有增值稅的此項(xiàng)減免退稅政策，允許符合條件的增值稅一般納稅人變更為小規(guī)模納稅人，享受小規(guī)模納稅人優(yōu)惠政策，總體上實(shí)現(xiàn)稅收公平性。頒布對(duì)眾多企業(yè)具有針對(duì)性的政策，增強(qiáng)企業(yè)在財(cái)稅政策中的獲得感。