短視頻平臺企業(yè)與收入相關(guān)的重大錯報風(fēng)險研究

譚玉潔

（作者單位：廣西大學(xué)工商管理學(xué)院）

一、背景概述

短視頻即短片視頻，是一種新興的互聯(lián)網(wǎng)內(nèi)容傳播方式，其由于時長短、內(nèi)容豐富、便于錄制等特點受到了大眾青睞。隨著短視頻的不斷發(fā)展，短視頻平臺企業(yè)的業(yè)務(wù)模式日益復(fù)雜。在這樣的形勢下，對短視頻平臺企業(yè)的審計變得越來越重要。然而，短視頻企業(yè)有著交易模式線上化、變現(xiàn)渠道多樣化等不同于傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)的特點，這使得其與收入相關(guān)的審計風(fēng)險與傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)有較大不同，尤其是重大錯報風(fēng)險，因而對短視頻平臺企業(yè)收入相關(guān)重大錯報風(fēng)險的研究具有重大意義。目前，對于審計風(fēng)險的研究并不缺乏，如應(yīng)佩容分析了收入舞弊的手段及表現(xiàn)方式[1]，宋迎春等人探究了新零售模式下企業(yè)收入審計風(fēng)險[2]，還有對房地產(chǎn)企業(yè)[3]、茶葉企業(yè)[4]、網(wǎng)絡(luò)游戲企業(yè)[5]收入審計的研究。但這些研究大多圍繞傳統(tǒng)企業(yè)進(jìn)行，以短視頻平臺企業(yè)為研究對象的相對較少。本文即以短視頻平臺企業(yè)為研究對象，旨在豐富現(xiàn)有的審計理論，為短視頻平臺企業(yè)的審計提供參考。

二、案例分析

本文以A 公司為例，分析短視頻平臺企業(yè)與收入相關(guān)的重大錯報風(fēng)險。A 平臺是A 公司旗下的產(chǎn)品，它是典型的短視頻平臺。A 平臺最開始用于制作和分享動態(tài)圖片。2012 年A 平臺轉(zhuǎn)型為短視頻社區(qū)。隨著智能設(shè)備和無線網(wǎng)絡(luò)的普及，2015 年后，A 平臺迎來了良好的發(fā)展時機(jī)。2021 年，A 公司正式在港交所上市。

根據(jù)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｐ?，重大錯報風(fēng)險分為財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險和認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險，下文即從這兩方面對A 公司的重大錯報風(fēng)險進(jìn)行研究。

（一）財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險

財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險主要分為宏觀層面、行業(yè)層面和公司層面存在的經(jīng)營風(fēng)險。

在宏觀層面，短視頻平臺企業(yè)在政策監(jiān)管和法律訴訟方面有著較大的風(fēng)險。在政策監(jiān)督上，用戶上傳的短視頻種類繁多，其中不乏低俗、暴力等內(nèi)容，一些短視頻平臺從事電商業(yè)務(wù)，存在部分產(chǎn)品質(zhì)量低劣、商家缺少資質(zhì)等問題，因此短視頻平臺企業(yè)屢屢受到有關(guān)部門的約談等。另外，用戶每天在平臺上傳的視頻數(shù)量眾多，逐一仔細(xì)審核需要花費大量的成本，但如果不仔細(xì)審核又會存在疏漏，可能因為部分作品侵犯著作權(quán)、傳播權(quán)而被起訴，一旦敗訴，短視頻平臺企業(yè)作為經(jīng)營主體可能面臨不菲的賠款。同時，隨著版權(quán)意識的不斷增強，短視頻平臺企業(yè)被版權(quán)方起訴的可能性增加，因此存在較大的法律風(fēng)險。

在行業(yè)層面，A 平臺面臨著激烈的競爭，如抖音、嗶哩嗶哩、西瓜視頻、微視、秒拍等都是強大的競爭對手。在各個業(yè)務(wù)層面，A 平臺也有競爭對手，如在電商業(yè)務(wù)上，有淘寶、京東等行業(yè)龍頭；在直播業(yè)務(wù)上，有虎牙、斗魚、花椒、CC直播等平臺；其他業(yè)務(wù)如游戲也有較多競爭對手?？傮w而言，短視頻平臺企業(yè)間的競爭十分激烈。

在公司層面，從A 公司2019—2021 年的年報看，雖然其收入較高，且逐年增加，但其成本費用也居高不下，且增幅較大，尤其是其銷售及營銷開支3 年來迅速升高，使得其經(jīng)營利潤和經(jīng)營活動現(xiàn)金流量迅速降低，甚至2021 年其經(jīng)營利潤和經(jīng)營活動現(xiàn)金流量已經(jīng)為負(fù)值?？梢?，隨著銷售及營銷開支的迅速增加，A 公司逐漸由盈轉(zhuǎn)虧，2021 年主營業(yè)務(wù)利潤為負(fù)，現(xiàn)金流靠融資活動支撐，存在較大的經(jīng)營風(fēng)險。

總的來說，從宏觀層面、行業(yè)層面來看，短視頻平臺企業(yè)監(jiān)管壓力較大，法律風(fēng)險高，行業(yè)競爭激烈；從公司層面看，A 公司經(jīng)營狀況欠佳，2021 年經(jīng)營利潤和經(jīng)營活動現(xiàn)金流量均為負(fù)，經(jīng)營風(fēng)險較高，因此其財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險較高。

（二）認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險

1.直播業(yè)務(wù)中平臺與主播間的關(guān)系復(fù)雜帶來的風(fēng)險

觀眾打賞的禮物需要在平臺和主播之間進(jìn)行分配，然而主播與平臺之間的關(guān)系多種多樣，有簽約主播，也有未簽約主播，且不同級別的主播合約也會有所不同，這就涉及平臺究竟按責(zé)任人用總額法確認(rèn)收入，還是按代理人用凈額法確認(rèn)收入的問題。筆者認(rèn)為，對于未簽約主播，其直播方式、直播內(nèi)容和時間均較為自由，與公司之間為合作關(guān)系而非勞動關(guān)系，根據(jù)會計準(zhǔn)則，采取凈額法較為合理；而對于簽約主播，則應(yīng)根據(jù)具體合約內(nèi)容進(jìn)行判斷，若對直播時間有較為嚴(yán)格的限制并簽署獨家合作條款，則應(yīng)屬于雇傭關(guān)系，對于主播直播打賞所得可按總額法確認(rèn)收入。而事實上，許多短視頻企業(yè)并未進(jìn)行區(qū)分，如A 公司按總額基準(zhǔn)記錄虛擬物品銷售收入，而根據(jù)協(xié)議中的預(yù)先厘定比例支付給主播的收入分成于合并損益表內(nèi)確認(rèn)為銷售成本。收入的確認(rèn)究竟采用總額法還是凈額法對收入的發(fā)生和準(zhǔn)確性認(rèn)定有較大影響，如果采用凈額法，則確認(rèn)的收入較低，如果采用總額法，則確認(rèn)的收入較高，可見A 平臺在直播打賞收入的發(fā)生認(rèn)定方面存在較大的錯報風(fēng)險。

2.懸掛在賬面上的虛擬貨幣

對于用戶賬面上未消費的虛擬貨幣，目前多數(shù)短視頻平臺如A 公司等推出的虛擬貨幣是不可退費的，而部分用戶可能由于平臺體驗感不佳、忘記使用或其他原因?qū)е缕涮摂M貨幣長時間懸掛在賬面上，對于這部分虛擬貨幣，何時確認(rèn)收入成為一個需要判斷的問題。目前，從A 公司的招股說明書中并沒有找到對于這部分虛擬貨幣何時確認(rèn)收入的詳細(xì)披露，但顯然，由于長時間未用的虛擬貨幣被消耗的可能性較小，將這部分沉淀虛擬貨幣一直放在合同負(fù)債中是不合適的，需要選擇一個恰當(dāng)?shù)臅r間點進(jìn)行收入的確認(rèn)，但這個時間點在目前的會計準(zhǔn)則中并未有非常明確的規(guī)定，這就給收入的確認(rèn)帶來了一定的錯報風(fēng)險。

3.直播帶貨中商家委托方式多樣化帶來的風(fēng)險

直播帶貨中，商家存在多種委托直播帶貨的模式，不同的模式其收入確認(rèn)的時點也不盡相同，這就給收入的截止認(rèn)定帶來了較大的錯報風(fēng)險。第一種模式，商家通過平臺與主播達(dá)成合作，由平臺的主播為商家提供帶貨服務(wù)，商家給予主播傭金，平臺可以獲得一部分提成，但由于產(chǎn)品銷售存在退貨問題，而電商行業(yè)由于存在7 天無理由退貨條款，退貨比例較高，退貨率也難以準(zhǔn)確計量，且許多電子商務(wù)平臺入駐的商家在退貨期滿或消費者確認(rèn)收貨并付款時確認(rèn)收入，故而傭金在下單時也難以確定，根據(jù)會計準(zhǔn)則收入確定條件之一“收入的金額能夠可靠計量”，因此此時還不宜確認(rèn)傭金收入，需在退貨期滿或消費者確認(rèn)收貨并付款或其他可以確定傭金金額時才能確認(rèn)傭金收入。第二種模式，由商家內(nèi)部員工進(jìn)行直播帶貨，或與外部主播私下達(dá)成合作，由其長期為該店鋪直播帶貨。這種模式下，平臺往往只收取較低的技術(shù)服務(wù)費，這就需要看平臺的具體規(guī)定，若平臺是根據(jù)訂單量收取技術(shù)服務(wù)費，則收入的金額在消費者下單時便能確定，此時便可以進(jìn)行收入的確認(rèn)。

4.在線營銷服務(wù)業(yè)務(wù)多元化帶來的風(fēng)險

短視頻平臺營銷服務(wù)種類繁多，如A 公司的在線營銷服務(wù)包括廣告服務(wù)、A 粉條、與第三方合作的廣告業(yè)務(wù)等。

廣告服務(wù)的模式因廣告商的不同而有所差異，大型廣告合作商與短視頻平臺間的交易數(shù)額較大，但大型廣告商數(shù)量有限，因而更傾向于簽訂具體的廣告協(xié)議，由協(xié)議約定具體的營銷及服務(wù)費用計算方式，此時廣告服務(wù)所帶來的收入需要根據(jù)具體的合約內(nèi)容來進(jìn)行確定。對于小型廣告商，由于其數(shù)量眾多，金額較小，短視頻平臺為其提供專門的渠道，廣告商可以通過短視頻平臺開設(shè)的應(yīng)用程序進(jìn)行廣告投放，廣告商需要預(yù)繳部分廣告費，預(yù)先充值的廣告費不能馬上確認(rèn)收入，而應(yīng)在完成履約任務(wù)后確認(rèn)收入。計費方式也不盡相同，就A 公司而言，廣告計費方式主要有千人成本（Cost Per Mille，CPM）、每點擊成本（Cost Per Click，CPC）和目標(biāo)轉(zhuǎn)化出價功能（Optimization Cost Per Click，OCPC）3 種，需要根據(jù)具體的方式進(jìn)行收入的確認(rèn)。可見A 平臺計費模式非常復(fù)雜，需要進(jìn)行詳細(xì)區(qū)分，相應(yīng)的收入確認(rèn)的時點和金額可能存在較大的錯報風(fēng)險。

表1 A 公司部分財務(wù)數(shù)據(jù) （單位：萬元）

A 粉條是A 公司推出的一項付費投放業(yè)務(wù)，內(nèi)容創(chuàng)作者可以通過A 粉條將其作品在指定時間內(nèi)向目標(biāo)數(shù)目的觀眾推廣，以增加粉絲數(shù)量或視頻觀看次數(shù)。用A 粉條推廣作品的方式主要有兩種：一是作品快推，二是精確推廣。作品快推是按展現(xiàn)次數(shù)進(jìn)行計費，即為時點履約義務(wù)，每展現(xiàn)一次該作品便完成了一次履約義務(wù)，因此作品快推的收入在作品展示時便可以確認(rèn)。精準(zhǔn)推廣則更加智能化，有多種方式可供用戶選擇，不同的推廣方式收入確認(rèn)的時間也不同。

對于第三方合作的廣告業(yè)務(wù)，通常情況下，廣告商先委托短視頻平臺投放廣告，該收益與風(fēng)險由短視頻企業(yè)承擔(dān)，短視頻平臺再委托第三方平臺投放廣告，由于短視頻平臺通過合作合約獲得第三方平臺服務(wù)的控制權(quán)，因此短視頻平臺是此類營銷服務(wù)合約的履行主要責(zé)任人，此類與第三方合作的廣告業(yè)務(wù)按總額基準(zhǔn)確認(rèn)來自客戶合約的收入，并將來自第三方平臺的費用以銷售成本列賬；但若短視頻平臺只起到中介作用，不承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險與報酬，只收取手續(xù)費，此時則需要按凈額法確認(rèn)收入?？梢妼τ谂c第三方合作的廣告業(yè)務(wù)在收入的準(zhǔn)確性方面存在一定的錯報風(fēng)險。

總體而言，短視頻平臺企業(yè)由于其業(yè)務(wù)種類繁多，且交易多為線上交易，交易模式復(fù)雜，導(dǎo)致其與傳統(tǒng)行業(yè)相比存在較高的錯報風(fēng)險。

三、總結(jié)與建議

（一）總結(jié)

首先，在財務(wù)報表方面，短視頻平臺企業(yè)面臨較大的監(jiān)管壓力；由于審核不到位，用戶上傳的視頻可能侵犯版權(quán)方的著作權(quán)，從而使短視頻平臺企業(yè)面臨較高的法律風(fēng)險；短視頻行業(yè)層面和各業(yè)務(wù)層面的競爭對手較多，競爭較為激烈；另外，A 公司2021 年經(jīng)營利潤和經(jīng)營活動現(xiàn)金流量均為負(fù)值，有較大的經(jīng)營風(fēng)險。

其次，在認(rèn)定層面，由于短視頻平臺企業(yè)業(yè)務(wù)趨于多元化，主要包括直播、電商、在線營銷服務(wù)等多種業(yè)務(wù)，而單個業(yè)務(wù)下又涉及多種交易模式，其收入的認(rèn)定非常復(fù)雜，收入的發(fā)生、截止、準(zhǔn)確性等認(rèn)定存在較大的錯報風(fēng)險。

（二）建議

短視頻平臺企業(yè)重大錯報風(fēng)險較高，為了將審計風(fēng)險控制在合理范圍內(nèi)，就需要把檢查風(fēng)險控制在較低水平。注冊會計師需要保持職業(yè)懷疑，警惕企業(yè)是否存在造假動機(jī)及跡象，并在容易發(fā)生錯報的相關(guān)認(rèn)定處進(jìn)行仔細(xì)核查分析。例如，直播業(yè)務(wù)中收入確認(rèn)總額法與凈額法的選擇是否恰當(dāng)，懸掛在賬面上的虛擬貨幣是否選擇了恰當(dāng)?shù)氖杖氪_認(rèn)時點，直播帶貨中是否考慮了商家委托方式的不同所帶來的收入確認(rèn)時點的變化，在線營銷服務(wù)業(yè)務(wù)中是否考慮了不同營銷方式所帶來的收入確認(rèn)時點和金額的變化，這些事項可能會對收入的發(fā)生、截止或準(zhǔn)確性認(rèn)定產(chǎn)生較大的影響。同時，短視頻平臺企業(yè)與傳統(tǒng)企業(yè)有較大不同，其交易多在線上進(jìn)行，交易數(shù)量龐大，人工難以一一進(jìn)行核實，因此注冊會計師需要提高專業(yè)水平，充分利用現(xiàn)代分析工具，盡可能地降低檢查風(fēng)險，以確保將審計風(fēng)險控制在合理范圍之內(nèi)。