高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)的困難與優(yōu)化路徑

毛小強(qiáng)，李 蔚

（浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)，浙江杭州 310000）

高?；üこ趟娼痤~巨大，且專業(yè)性強(qiáng)、影響范圍廣，是高校審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的高發(fā)領(lǐng)域。為了不斷提高建設(shè)資金的使用效益，高校應(yīng)進(jìn)一步規(guī)范基建工程管理，對(duì)高?；üこ涕_展全過程跟蹤審計(jì)，針對(duì)審計(jì)工作中可能出現(xiàn)的困難或?qū)徲?jì)結(jié)果與事實(shí)存在偏差的情況加以分析，對(duì)基建工程項(xiàng)目從設(shè)計(jì)、立項(xiàng)到竣工交付使用等全過程進(jìn)行監(jiān)督，確保各階段的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)都體現(xiàn)出真實(shí)性、合法性、效益性；應(yīng)科學(xué)分析高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)類別及其成因，在基建工程項(xiàng)目的立項(xiàng)階段、設(shè)計(jì)階段、招標(biāo)階段連續(xù)開展審計(jì)工作，以規(guī)避各類工程風(fēng)險(xiǎn)。

一、高校基建工程全過程跟蹤審計(jì)存在的困難

高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)在工程設(shè)計(jì)階段、工程招標(biāo)階段、工程合同審核階段、工程施工階段、工程竣工階段都存在不少困難。

（一）工程設(shè)計(jì)階段的審計(jì)困難

高校基建工程涉及工程設(shè)計(jì)、施工、驗(yàn)收等諸多環(huán)節(jié)，傳統(tǒng)的事后工程審計(jì)難以實(shí)現(xiàn)真實(shí)性、合法性、效益性。[1]160-161比如，在工程設(shè)計(jì)階段，如果不對(duì)工程設(shè)計(jì)方案進(jìn)行優(yōu)化，不能合理、有效地控制基建工程建設(shè)投資，就會(huì)拉低基建工程的整體效益。為此，審計(jì)單位要針對(duì)基建工程設(shè)計(jì)中的方案優(yōu)選、工程概算、工程預(yù)算、施工材料等進(jìn)行審計(jì)，看審計(jì)對(duì)象是否對(duì)設(shè)計(jì)方案進(jìn)行了優(yōu)選并確定了最優(yōu)方案。如果基建工程設(shè)計(jì)涉及的審計(jì)內(nèi)容較多、標(biāo)準(zhǔn)較高、技術(shù)較復(fù)雜，且審計(jì)人員的專業(yè)技術(shù)水平、業(yè)務(wù)分析能力較弱，就會(huì)導(dǎo)致基建工程設(shè)計(jì)階段的審計(jì)存在不少困難。

（二）工程招標(biāo)階段的審計(jì)困難

在部分高校基建工程招標(biāo)階段，由于相關(guān)管理部門的工作人員主觀上的疏忽，使工程項(xiàng)目面臨嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。比如，部分高校在預(yù)算控制價(jià)編制時(shí)，由于相關(guān)工作人員沒有認(rèn)真仔細(xì)做預(yù)算，也沒有及時(shí)讓審計(jì)部門、審計(jì)人員參與其中。其結(jié)果是，對(duì)于那些投資數(shù)額較大的基建工程項(xiàng)目，難以制定準(zhǔn)確的投資預(yù)算，且沒有審計(jì)部門、基建管理部門的共同參與，沒有系統(tǒng)化、全方位地進(jìn)行分析核算和預(yù)算核對(duì)，必然會(huì)拉大預(yù)算控制價(jià)格和實(shí)際成本之間的距離，不但會(huì)顯著提高基建工程成本，而且有可能由于缺少對(duì)標(biāo)準(zhǔn)的參照而違背國(guó)家相關(guān)管理規(guī)定，導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提高，加大高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)的困難。

（三）工程合同審核階段的審計(jì)困難

工程合同的訂立和審核，直接關(guān)系到基建工程能否得到順利推進(jìn)直至最終完成。在開展高?；üこ毯贤芾淼膯栴}上，需要對(duì)專用條款進(jìn)行約定，突出對(duì)關(guān)鍵問題、關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)、關(guān)鍵事項(xiàng)的約定。[2]48-50在高校基建工程合同審核階段，尤其是在進(jìn)度款支付環(huán)節(jié)，審計(jì)人員要重點(diǎn)關(guān)注施工進(jìn)度和材料設(shè)備、暫估價(jià)確認(rèn)和工程驗(yàn)收及工程進(jìn)度款的支付情況。在這一階段，往往會(huì)出現(xiàn)以下問題：一是部分工程合同沒有對(duì)工程進(jìn)度、工程款支付節(jié)點(diǎn)進(jìn)行正確匹配；二是支付進(jìn)度與工程建設(shè)進(jìn)度不一致，影響了支付實(shí)效，也影響了施工方的積極性等；三是工期拖延，讓高校處于被動(dòng)狀態(tài)，甚至?xí)谑┕そY(jié)算時(shí)引發(fā)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）工程施工階段的審計(jì)困難

高?；üこ痰墓こ淌┕す芾硎枪こ探ㄔO(shè)和審計(jì)工作的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。項(xiàng)目控制風(fēng)險(xiǎn)的最終目的是在滿足合同質(zhì)量、工期、安全等目標(biāo)的基礎(chǔ)上達(dá)到項(xiàng)目造價(jià)風(fēng)險(xiǎn)的控制，實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目效益最大化，收集整理與項(xiàng)目造價(jià)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素，為項(xiàng)目識(shí)別造價(jià)風(fēng)險(xiǎn)和簽證時(shí)提供參考依據(jù)和提示作用。從住建部2022年發(fā)布的《2021年城市建設(shè)統(tǒng)計(jì)年鑒》和《建設(shè)工程監(jiān)理統(tǒng)計(jì)調(diào)查制度（有效期至2025年3月）》中可以發(fā)現(xiàn)，各建設(shè)單位在工程施工環(huán)節(jié)上往往會(huì)出現(xiàn)較多問題，主要表現(xiàn)為：一是管理不到位，部分施工單位無法獲得完善、正確的施工圖紙和施工方案，這會(huì)導(dǎo)致施工單位在施工中沒有參照，施工效果和工程需求嚴(yán)重不符；二是一些施工單位的資質(zhì)不夠，通過非正規(guī)途徑進(jìn)入施工備選名單，導(dǎo)致這類施工單位在簽證單簽證和保管中存在審批手續(xù)不全、簽證內(nèi)容不完整等問題，也會(huì)出現(xiàn)時(shí)間、數(shù)字錯(cuò)誤、簽證單丟失等情況。

（五）工程竣工階段的審計(jì)困難

高?；üこ探?jīng)常會(huì)出現(xiàn)施工單位不重視工程資料，不對(duì)施工資料進(jìn)行收集整理的情況，也會(huì)出現(xiàn)工程質(zhì)量隱患、施工周期延長(zhǎng)、材料管理不善等問題，增加了工程竣工階段的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。竣工結(jié)算階段的審計(jì)內(nèi)容涉及對(duì)竣工結(jié)算與招投標(biāo)文件的一致性、竣工流程與施工合同規(guī)定的一致性、工程量的計(jì)算、計(jì)價(jià)規(guī)范執(zhí)行與計(jì)價(jià)取費(fèi)的一致性、工程簽證與竣工實(shí)際的一致性等。如果某些方面出現(xiàn)“不一致性”問題，就會(huì)導(dǎo)致工程結(jié)算審計(jì)的結(jié)果無法如實(shí)反映工程造價(jià)。如果在基建工程前期勘察、設(shè)計(jì)和預(yù)算方面缺位，出現(xiàn)持續(xù)增加工程投入和工程建設(shè)成本的問題，就會(huì)引發(fā)基建工程結(jié)算糾紛，進(jìn)而增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

二、高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)之困難成因

（一）審計(jì)人員技能缺位

高?，F(xiàn)代化治理對(duì)內(nèi)部審計(jì)提出了更高的要求，即以財(cái)經(jīng)法規(guī)和制度規(guī)定為依據(jù)，監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任是否合規(guī)、合法，確保高校整體發(fā)展的規(guī)范性。[3]71-73在高校基建工程全過程跟蹤審計(jì)的過程中，部分審計(jì)人員存在技能缺位的情況。一是部分學(xué)校沒有從基建工程規(guī)模的角度出發(fā)，在審計(jì)人員的數(shù)量和質(zhì)量上進(jìn)行匹配。部分涉及金額較大的高?；üこ添?xiàng)目，負(fù)責(zé)審計(jì)工作的也只是高校內(nèi)部的審計(jì)人員，沒有及時(shí)讓第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)介入，導(dǎo)致審計(jì)工作量和審計(jì)需求不一致。二是部分學(xué)校內(nèi)部審計(jì)人員是財(cái)務(wù)管理崗位的兼職人員，其在高校基建工程全過程跟蹤審計(jì)中存在專業(yè)知識(shí)缺乏、知識(shí)結(jié)構(gòu)不全、工作方法滯后等問題，專業(yè)能力不勝任極大地削弱了全過程跟蹤審計(jì)的效率和質(zhì)量，增加了高校基建工程的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）審計(jì)外包單位選擇不當(dāng)

高校基建工程在審計(jì)外包過程中時(shí)常出現(xiàn)外包單位選擇不當(dāng)?shù)膯栴}。一是審計(jì)外包會(huì)受到外包單位內(nèi)外部諸多因素的干擾。在審計(jì)過程中，如果審計(jì)外包單位配合不充分、不協(xié)調(diào)，會(huì)直接影響基建工程審計(jì)結(jié)果。審計(jì)外包單位選擇不當(dāng)也會(huì)讓審計(jì)機(jī)構(gòu)的公正性、獨(dú)立性無法得到保證。二是部分高校內(nèi)部審計(jì)部門在和審計(jì)外包單位進(jìn)行配合時(shí)，因?yàn)槭芨鞣矫嬉蛩氐挠绊?，未能?duì)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行“全過程處理”，相反會(huì)以“打折扣”的方式處理，削弱了審計(jì)質(zhì)量、損害了審計(jì)形象和審計(jì)權(quán)威。三是審計(jì)外包單位派出的審計(jì)人員和高校之間的合約關(guān)系是短期的，盡管審計(jì)外包單位在組織上、經(jīng)濟(jì)上、人員上具有獨(dú)立性，高校的行政約束也不會(huì)對(duì)其發(fā)揮效力，但也存在部分審計(jì)外包單位人員和高校相關(guān)部門人員串通舞弊的現(xiàn)象，對(duì)高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)造成不良影響。

（三）審計(jì)信息模糊不清

部分高校基建工程全過程跟蹤審計(jì)存在審計(jì)信息模糊不清和對(duì)信息的濫用問題。一是部分審計(jì)人員對(duì)高?；üこ讨行畔①Y料的重要性認(rèn)識(shí)不到位，沒有主動(dòng)掌握和充分利用信息資料，其在基建工程審計(jì)上存在一定的盲目性，降低了全過程跟蹤審計(jì)水平。二是在面對(duì)建筑材料品牌價(jià)格差異和價(jià)格浮動(dòng)的問題上，部分審計(jì)人員缺少豐富的工程用料知識(shí)，對(duì)材料市場(chǎng)價(jià)格未能準(zhǔn)確了解，往往通過“二手信息”對(duì)審計(jì)問題加以判斷。這些審計(jì)人員使用過期的資料和網(wǎng)絡(luò)詢價(jià)拼湊出的數(shù)據(jù)，無法準(zhǔn)確評(píng)估和核準(zhǔn)工程價(jià)格，使得基建工程材料審核失準(zhǔn)、失實(shí)。

（四）審計(jì)范圍缺少準(zhǔn)確性

部分高校將施工、竣工結(jié)算審計(jì)等工作委托給工程造價(jià)咨詢公司，部分金額小、審核難度低的維修項(xiàng)目則直接由本校的審計(jì)部門負(fù)責(zé)。在實(shí)踐中，部分工程造價(jià)咨詢公司作為獨(dú)立的法人單位，盡管是獨(dú)立于高校審計(jì)部門、施工單位的第三方，卻沒有擔(dān)負(fù)起出具準(zhǔn)確的咨詢意見和竣工結(jié)算報(bào)告的法律責(zé)任。尤其是有些高校投資建設(shè)的大型基建工程招標(biāo)項(xiàng)目，會(huì)委托資質(zhì)較高的招標(biāo)代理實(shí)施。在實(shí)際操作中，如果高?；üこ滔嚓P(guān)管理部門對(duì)相關(guān)內(nèi)容審核不認(rèn)真，就會(huì)直接導(dǎo)致工程量清單數(shù)量不準(zhǔn)確、關(guān)鍵項(xiàng)目缺漏、招標(biāo)控制價(jià)格偏高和合同條款表述不清等問題，為高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)埋下隱患。

（五）施工過程受到多重影響

高?；üこ淌┕み^程會(huì)受到多重因素的影響，使得全面提高基建資金的使用效率、識(shí)別出全過程跟蹤審計(jì)中遇到的各類風(fēng)險(xiǎn)并開展有針對(duì)性的控制存在不少困難。[4]70-72盡管高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)在持續(xù)改進(jìn)方法，重視審計(jì)質(zhì)量，但仍然會(huì)受到一些因素的影響。一是部分施工單位從自身利益出發(fā)，在編制工程竣工圖或者開展相關(guān)工作時(shí)，存在虛報(bào)工程量、私自增加預(yù)算的情況。如果審計(jì)工作人員在審核中沒有發(fā)現(xiàn)問題或者有意回避問題，甚至在收受好處之后就簽字同意，就會(huì)因不屬實(shí)的工程量簽證而給工程質(zhì)量帶來風(fēng)險(xiǎn)。二是部分審計(jì)人員在施工階段采取“遠(yuǎn)程審計(jì)”的方式，不能深入現(xiàn)場(chǎng)，不能掌握實(shí)際情況，不能對(duì)簽證、變更、隱蔽工程資料的真實(shí)性進(jìn)行審核，導(dǎo)致在工程竣工結(jié)算時(shí)，施工單位會(huì)依據(jù)經(jīng)專家評(píng)審的施工方案開始結(jié)算工作，而這勢(shì)必引起造價(jià)爭(zhēng)議。三是造價(jià)管理部門發(fā)布的價(jià)格信息多為參考信息，和實(shí)際價(jià)格間存在一定差距。對(duì)審計(jì)人員來說，如果不能在審計(jì)中對(duì)材料價(jià)格全面把握，就會(huì)影響到工程造價(jià)審計(jì)的合理性和有效性。

三、高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)的優(yōu)化路徑

為了將高校基建工程建設(shè)中存在的質(zhì)量、投資、安全等風(fēng)險(xiǎn)因素“排除在外”，高校應(yīng)進(jìn)一步完善高校基建工程全過程跟蹤審計(jì)的制度建設(shè)，讓審計(jì)監(jiān)督貫穿于工程建設(shè)的整個(gè)過程，對(duì)利益相關(guān)者加強(qiáng)約束和規(guī)范，讓審計(jì)人員和相關(guān)責(zé)任人認(rèn)識(shí)到基建工程存在環(huán)節(jié)多、流程長(zhǎng)、隱蔽性強(qiáng)、涉及人員多、涉及金額大等問題，將防范職務(wù)犯罪作為全過程跟蹤審計(jì)的第一要?jiǎng)?wù)，并以此開展對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、估計(jì)、衡量、控制等工作。

（一）做好工程前期準(zhǔn)備工作

高校工程審計(jì)作為監(jiān)督資金合理使用的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，對(duì)工程資金合理、有效運(yùn)用負(fù)有重要責(zé)任，需要審計(jì)工作提前介入建設(shè)工程并做好跟蹤審計(jì)工作，有效預(yù)防和控制風(fēng)險(xiǎn)。[5]1-2為此，要求審計(jì)部門和審計(jì)人員對(duì)自身的服務(wù)和管理方向進(jìn)行轉(zhuǎn)型和提升，通過做好工程前期準(zhǔn)備工作，及時(shí)提出改進(jìn)意見與合理化建議，持續(xù)提升相關(guān)資金的使用效益。在高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)時(shí)，無論是施工單位編制決算或者執(zhí)行預(yù)算，還是監(jiān)理單位以專業(yè)知識(shí)和責(zé)任心對(duì)現(xiàn)場(chǎng)簽證，做到真正意義上的監(jiān)管，都要在工程前期做好準(zhǔn)備工作，以確保后續(xù)工作能夠按部就班地進(jìn)行。一是高校應(yīng)從自身發(fā)展需要出發(fā)，按照基建工程項(xiàng)目的年度規(guī)劃，對(duì)即將開展的基建工程項(xiàng)目予以論證，充分考慮工程實(shí)施中可能出現(xiàn)的問題和缺陷，為此作出預(yù)案，確保施工方案的科學(xué)性和可實(shí)施性。二是高校相關(guān)部門應(yīng)與施工單位共同開展施工前的準(zhǔn)備工作，按照施工現(xiàn)場(chǎng)條件，對(duì)施工方案進(jìn)行細(xì)化，確保施工的順利開展，最大限度降低高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)的各類風(fēng)險(xiǎn)。

（二）規(guī)范施工管理和工程竣工結(jié)算

在高?；üこ淌┕み^程中，為了防止甲乙雙方出現(xiàn)爭(zhēng)議，除要在施工前做好預(yù)算、合同、工程管理等方面的規(guī)范工作之外，還要規(guī)范施工管理，加強(qiáng)工程竣工結(jié)算和審計(jì)工作，以此保證高校基建工程的順利施工、按時(shí)交付使用，最大限度提高工程質(zhì)量。一是高校應(yīng)從全過程跟蹤審計(jì)的視角，確保審計(jì)人員能夠明確相應(yīng)的定額標(biāo)準(zhǔn)，保證工程造價(jià)的合理性，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)有條件的高校來說，可以引入第三方工程咨詢機(jī)構(gòu)，對(duì)基建工程進(jìn)行全過程跟蹤審計(jì)。二是高校應(yīng)持續(xù)規(guī)范基建工程簽證工作，從施工實(shí)際情況出發(fā)，及時(shí)準(zhǔn)確做好簽證，明確簽證單的內(nèi)容、數(shù)量、金額等，使之為后期結(jié)算工作提供關(guān)鍵依據(jù)。三是高校應(yīng)按照基建工程審計(jì)需求，在竣工工程驗(yàn)收環(huán)節(jié)，做好施工資料整理工作，確?；üこ藤Y料準(zhǔn)確、完整。

（三）優(yōu)化對(duì)造價(jià)咨詢公司和審計(jì)公司的監(jiān)管

在對(duì)高?；üこ涕_展全過程跟蹤審計(jì)的過程中，要重視對(duì)造價(jià)咨詢公司的監(jiān)管工作，讓工程推進(jìn)更加有序和規(guī)范。一是高校審計(jì)部門應(yīng)在注重內(nèi)部管理、提高審計(jì)人員素養(yǎng)和完善相關(guān)審計(jì)制度的同時(shí)，對(duì)造價(jià)咨詢公司派駐工程現(xiàn)場(chǎng)人員進(jìn)行監(jiān)督和管理，使之能夠每天按時(shí)上下班，高校內(nèi)審計(jì)部門可以配置考勤機(jī)，將考勤結(jié)果與造價(jià)咨詢公司服務(wù)質(zhì)量相掛鉤。二是高校應(yīng)組織造價(jià)咨詢公司派駐工程現(xiàn)場(chǎng)人員，在特定時(shí)間內(nèi)對(duì)施工現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行巡視，結(jié)合全過程跟蹤審計(jì)的關(guān)鍵人物和重點(diǎn)環(huán)節(jié)，開展有針對(duì)性的審計(jì)。三是高校審計(jì)部門要對(duì)造價(jià)咨詢公司出具的工程量清單、材料進(jìn)度款等內(nèi)容進(jìn)行復(fù)核，對(duì)那些出具審核意見晚、審核意見質(zhì)量差的造價(jià)咨詢公司，要堅(jiān)決根據(jù)合同追究相關(guān)人員的責(zé)任。四是高校在和審計(jì)外包單位簽訂合同時(shí)，需要詳細(xì)約定審計(jì)業(yè)務(wù)的服務(wù)范圍、控制措施、審計(jì)條款、報(bào)告制度、爭(zhēng)議解決、違約責(zé)任、處罰措施等，以此保證審計(jì)合同的順利履行。

（四）完善審計(jì)結(jié)果的綜合應(yīng)用

經(jīng)審計(jì)部門全過程跟蹤審計(jì)的高校基建工程項(xiàng)目，都會(huì)保存完整的施工過程資料，通過對(duì)資料的分析、歸納，能夠?yàn)楦咝９こ坦芾聿块T提供有價(jià)值的信息。一是高校應(yīng)充分結(jié)合階段性審計(jì)報(bào)告和最終審計(jì)意見，對(duì)高?；üこ倘^程跟蹤審計(jì)中出現(xiàn)的問題、發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行總結(jié)，為高校今后的工程管理提供幫助。二是高校應(yīng)依據(jù)全過程跟蹤審計(jì)有關(guān)檔案儲(chǔ)存的管理方式，對(duì)存檔資料進(jìn)行研判，以此對(duì)施工過程中增減變化的工程量進(jìn)行重新核對(duì)，通過對(duì)價(jià)格變化的科學(xué)分析，確保審計(jì)結(jié)論的準(zhǔn)確性和合理性。

（五）運(yùn)用信息化手段提升全過程審計(jì)質(zhì)量

高?？梢越柚F(xiàn)代信息技術(shù)和信息化手段開展相關(guān)工作。一是高校應(yīng)善于借助大數(shù)據(jù)和云平臺(tái)提高審計(jì)人員的審計(jì)責(zé)任意識(shí)，對(duì)其收集存放的資料、招投標(biāo)、施工合同簽訂、施工圖紙確認(rèn)和變更，以及隱蔽工程等進(jìn)行全過程監(jiān)控，最大限度降低審計(jì)復(fù)核遺漏風(fēng)險(xiǎn)。二是高校應(yīng)善于借助互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)對(duì)審計(jì)人員復(fù)核審計(jì)的程序進(jìn)行實(shí)時(shí)介入并逐一確認(rèn)，確保能夠針對(duì)施工進(jìn)度及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題并給出審計(jì)建議。三是高校應(yīng)善于借助物聯(lián)網(wǎng)技術(shù)，使高校和施工單位、建設(shè)管理部門等進(jìn)行“無縫銜接”，確保審計(jì)工作提質(zhì)增效。