企業(yè)資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)的問題與對(duì)策

張明明

[中華人民共和國審計(jì)署 企業(yè)審計(jì)二局,北京市 100073]

在黨領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)百年歷史中，資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)已經(jīng)不是新穎的詞匯了。資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)在各類審計(jì)項(xiàng)目紛至沓來的現(xiàn)狀下，要想不被取代，就必然需要提升其完整性和有效性。資產(chǎn)模糊不清、數(shù)據(jù)不全面是最容易被疏忽的環(huán)節(jié)，要避免因忽視資產(chǎn)管理的重要性而影響資產(chǎn)的合法性、完整性與真實(shí)性，從而影響企業(yè)最終的年報(bào)質(zhì)量[1]。因此，要充分發(fā)揮資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)的作用，綜合研究分析資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)內(nèi)容和方法，積極推陳出新，制定有效措施，為后續(xù)企業(yè)高效開展各項(xiàng)工作提供有力保障。

一、資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)的必要性

(一)有助于落實(shí)資產(chǎn)管理相關(guān)制度

健全和完善配套制度是提升企業(yè)資產(chǎn)管理水平的基礎(chǔ)。開展資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)有助于落實(shí)資產(chǎn)管理崗位責(zé)任制，全面監(jiān)管和控制各部門職責(zé)，促進(jìn)各項(xiàng)工作規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)的踐行。全面審核資產(chǎn)管理崗位責(zé)任落實(shí)情況，保證資產(chǎn)處置合乎規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)不符合制度要求，或是人員徇私舞弊、謀求私利的情況，能夠做到追責(zé)問責(zé)有據(jù)可依，從而促進(jìn)企業(yè)合規(guī)管理。

(二)有助于提高企業(yè)資產(chǎn)取得和處置水平

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。在實(shí)際工作中，企業(yè)需要緊緊圍繞生產(chǎn)經(jīng)營需要，按照標(biāo)準(zhǔn)流程采購資產(chǎn)，全面、細(xì)致地檢查，最大限度地規(guī)避資源浪費(fèi)情況的出現(xiàn)。在固定資產(chǎn)處置方面，企業(yè)要收集相關(guān)數(shù)據(jù)信息，對(duì)比企業(yè)過往的固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)，詳細(xì)檢查企業(yè)資產(chǎn)管理情況，剖析違規(guī)操作背后的原因。此外，需要完善配套企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估制度、審查資產(chǎn)使用情況、規(guī)避違規(guī)操作情況的出現(xiàn)。對(duì)于報(bào)廢資產(chǎn)，需要在明確其是否符合設(shè)計(jì)壽命的基礎(chǔ)上，將其規(guī)范記錄在固定資產(chǎn)賬目中，以提升企業(yè)資產(chǎn)管理的有效性[2]。

(三)助推企業(yè)內(nèi)控完整和合規(guī)經(jīng)營

面對(duì)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來的挑戰(zhàn)，關(guān)鍵是做好企業(yè)內(nèi)部控制和審計(jì)工作，以提升企業(yè)經(jīng)營效益和競爭優(yōu)勢，促使企業(yè)經(jīng)營管理活動(dòng)規(guī)范、有序進(jìn)行?；谶@個(gè)目標(biāo)，企業(yè)必須及時(shí)梳理資產(chǎn)管理業(yè)務(wù)流程、完善內(nèi)部控制制度，嚴(yán)格審查內(nèi)控制度中資產(chǎn)管理環(huán)節(jié)的執(zhí)行情況，重點(diǎn)關(guān)注固定資產(chǎn)管理、無形資產(chǎn)管理等環(huán)節(jié)執(zhí)行情況，提高內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告和資產(chǎn)審計(jì)報(bào)告的完整性，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和解決資產(chǎn)管理中存在的問題，推動(dòng)企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

二、企業(yè)資產(chǎn)管理存在的問題

(一)內(nèi)控權(quán)責(zé)界定不清

目前，在企業(yè)制定實(shí)施的資產(chǎn)管理制度主要涉及具體業(yè)務(wù)層面，對(duì)關(guān)鍵領(lǐng)域和主要環(huán)節(jié)的職責(zé)權(quán)限和業(yè)務(wù)流程梳理不夠細(xì)致，沒有形成一套完整的內(nèi)部控制體系。例如，在財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算、投資規(guī)劃和決策等不同層面，制定了財(cái)務(wù)管理辦法、資產(chǎn)管理細(xì)則、固定資產(chǎn)投資管理等規(guī)章制度，形成“三重一大”決策制度實(shí)施細(xì)則。這一系列制度、細(xì)則雖然規(guī)范了業(yè)務(wù)活動(dòng)的工作標(biāo)準(zhǔn)，但沒有細(xì)化到具體崗位上，導(dǎo)致看似人人有責(zé)、實(shí)則無人負(fù)責(zé)的情況發(fā)生[3]。

(二)廢舊物資處置不當(dāng)

對(duì)于一般廢舊物資回收管理，制度要求應(yīng)嚴(yán)格落實(shí)廢舊物資回收、保管責(zé)任，及時(shí)組織回收物資入庫、登記建賬；應(yīng)嚴(yán)格存貨物資報(bào)廢管理，確保報(bào)廢存貨完整，做到批復(fù)、料賬、實(shí)物三統(tǒng)一。在實(shí)際實(shí)施過程中，由于廢舊物資種類較多，而且物資管理人員兼職負(fù)責(zé)，回收管理無法滿足制度的要求。此外，廢舊物資管理臺(tái)賬不健全，不利于廢舊物資的監(jiān)管，制度中也沒有明確廢舊物資殘值等級(jí)確定標(biāo)準(zhǔn)和底價(jià)評(píng)定原則，僅憑借主觀判斷將殘值分級(jí)評(píng)定為底價(jià)，缺乏指導(dǎo)意義。

(三)固定資產(chǎn)驗(yàn)收不實(shí)

企業(yè)固定資產(chǎn)存在的主要問題有：部分設(shè)備更新改造項(xiàng)目和固定資產(chǎn)購置項(xiàng)目未到貨安裝即虛開驗(yàn)工計(jì)價(jià)組建固定資產(chǎn)，未及時(shí)辦理交接手續(xù)并暫估入賬就投入使用；部分更新改造項(xiàng)目竣工驗(yàn)收計(jì)價(jià)依據(jù)不充分，程序不規(guī)范，無驗(yàn)收計(jì)價(jià)明細(xì)，驗(yàn)收計(jì)價(jià)表未加蓋施工單位公章；部分項(xiàng)目實(shí)際完成工作量少于合同清單數(shù)量，仍按合同清單計(jì)價(jià)，造成多驗(yàn)收計(jì)價(jià)；更改工程調(diào)整預(yù)算未上報(bào)審批，固定資產(chǎn)移交數(shù)量與現(xiàn)場設(shè)備數(shù)量不一致。這一系列問題嚴(yán)重影響了企業(yè)固定資產(chǎn)的真實(shí)性、完整性、效益性。

(四)資產(chǎn)清查流于形式

資產(chǎn)清查是企業(yè)每年都需要開展的一項(xiàng)常態(tài)化工作，而現(xiàn)實(shí)運(yùn)行中，時(shí)常存在如下情況：資產(chǎn)盤點(diǎn)不徹底，盤點(diǎn)表中沒有資產(chǎn)存放地點(diǎn)、使用狀態(tài)等內(nèi)容，且缺少相關(guān)人員審核簽字；部分資產(chǎn)已停用或報(bào)廢，但未及時(shí)處置，造成賬實(shí)不符；部分單位未按規(guī)定組織相關(guān)部門對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行現(xiàn)場清查，導(dǎo)致資產(chǎn)使用部門、管理部門與財(cái)務(wù)系統(tǒng)中資產(chǎn)編號(hào)、名稱、存放地點(diǎn)等信息不一致；偏遠(yuǎn)地點(diǎn)的資產(chǎn)多年無人盤點(diǎn)等。

(五)閑置資產(chǎn)存在浪費(fèi)問題

企業(yè)部分資產(chǎn)的購置與使用缺少計(jì)劃性，購置依據(jù)不充分，花費(fèi)大量資金卻無法滿足實(shí)際需要和基本配置，導(dǎo)致資產(chǎn)閑置。另外，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，原先購置的部分資產(chǎn)用量減少，如供水、供電、供氣、供熱及物業(yè)管理等業(yè)務(wù)使用的設(shè)備資產(chǎn)，在企業(yè)辦社會(huì)職能剝離后，部分用量極小，但由于個(gè)別使用單位缺乏責(zé)任心，沒有及時(shí)關(guān)停并上報(bào)主管部門調(diào)劑使用，每年還要繳納設(shè)備維護(hù)費(fèi)，造成極大的浪費(fèi)。

(六)企業(yè)資產(chǎn)核算不規(guī)范

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)將滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)后續(xù)支出計(jì)入固定資產(chǎn)成本。固定資產(chǎn)后續(xù)支出納入固定資產(chǎn)成本后，應(yīng)按固定資產(chǎn)尚可使用年限和預(yù)計(jì)凈殘值計(jì)提折舊，但部分單位只關(guān)注資產(chǎn)原值的增加，未對(duì)折舊進(jìn)行調(diào)整。此外，還存在未嚴(yán)格區(qū)分資本性支出和收益性支出的現(xiàn)象，將資本性支出費(fèi)用化，影響相關(guān)期間的損益。對(duì)固定資產(chǎn)減值的測試，未引起足夠重視，不能準(zhǔn)確反映資產(chǎn)狀況、科學(xué)計(jì)提折舊。

三、資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)的思路與對(duì)策

如何通過資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)來提高企業(yè)資產(chǎn)管理水平，促進(jìn)企業(yè)效益最大化[4]，是當(dāng)下我們需要思考的議題。筆者結(jié)合自身實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，總結(jié)出開展資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)的工作流程，旨在為企業(yè)資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)提供思路和參考。

(一)訪談收集審計(jì)線索

先向被審計(jì)單位審計(jì)聯(lián)絡(luò)人提出需要了解的事項(xiàng)內(nèi)容，講清楚意圖，明確要求，請(qǐng)其幫助確定、協(xié)調(diào)、安排需要訪談的部門和人員。目的是了解所審計(jì)事項(xiàng)的基本情況，包括：各類資產(chǎn)的購置管理使用部門，各類資產(chǎn)的登記管理使用處置責(zé)任單位、方式以及資產(chǎn)的確認(rèn)，初始計(jì)量及后續(xù)計(jì)量的會(huì)計(jì)政策和處理方法，資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)與財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的銜接情況，資產(chǎn)管理使用部門與財(cái)務(wù)部門在辦理相關(guān)資產(chǎn)計(jì)提減值、攤銷、跌價(jià)、壞賬、處置、核銷等業(yè)務(wù)中的分工和作用，資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)是手工錄入還是系統(tǒng)自動(dòng)處理，資產(chǎn)變動(dòng)的運(yùn)轉(zhuǎn)程序、決策和操作權(quán)限、相關(guān)載體材料的形式內(nèi)容和依據(jù)等。通過了解相關(guān)材料的細(xì)致程度，有無逐筆逐項(xiàng)的變動(dòng)明細(xì)表，有助于更好地開展資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)。

(二)分析財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)

分析兩個(gè)層面的數(shù)據(jù)，即財(cái)務(wù)報(bào)表層面和各類別資產(chǎn)項(xiàng)目明細(xì)表層面。財(cái)務(wù)報(bào)表層面，需要取得被審計(jì)企業(yè)若干年的財(cái)務(wù)報(bào)表，一般是5年，根據(jù)需要，可以追加獲取以前年度財(cái)務(wù)報(bào)表，主要是資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(損益)表、現(xiàn)金流量表。每年財(cái)務(wù)報(bào)表的項(xiàng)目數(shù)量和項(xiàng)目表述可能存在不同情況，導(dǎo)致不同年度報(bào)表的大小和格式不一致，需要將不同年度的同一項(xiàng)目數(shù)據(jù)整理到一列內(nèi)，便于進(jìn)行縱向分析，使報(bào)表數(shù)據(jù)分析準(zhǔn)確、可行。在準(zhǔn)備好財(cái)務(wù)報(bào)表后，對(duì)表格中每一個(gè)資產(chǎn)項(xiàng)目進(jìn)行變動(dòng)分析、項(xiàng)目分析、趨勢分析和關(guān)聯(lián)分析。變動(dòng)分析就是分析當(dāng)前年度與上一年度相比，增減變化的數(shù)量值和變動(dòng)比率，計(jì)算出各個(gè)資產(chǎn)項(xiàng)目變化的平均值，便于比較變化的高低及程度；項(xiàng)目分析就是對(duì)不同資產(chǎn)項(xiàng)目變化比率的分析，分析它們之間變動(dòng)的方向以及變動(dòng)的幅度是否匹配；趨勢分析就是將不同年度增減變化的數(shù)量值和變動(dòng)比率進(jìn)行比較，看同一資產(chǎn)項(xiàng)目變化趨勢是上升、平穩(wěn)還是下降；關(guān)聯(lián)分析就是將3類財(cái)務(wù)報(bào)表中的有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行關(guān)聯(lián)分析，比較不同項(xiàng)目之間的勾稽變化關(guān)系和影響程度。也可以將營業(yè)收入增長比率作為一個(gè)參照值，比較各個(gè)資產(chǎn)項(xiàng)目同期的增減變化情況。資產(chǎn)項(xiàng)目明細(xì)表層面，要取得含有初始入賬時(shí)間及金額、當(dāng)年發(fā)生額及余額等信息的各年資產(chǎn)項(xiàng)目明細(xì)表，分析這些信息的變化情況。

(三)找出變動(dòng)異常項(xiàng)目

在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)進(jìn)行分析后，找出變動(dòng)異常的項(xiàng)目。一般關(guān)注以下幾種情況：一是同一個(gè)資產(chǎn)項(xiàng)目變動(dòng)比率超過多年平均變化水平的資產(chǎn)項(xiàng)目，尤其是遠(yuǎn)離平均值，或者同營業(yè)收入增長變化差距較大的項(xiàng)目；二是前一個(gè)會(huì)計(jì)年度沒有，而最近會(huì)計(jì)年度發(fā)生的項(xiàng)目，或者以前年度存在，后面年度沒有的項(xiàng)目；三是當(dāng)年變動(dòng)數(shù)值在零點(diǎn)上下，或者數(shù)值過于突出的項(xiàng)目；四是不同會(huì)計(jì)年度數(shù)量金額一直很大的項(xiàng)目，或者影響利潤指標(biāo)處于正負(fù)敏感區(qū)間的項(xiàng)目。資產(chǎn)項(xiàng)目明細(xì)表需要關(guān)注的情況，包括當(dāng)年比以前年度數(shù)量金額變化較大的項(xiàng)目以及前后會(huì)計(jì)年度數(shù)量金額出現(xiàn)異常波動(dòng)狀況的項(xiàng)目。此外，還可以查閱參考企業(yè)年度審計(jì)報(bào)告、監(jiān)管機(jī)構(gòu)下發(fā)的處理處罰問詢提醒等函件中提到的相關(guān)事項(xiàng)。

(四)查看具體資產(chǎn)項(xiàng)目

獲得資產(chǎn)負(fù)債表各類資產(chǎn)項(xiàng)目變動(dòng)情況明細(xì)表，對(duì)找出來的異常類別項(xiàng)目和變化異常的具體資產(chǎn)項(xiàng)目進(jìn)行重點(diǎn)查看。一看重點(diǎn)事項(xiàng)，對(duì)審計(jì)工作方案和審計(jì)實(shí)施方案確定的事項(xiàng)進(jìn)行重點(diǎn)審查；二看分析確定審查的資產(chǎn)變化的事項(xiàng)內(nèi)容，即減值、跌價(jià)、折舊、攤銷、壞賬、處置、核銷等事項(xiàng)；三看差異產(chǎn)生的原因，查看上述資產(chǎn)項(xiàng)目變化事項(xiàng)遵循的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)處理方式方法和會(huì)計(jì)估計(jì)，以及上述事項(xiàng)在資產(chǎn)金額異常變化前后有無發(fā)生變更。

(五)比對(duì)政策法規(guī)制度

一是比對(duì)發(fā)生的情況在企業(yè)資產(chǎn)管理和會(huì)計(jì)賬務(wù)處理方面，業(yè)務(wù)處理是否符合國家層面關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)管理、處置和會(huì)計(jì)法、財(cái)務(wù)規(guī)則、操作指南等的規(guī)定；二是比對(duì)會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)是否符合規(guī)定的權(quán)限、程序和方法；三是比對(duì)財(cái)經(jīng)法規(guī)是否存在往年應(yīng)提不提或少提、應(yīng)減少減或不減、應(yīng)確認(rèn)不確認(rèn)或少確認(rèn)、應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)不結(jié)轉(zhuǎn)或少結(jié)轉(zhuǎn)、人為操縱經(jīng)營成果等情況。

(六)審查研究決策程序

一查相關(guān)資產(chǎn)項(xiàng)目異常變動(dòng)是否經(jīng)過申請(qǐng)審批程序，是否經(jīng)過“三重一大”決策程序；二查對(duì)應(yīng)的研究材料和決策材料等關(guān)鍵要素是否具備，是否符合規(guī)定；三查造成損失浪費(fèi)的主觀因素和客觀原因、特殊情況和正常情形，以及不同因素對(duì)后果產(chǎn)生的影響程度。

(七)資產(chǎn)定損定性定責(zé)

根據(jù)上述工作結(jié)果，對(duì)資產(chǎn)損失情況定性定責(zé)。一是認(rèn)定資產(chǎn)項(xiàng)目出現(xiàn)損失浪費(fèi)的事項(xiàng)、數(shù)量、金額以及原因；二是認(rèn)定損失浪費(fèi)情況的性質(zhì)，認(rèn)定違反的財(cái)經(jīng)政策法律法規(guī)條款，認(rèn)定是否借由特定情況進(jìn)行財(cái)務(wù)造假，包括掩蓋資產(chǎn)損失、經(jīng)營虧損、調(diào)節(jié)利潤、釋放巨額潛虧，掩蓋違法行為和為未來財(cái)務(wù)年度減負(fù)等財(cái)務(wù)造假；三認(rèn)定各方主體應(yīng)該擔(dān)負(fù)的責(zé)任。

(八)提出針對(duì)性的建議

針對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題，站在全局的高度，以整體的視野、發(fā)展的角度、系統(tǒng)的思維，從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則軟條款多自由裁量權(quán)大、考核導(dǎo)向偏離等方面深入剖析原因，為糾正錯(cuò)誤、堵塞漏洞、完善治理、促進(jìn)發(fā)展、推動(dòng)問題整改，提出針對(duì)性審計(jì)建議。

結(jié) 語

企業(yè)資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)對(duì)提升審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量和提高資產(chǎn)管理水平起到了一定的促進(jìn)作用。開展資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)，能夠確保企業(yè)資產(chǎn)管理全過程順利進(jìn)行，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營管理健康穩(wěn)定發(fā)展，讓資產(chǎn)發(fā)揮保值增值的作用，更好地推動(dòng)企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。