“營改增”稅制改革下企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險分析及對策

覃 艷

(海南經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，海南 海口 571127)

1 引言

“營業(yè)稅改增值稅”是我國在2012年1月1日開始試點運行，在2016年5月1日全面實施的稅制改革政策，是指以前繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅項目改繳增值稅，目的在于：通過“減少重復(fù)征稅”的方式，減輕企業(yè)的稅負(fù)壓力，在全社會范圍內(nèi)形成更好的良性循環(huán)，使企業(yè)能夠依法獲得更多的經(jīng)濟利益。盡管此種稅制改革政策是黨中央、國務(wù)院根據(jù)我國社會經(jīng)濟發(fā)展新形勢做出的深化改革總體部署，具有深遠(yuǎn)影響，以實現(xiàn)深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革為最終目的，但不可否認(rèn)，由于現(xiàn)實情況極其復(fù)雜，“營改增”稅制改革之后，很多企業(yè)的稅負(fù)壓力不減反增，故圍繞企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險進(jìn)行全面梳理存在時代意義。

2 “營改增”稅制改革內(nèi)涵簡析

2.1 “營改增”的主要內(nèi)容和基本目的

“營改增”全稱“營業(yè)稅改增值稅”，是指在此種稅收制度實施之后，企業(yè)以前在經(jīng)營過程中繳納的營業(yè)稅應(yīng)稅項目改為繳納增值稅[1]。這其中涉及兩個概念——營業(yè)稅和增值稅。所謂“營業(yè)稅”是指針對我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)的單位和個人，圍繞其所獲得的營業(yè)額所征收的一種稅，是流轉(zhuǎn)稅之下的主要稅種。傳統(tǒng)征收營業(yè)稅的過程中，最大的特點以及最大的問題在于，經(jīng)常出現(xiàn)“重復(fù)征稅”的情況。比如一家房地產(chǎn)企業(yè)A將某商品房賣給個人甲，獲得了對應(yīng)的營收(達(dá)到一定額度)。在此種情況下，該房地產(chǎn)企業(yè)A依法繳納營收額對應(yīng)的稅款。在此之后，個人甲因某種原因?qū)牡禺a(chǎn)企業(yè)A處購買的商品房(與A的交易已經(jīng)完全結(jié)束，甲依法享有對商品房的所有權(quán)利)依法售賣給個人乙，同樣獲得了相應(yīng)的營收錢款。與A企業(yè)相同，個人甲也需要繳納增值稅。在這個過程中，由于用于市場流通(交易)的物品只有一套商品房，在并沒有出現(xiàn)新產(chǎn)品的情況下，國家稅務(wù)部門實際上是對一套商品房征收了兩次營業(yè)稅。這種現(xiàn)象實際上存在一定的不合理性。基于此，黨中央和國務(wù)院做出了“營改增”的稅制改革調(diào)整政策，“增值稅”正式取代營業(yè)稅，成為新的繳稅機制。依據(jù)以上述案例進(jìn)行說明。同樣是一套商品房，A企業(yè)售賣給個人甲時，已經(jīng)依法繳稅。而甲將之售賣給乙的過程中，只需針對乙付給甲的購房款中超過甲向A企業(yè)支付款的部分繳稅即可，此即為“營業(yè)稅改增值稅”。由此可見，“營改增”的最終目的在于降低稅負(fù)壓力，使企業(yè)或個人獲得更多的經(jīng)濟利益。

2.2 “營改增”后企業(yè)的稅率

“營改增”主要涉及的范圍包含陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸在內(nèi)的交通運輸業(yè)以及包含研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)在內(nèi)的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。在稅率方面，增值稅增加了兩檔低稅率，分別是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的6%和交通運輸業(yè)的11%。根據(jù)試點期間反饋結(jié)果來看，交通運輸業(yè)轉(zhuǎn)換的增值稅稅率水平整體能夠控制在11%～15%；現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)的增值稅稅率水平整體控制在6%～10%?？紤]到“降稅”的需求，故均取最低值。此外，由于引入增值稅抵扣，相較于之前的營業(yè)稅全額征收模式，在3%征收率的情況下，相較于之前的營業(yè)稅率雖然低了兩個百分點，但也有部分企業(yè)確實出現(xiàn)了稅負(fù)不減反增的情況。

3 “營改增”稅制改革下企業(yè)面臨的稅務(wù)風(fēng)險簡述

3.1 當(dāng)前稅制中存在“稅負(fù)剛性增加稅負(fù)重感”的問題

我國是世界上唯一建成“全工業(yè)體系”的國家，且隨著新冠肺炎疫情的暴發(fā)，越來越多的人逐漸認(rèn)識到制造業(yè)的重要性(只有源源不斷地生產(chǎn)出商品，具有供于“消費”之物，社會整體才能維持正常運轉(zhuǎn)。而受疫情的沖擊，包含歐美諸多發(fā)達(dá)國家在內(nèi)，制造業(yè)已經(jīng)陷入停擺狀態(tài)，長此以往必定發(fā)生惡性通貨膨脹，引發(fā)金融危機之后，最終受苦的還是基層人民群眾)。在我國，制造業(yè)占據(jù)實體經(jīng)濟的核心地位，與就業(yè)和稅收息息相關(guān)?？傮w來看，我國的主流稅制是流轉(zhuǎn)稅，主要表現(xiàn)在商品生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)中的“成本費用”以及“資金占用”兩個方面，決定企業(yè)的盈利水平。在“營改增”稅制改革下，受經(jīng)濟增速下滑的影響，我國制造業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)整體面臨結(jié)構(gòu)調(diào)整。如果制造業(yè)資產(chǎn)回報率下滑這一情況無法得到扭轉(zhuǎn)，則必定會對諸多實體制造業(yè)企業(yè)形成“剛性成本壓力”?；凇俺杀举M用”和“資金占用”角度考慮，可得出一個結(jié)論——絕大多數(shù)行業(yè)企業(yè)的利稅稅負(fù)水平的決定因素在于“稅收優(yōu)惠”和“稅種結(jié)構(gòu)”兩個方面。前者一般包含加稅費減免、收入減計、折舊加速、提免稅額等。對不同類型的企業(yè)來說，結(jié)構(gòu)性效應(yīng)存在差異，需具體問題具體分析。所謂“稅負(fù)剛性”是指在制造業(yè)整體處于盈利能力下滑的局面下，企業(yè)的利潤稅負(fù)水平卻呈現(xiàn)出上升的趨勢，由此便導(dǎo)致很多制造業(yè)企業(yè)感到“稅收壓力較大”。目前的情況是，不同類型的制造業(yè)企業(yè)利潤稅負(fù)水平方面存在差異，這主要受稅收優(yōu)惠、征稅種類結(jié)構(gòu)差異的影響，與利潤水平的直接關(guān)聯(lián)度并不高。盡管有關(guān)部門已經(jīng)出臺了多種稅收優(yōu)惠政策，但包含高新技術(shù)類制造業(yè)、外向型企業(yè)、創(chuàng)新成長型企業(yè)享受的整體利潤稅負(fù)優(yōu)惠政策在整個制造業(yè)中依然處于較低水平，稅負(fù)壓力相較于第三產(chǎn)業(yè)依然較高較重，在一定程度上切實降低了這些企業(yè)的進(jìn)取之心。在綜合運營成本增加的情況下，一些傳統(tǒng)的資源型行業(yè)企業(yè)以及勞動密集型企業(yè)面臨的稅負(fù)壓力更大。如果此種情況長期無法扭轉(zhuǎn)，很可能出現(xiàn)大規(guī)模裁員的情況。因此，財稅政策的調(diào)整方向必須重點考慮“如何降低企業(yè)的稅負(fù)感和稅負(fù)剛性”。

3.2 “營改增”后部分企業(yè)稅負(fù)壓力并未從初期的“較重”逐漸轉(zhuǎn)化成“較輕”

2016年5月1日，“營改增”政策在我國正式實施，營業(yè)稅正式退出歷史。當(dāng)年的財政報告顯示，在2016年上半年，組織稅收收入同比增長9.4%；但到了8月，全國稅收收入陷入負(fù)增長狀態(tài)，增長率達(dá)到-3.3%[2]。在原本的計劃中，此種稅收收入負(fù)增長的情況隨著“營改增”陣痛過后供給側(cè)改革的全面實現(xiàn)得到根本性的扭轉(zhuǎn)。但時至今日，“營改增”后部分企業(yè)稅負(fù)壓力并未從初期的“較重”逐漸轉(zhuǎn)化成“較輕”，稅負(fù)壓力依然較大。國內(nèi)外經(jīng)濟學(xué)者對此種情況進(jìn)行分析后認(rèn)為，增值稅的本質(zhì)是“間接性”，盡管具有較強的“轉(zhuǎn)嫁性”，但增值稅本身是否能夠構(gòu)成企業(yè)的負(fù)擔(dān)長期存在爭議。比如法國經(jīng)濟學(xué)家薩伊給出的結(jié)論為間接稅無法全部轉(zhuǎn)化，原因在于：任何一種物品的價格都無法按照全部稅額增高。不僅如此，《經(jīng)濟學(xué)原理》(曼昆著)一書中指出：政府征收增值稅的過程實際上便是獲得財政收入。在這個過程中，市場供求雙方的福利會在一定程度上損失，可能造成的后果為：原本能夠進(jìn)行的正常交易活動可能被迫取消，政府原本能夠征收的稅款可能在無形中會消失。根據(jù)“增值稅是間接稅，通過價格渠道轉(zhuǎn)嫁企業(yè)運營壓力”這一說法，并不能直接得出“增值稅不構(gòu)成企業(yè)負(fù)擔(dān)”的結(jié)論，原因在于：對很多企業(yè)來說，增值稅作為生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)中“產(chǎn)品增值部分對應(yīng)的稅額”，表面看似能夠降低企業(yè)的稅負(fù)壓力，但這必須建立在一個前提條件之上——企業(yè)的經(jīng)營情況必須處于“良好”狀態(tài)，一個顯著特點為——企業(yè)自主生產(chǎn)或從上游企業(yè)購買而來的產(chǎn)品決不能出現(xiàn)“找不到下游合作對象(銷售環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題導(dǎo)致產(chǎn)品積壓)”的情況。一旦超過一定規(guī)模的產(chǎn)品以“庫存”的形式出現(xiàn)(比如在白酒行業(yè)存在一句至理名言：任何賣不出去而積壓在庫房中的白酒與廢水無異)，則增值稅便無法實現(xiàn)全部轉(zhuǎn)嫁，企業(yè)各方面的壓力必定增加，自然也包含稅負(fù)壓力。

3.3 企業(yè)現(xiàn)時經(jīng)營中出現(xiàn)“過度管制實質(zhì)成為另一種稅”的情況

我國企業(yè)當(dāng)前發(fā)展的過程中面臨諸多制約，甚至在很多方面都存在“過度管制”的情況，由此令企業(yè)支出的運營成本實際上可被視為“另一種稅”。比如近年來成為輿論爆點的“女性就業(yè)歧視”問題。對很多企業(yè)而言，“不愿意雇用女性員工”的情況切實存在，具體原因為：女性一旦休產(chǎn)假，企業(yè)照付工資的同時，還需尋找合適的人用以頂替休產(chǎn)假女性員工的工作。這實際上形成了“一份工作，兩個人做，支付兩個人的工資、保險，收獲一個人工作成果”的局面。更有甚者，一些女性員工在剛剛辦理完入職手續(xù)(簽訂勞動合同、五險一金均正常繳納)的極短時間之內(nèi)便開始休產(chǎn)假。如果企業(yè)不予批準(zhǔn)，則這些女性員工便可能向有關(guān)部門檢具，導(dǎo)致企業(yè)承受更大的損失；當(dāng)休完產(chǎn)假之后，這些女性員工可能迅速離職，可謂“吃盡企業(yè)提供的福利，沒有為企業(yè)創(chuàng)造任何價值”。對很多民營企業(yè)而言，此種情況產(chǎn)生的所有支出都是依法必須繳納的內(nèi)容，實際上可被視為一種“另類稅種”，同樣會增加企業(yè)的壓力。

4 應(yīng)對“營改增”稅制改革下企業(yè)新增稅務(wù)風(fēng)險的有效策略

4.1 進(jìn)一步推進(jìn)稅制改革，鼓勵支持發(fā)展創(chuàng)新

針對上文提到的“營改增”稅制改革下企業(yè)新增的稅務(wù)風(fēng)險，政府應(yīng)積極應(yīng)對，盡量降低企業(yè)的稅負(fù)壓力。首要措施在于：進(jìn)一步推進(jìn)稅制改革，鼓勵支持發(fā)展創(chuàng)新。比如針對制造業(yè)企業(yè)整體呈現(xiàn)總資產(chǎn)報酬率下滑的現(xiàn)象，政府有關(guān)部門需要在財稅、金融、勞動力等方面給予綜合政策扶持?？尚行苑椒椋嚎紤]增設(shè)“綜合就業(yè)解決系數(shù)”，以此為基礎(chǔ)，決定企業(yè)的稅收減免程度。此外，還可以采用“降低土地使用成本和進(jìn)行就業(yè)創(chuàng)業(yè)補貼”的綜合支持做法，將“失業(yè)、再就業(yè)補貼”提前補貼給企業(yè)[3]。

4.2 圍繞企業(yè)稅負(fù)典型問題進(jìn)行深度規(guī)范，契合實際給予政策層面支持

4.2.1 企業(yè)增值稅征收方面

企業(yè)當(dāng)前面臨的最大稅收壓力問題在于，增值稅稅率較高，并未實現(xiàn)“營改增”的目的。因此，降低增值稅稅率迫在眉睫，且針對增值稅征收的法律法規(guī)應(yīng)進(jìn)一步完善，切實保證納稅人真實交易過程中的增值稅抵扣權(quán)。

4.2.2 企業(yè)稅收征管方面

在企業(yè)稅收征管方面，應(yīng)善于利用大數(shù)據(jù)和云計算等技術(shù)實現(xiàn)自動化處理。比如采集發(fā)票的全要素信息，追蹤納稅人的資金流、票據(jù)流等。做好上述工作的目的在于，將現(xiàn)行的“以票控稅”機制逐步轉(zhuǎn)變?yōu)椤耙孕畔⒖囟悺睓C制[4]。但在此種轉(zhuǎn)變的過程中，必須格外重視納稅評估、信用評級相關(guān)規(guī)則透明程度較低等問題，最終成功扭轉(zhuǎn)企業(yè)稅負(fù)壓力過大的局面。

4.3 有關(guān)法律法規(guī)應(yīng)切實考慮企業(yè)經(jīng)營過程中面臨的難題，政策的指向性應(yīng)該更加全面、完善

上文提到了在“營改增”后，企業(yè)面臨的“另一種稅壓力”，比如某女性員工剛剛?cè)肼毑⒑炇饎趧雍贤罅⒖绦莓a(chǎn)假，在尚未為企業(yè)創(chuàng)造出價值的情況下，提前享受企業(yè)給予的福利待遇。從長遠(yuǎn)發(fā)展角度來說，這類行為最終會對整個女性群體以及廣大私人企業(yè)造成傷害。一旦出現(xiàn)“休完產(chǎn)假后立刻辭職”的情況，則企業(yè)平白產(chǎn)生損失。針對以上述案例為代表的問題，政府有關(guān)部門在制定法律時，應(yīng)盡量全面考慮，有關(guān)政策的指向性應(yīng)盡可能地全面、完善。比如充分考慮企業(yè)所屬行業(yè)，在稅負(fù)方面給予更多實惠，幫助企業(yè)真正降低稅負(fù)壓力，能夠以更加輕松的姿態(tài)進(jìn)行運營以及參與市場競爭。在立法層面，包含《勞動法》在內(nèi)的諸多法律的實施目的在于：保護相關(guān)方的權(quán)利不受侵害，但不應(yīng)鼓勵“占便宜”等行為。如果法律武器成為一些個別人傷害企業(yè)的“工具”，則說明法律條文中已經(jīng)出現(xiàn)不合理或過時內(nèi)容，需要加以調(diào)整，對企業(yè)的合法權(quán)利進(jìn)行保護。

5 結(jié)論

必須承認(rèn)，“營改增”的實施初衷和最終目的是積極的，是黨中央、國務(wù)院從我國社會發(fā)展現(xiàn)實需求出發(fā)，希望加快財稅體制改革，進(jìn)一步降低企業(yè)的稅負(fù)，從而調(diào)動社會各方的積極性，最終推動以科技為代表的(高端)服務(wù)業(yè)的發(fā)展，實現(xiàn)產(chǎn)業(yè)和消費升級，使我國社會發(fā)展出現(xiàn)新動能，最終實現(xiàn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，令我國市場長期繁榮昌盛。但任何一項政策在實施過程中都會遭遇“陣痛”?！盃I改增”導(dǎo)致的問題在于，部分企業(yè)的稅負(fù)壓力不減反增。造成此種情況的原因較為復(fù)雜，既包含歷史因素，同樣也受當(dāng)前政策完善性不足的影響。為解決相關(guān)問題，只有實事求是，進(jìn)一步鼓勵支持發(fā)展創(chuàng)新，深度推進(jìn)稅制改革，并以政策為引導(dǎo)，切實解決企業(yè)面臨的問題，企業(yè)稅負(fù)風(fēng)險才會降低，社會活力才會真正顯現(xiàn)。