無(wú)視執(zhí)業(yè)底線 踐踏職業(yè)道德
——基于YF會(huì)計(jì)師事務(wù)所的案例分析

●趙 洋 楊金鋼

會(huì)計(jì)是企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的集中反映，高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息是資源有效配置和合約有效運(yùn)行的基礎(chǔ)，而高質(zhì)量審計(jì)是高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的重要保障。近年來(lái)，隨著國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，市場(chǎng)對(duì)高質(zhì)量審計(jì)報(bào)告產(chǎn)生巨大需求，同時(shí)審計(jì)準(zhǔn)則也在不斷完善，所以我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展數(shù)量及規(guī)模也越來(lái)越大。然而，看似一片藍(lán)海，其中的中小型事務(wù)所卻面臨著競(jìng)爭(zhēng)十分激烈等困境。從供給側(cè)來(lái)看，中小所自身專業(yè)化個(gè)性化不強(qiáng)，執(zhí)業(yè)水平有限，社會(huì)公信力不高；從需求側(cè)分析，部分審計(jì)業(yè)務(wù)的客戶處于主動(dòng)地位，往往與能滿足其申請(qǐng)銀行貸款、財(cái)政性資金以及企業(yè)并購(gòu)、對(duì)外招投標(biāo)等特殊目的的事務(wù)所合作。在此背景下，若事務(wù)所未能有效評(píng)估執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，只為謀求自身利益，罔顧職業(yè)道德，就會(huì)鋌而走險(xiǎn)，甚至不惜違法違規(guī)，出具虛假審計(jì)報(bào)告，嚴(yán)重?cái)_亂行業(yè)秩序。

一、案例背景

YF會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱YF事務(wù)所）成立于2004年3月，截至2016年12月，YF事務(wù)所有工作人員12人，其中注冊(cè)會(huì)計(jì)師6人，助理人員6人。該所曾因執(zhí)業(yè)質(zhì)量等問(wèn)題，先后在2006年、2007年和2010年受到某省財(cái)政廳的行政處罰。2016年，某省財(cái)政廳在對(duì)YF事務(wù)所例行檢查時(shí)，收到反映其“不按規(guī)定程序出具審計(jì)報(bào)告等問(wèn)題”的舉報(bào)。在收到舉報(bào)信后，該省財(cái)政廳高度重視，精心組織，對(duì)舉報(bào)事項(xiàng)進(jìn)行了全面核查。經(jīng)查該所在注協(xié)防偽報(bào)備系統(tǒng)數(shù)據(jù)，其2015年1月至2016年8月，累計(jì)出具各類報(bào)告2381份，90%以上是審計(jì)報(bào)告，平均每個(gè)工作日出具6份報(bào)告，其業(yè)務(wù)遍及全省16個(gè)市，且部分業(yè)務(wù)所在地為北京、上海、南京和河北等地，該所“突出”業(yè)務(wù)開(kāi)拓能力引起了檢查組的懷疑，YF事務(wù)所僅12人，承接的業(yè)務(wù)嚴(yán)重超出其執(zhí)業(yè)能力。為完成大量的審計(jì)業(yè)務(wù)，YF事務(wù)所究竟采用何種方式？若全部由所里注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具，大概率存在審計(jì)程序缺失、審計(jì)證據(jù)不充分的執(zhí)業(yè)問(wèn)題。若不是全由所里注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成，是否涉及第三方中介機(jī)構(gòu)參與，這是一條新的“產(chǎn)業(yè)鏈”嗎？通過(guò)系統(tǒng)比對(duì)、走訪詢問(wèn)等方式調(diào)查發(fā)現(xiàn)，YF事務(wù)所無(wú)視執(zhí)業(yè)底線、踐踏職業(yè)道德，超出勝任能力執(zhí)業(yè)，違法違規(guī)行為極其嚴(yán)重。

二、違規(guī)事實(shí)

一是出具大量虛假審計(jì)報(bào)告。YF事務(wù)所給33個(gè)客戶出具的50份審計(jì)報(bào)告中，有39份審計(jì)報(bào)告與企業(yè)賬面數(shù)據(jù)差距較大，占比達(dá)78%。

二是大量審計(jì)報(bào)告無(wú)工作底稿。YF事務(wù)所共提供467份紙質(zhì)工作底稿（審計(jì)程序和審計(jì)證據(jù)嚴(yán)重缺失）和336份電子版工作底稿，其余1578份審計(jì)底稿均未提供，占比達(dá)66%。

三是隱瞞業(yè)務(wù)收入。YF事務(wù)所大部分審計(jì)業(yè)務(wù)采取現(xiàn)金方式收取審計(jì)費(fèi)用且不開(kāi)發(fā)票，絕大部分收入在體外循環(huán)。2015年賬面收入僅23.87萬(wàn)元，涉及62個(gè)審計(jì)客戶。

四是與中介機(jī)構(gòu)等合作出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告。YF事務(wù)所與A事務(wù)所及個(gè)別地市的代理記賬機(jī)構(gòu)進(jìn)行合作，費(fèi)用按五五分成。審計(jì)時(shí)YF事務(wù)所不到企業(yè)現(xiàn)場(chǎng)，僅根據(jù)電子版財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告，且出具的審計(jì)報(bào)告財(cái)務(wù)數(shù)字均是經(jīng)過(guò)調(diào)整的，與企業(yè)財(cái)務(wù)賬面數(shù)字相差較大。

五是出具虛假注冊(cè)會(huì)計(jì)師社保材料，多數(shù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師掛名。經(jīng)核查后認(rèn)定，該所的6名注冊(cè)會(huì)計(jì)師中，有4名屬于掛名執(zhí)業(yè)。

三、處理處罰結(jié)果

依法行政是財(cái)會(huì)監(jiān)督的生命線。為做好處理處罰工作，某省財(cái)政廳慎之又慎。一是嚴(yán)格處罰程序，降低行政執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。檢查中嚴(yán)格按程序執(zhí)行，規(guī)范檢查程序，在現(xiàn)場(chǎng)檢查、詢問(wèn)相關(guān)人員以及對(duì)33個(gè)審計(jì)客戶和第三方單位實(shí)地調(diào)查取證環(huán)節(jié)，均有兩名以上財(cái)政人員參與，并向?qū)Ψ匠鍪拘姓?zhí)法證，實(shí)行亮證執(zhí)法。二是開(kāi)展綜合審理，正確行使行政處罰權(quán)。檢查組就違法事實(shí)和處理處罰尺度、違法違規(guī)問(wèn)題的定性以及法律條款的適用，征求財(cái)政廳稅政條法處、會(huì)計(jì)處、省注協(xié)和財(cái)政廳法律顧問(wèn)的意見(jiàn)。三是向財(cái)政部監(jiān)督評(píng)價(jià)局請(qǐng)示，進(jìn)行專題報(bào)告。財(cái)政部監(jiān)督評(píng)價(jià)局給予了大力支持和工作指導(dǎo)。通過(guò)綜合各方反饋意見(jiàn)，并參考其他省類似案例，妥善地作出了行政處罰結(jié)果。

根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》有關(guān)規(guī)定，作出依法撤銷YF事務(wù)所的重大處罰決定，給予掛名主任會(huì)計(jì)師暫停執(zhí)業(yè)一年、掛名合伙人警告的處罰，另外將掛名執(zhí)業(yè)的4名注冊(cè)會(huì)計(jì)師移交省注協(xié)予以注銷注冊(cè)。

四、檢查思路與方法

（一）編織數(shù)據(jù)天網(wǎng)，實(shí)現(xiàn)信息透視

充分依托現(xiàn)有各類財(cái)政信息化平臺(tái)，摘取關(guān)鍵有用信息，由點(diǎn)入面層層切入，查深查實(shí)。一是利用省注協(xié)防偽報(bào)備信息系統(tǒng)。YF事務(wù)所向檢查組提供的發(fā)文簿反映僅出具報(bào)告200份，調(diào)取的省注協(xié)防偽報(bào)備信息數(shù)據(jù)卻顯示其出具了2381份報(bào)告。經(jīng)多次督促提醒，YF事務(wù)所仍負(fù)隅頑抗，只承認(rèn)出具966份報(bào)告，但與實(shí)際發(fā)文數(shù)量仍有較大差距。同時(shí)，發(fā)現(xiàn)其審計(jì)報(bào)告文號(hào)管理非常混亂，同一個(gè)報(bào)告文號(hào)多次重復(fù)使用，2381份審計(jì)報(bào)告中有1188份報(bào)告的文號(hào)為重號(hào)，占比近50%。二是利用涉企信息系統(tǒng)。委托YF事務(wù)所出具審計(jì)報(bào)告的企業(yè)多數(shù)抱有特殊目的，為了有的放矢，鎖定目標(biāo)，檢查組將YF事務(wù)所的客戶與涉企信息系統(tǒng)中申報(bào)項(xiàng)目資金的企業(yè)進(jìn)行比對(duì)，梳理出重合的企業(yè)名單，再?gòu)闹兄攸c(diǎn)選取走訪核查的企業(yè)，大大提高了工作成效，減少了走訪阻力。

（二）發(fā)現(xiàn)蛛絲馬跡，堅(jiān)持一查到底

2016年7—8月，按照財(cái)政部要求，某省財(cái)政廳對(duì)某證券分所進(jìn)行執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)該證券分所審計(jì)的一個(gè)新三板上市公司客戶同時(shí)也是YF事務(wù)所的客戶。該新三板上市公司年報(bào)審計(jì)讓執(zhí)業(yè)質(zhì)量較高的證券所出，專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告則交給口碑較差、規(guī)模較小的YF事務(wù)所，這似乎不合常理，檢查組敏銳察覺(jué)，以此為突破口開(kāi)展了延伸檢查。檢查時(shí)特意抽取了該份審計(jì)報(bào)告，發(fā)現(xiàn)該公司未向YF事務(wù)所支付審計(jì)費(fèi)用，而是將審計(jì)費(fèi)用支付給某市A事務(wù)所，并且審計(jì)報(bào)告數(shù)字不實(shí)。經(jīng)進(jìn)一步調(diào)查，揭開(kāi)了YF事務(wù)所與另一家A事務(wù)所及部分代理記賬機(jī)構(gòu)合作出具虛假審計(jì)報(bào)告背后的神秘面紗。

（三）多方調(diào)查取證，形成完整證據(jù)鏈

檢查組先后組成9個(gè)調(diào)查小隊(duì)，抽調(diào)9名檢查人員，聘請(qǐng)18名中介機(jī)構(gòu)人員，前往3個(gè)市，對(duì)33個(gè)客戶進(jìn)行調(diào)查核實(shí)，開(kāi)展多方核查。一是從會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身著手，多次以書(shū)面形式要求YF事務(wù)所提供資料，注明所需資料以及時(shí)限，要求簽字確認(rèn)，防止推諉扯皮。二是從省注協(xié)著手，從省注協(xié)調(diào)取YF事務(wù)所年檢資料和防偽報(bào)備系統(tǒng)信息，和事務(wù)所提供的資料仔細(xì)比對(duì)。三是從審計(jì)客戶著手，檢查組赴3市，走訪審計(jì)客戶33戶。查看企業(yè)原始會(huì)計(jì)憑證，包括相關(guān)年度財(cái)務(wù)資料，蓋章的財(cái)務(wù)報(bào)表、賬簿、科目余額表等，通過(guò)對(duì)企業(yè)負(fù)責(zé)人、財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人等知情人員分別進(jìn)行詢問(wèn)，形成32份詳實(shí)的書(shū)面詢問(wèn)筆錄。四是從與YF事務(wù)所合作的中介機(jī)構(gòu)著手，調(diào)查了解了YF事務(wù)所出具虛假報(bào)告，破壞行業(yè)風(fēng)氣的惡劣行為。原來(lái)YF事務(wù)所僅根據(jù)客戶提供的財(cái)務(wù)報(bào)表就出具審計(jì)報(bào)告、肆意調(diào)整審計(jì)報(bào)告財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)以滿足特定目的，幫助客戶進(jìn)行不公平的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，失去中介機(jī)構(gòu)獨(dú)立客觀的立場(chǎng)。五是從社保部門著手，赴某市社保局調(diào)取YF事務(wù)所社保繳納情況，與YF事務(wù)所向省注協(xié)提供的年檢資料進(jìn)行比對(duì)，發(fā)現(xiàn)YF事務(wù)所偽造注冊(cè)會(huì)計(jì)師社保繳納資料，以此確認(rèn)了4名注冊(cè)會(huì)計(jì)師未在所里繳納社保，實(shí)為掛名執(zhí)業(yè)。六是從該4名注冊(cè)會(huì)計(jì)師著手，在事務(wù)所承認(rèn)相關(guān)違規(guī)事實(shí)，并獲取注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)際社保繳納單位后，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師分別進(jìn)行談話，詢問(wèn)其是否專職執(zhí)業(yè)，起初部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師抱著僥幸心理，堅(jiān)持自己專職持業(yè)，當(dāng)工作人員告知YF事務(wù)所大量違法違規(guī)事實(shí)、可能會(huì)帶來(lái)的嚴(yán)重后果后，4名注冊(cè)會(huì)計(jì)師終于承認(rèn)了其掛名執(zhí)業(yè)的事實(shí)，并在詢問(wèn)筆錄中交代了其實(shí)際工作和社保繳納單位、未在YF事務(wù)所從事審計(jì)業(yè)務(wù)、每年收取5000—20000元掛靠費(fèi)用等實(shí)際情況。通過(guò)多方調(diào)查取證，基本確認(rèn)了YF事務(wù)所的違法違規(guī)事實(shí)，形成了完整的證據(jù)鏈，為后續(xù)處理處罰打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

五、案例啟示

（一）要高度重視存在問(wèn)題的危害性

1、擾亂市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。根據(jù)調(diào)查了解，企業(yè)委托YF事務(wù)所出具審計(jì)報(bào)告主要是用于申報(bào)各類榮譽(yù)性稱號(hào)、申請(qǐng)銀行貸款、項(xiàng)目資金以及企業(yè)并購(gòu)、對(duì)外招投標(biāo)等。一些企業(yè)為滿足要求，委托YF事務(wù)所出具與企業(yè)真實(shí)情況差異較大的不實(shí)審計(jì)報(bào)告，對(duì)那些依法合規(guī)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)來(lái)說(shuō)極為不公平，如任由其發(fā)展，將嚴(yán)重?cái)_亂市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，破壞市場(chǎng)環(huán)境，也會(huì)給國(guó)家和銀行等帶來(lái)?yè)p失。

2、破壞注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展環(huán)境。YF事務(wù)所的違法違規(guī)行為，嚴(yán)重破壞了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)誠(chéng)信經(jīng)營(yíng)的發(fā)展環(huán)境，在業(yè)內(nèi)和社會(huì)上都造成了極壞影響，對(duì)行業(yè)主管部門和行業(yè)協(xié)會(huì)的公信力也是嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

3、影響有關(guān)政策實(shí)施和效果。部分獎(jiǎng)補(bǔ)資金在申報(bào)或驗(yàn)收時(shí)，設(shè)定了相關(guān)的財(cái)務(wù)指標(biāo)，一些資質(zhì)條件不足的企業(yè)，為獲得資金就與會(huì)計(jì)師事務(wù)所合謀，委托其出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告，以騙取項(xiàng)目資金。主管部門只能依據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行審核，由此為少數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來(lái)“商機(jī)”，這些會(huì)計(jì)師事務(wù)所違法違規(guī)出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告，成為這些不良企業(yè)虛報(bào)冒領(lǐng)、騙取項(xiàng)目資金的幫兇。

（二）要深刻剖析問(wèn)題存在的根源

1、市場(chǎng)誠(chéng)信環(huán)境還不夠完善。由于社會(huì)誠(chéng)信體系建設(shè)尚在逐步健全，弄虛作假的行為還不能及時(shí)得到應(yīng)有懲戒，導(dǎo)致部分單位和個(gè)人為經(jīng)濟(jì)利益鋌而走險(xiǎn)，也致使老實(shí)本分、踏實(shí)做事的企業(yè)和個(gè)人吃苦受損。

2、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展秩序不規(guī)范。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)總體上呈現(xiàn)中小所居多、機(jī)構(gòu)規(guī)模較小、層次不高、注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)較少等特征。眾多中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所在同一層次和領(lǐng)域內(nèi)競(jìng)爭(zhēng)，頻繁壓低價(jià)格搶奪市場(chǎng)，提供的服務(wù)和產(chǎn)品缺少差別化，惡性競(jìng)爭(zhēng)使中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所出現(xiàn)大量的短期行為，無(wú)暇顧及長(zhǎng)期的發(fā)展，執(zhí)業(yè)質(zhì)量也無(wú)從談起。

3、少數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身職業(yè)道德低下。少數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所尤其是極少數(shù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法制觀念不強(qiáng)，缺乏職業(yè)道德，受利益驅(qū)動(dòng)，對(duì)客戶的不正當(dāng)要求一味遷就，甚至僅憑客戶提供的報(bào)表就出具審計(jì)報(bào)告，實(shí)質(zhì)上就是出賣公章，對(duì)行業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展產(chǎn)生嚴(yán)重的負(fù)面影響。

（三）要進(jìn)一步強(qiáng)化對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的聯(lián)合監(jiān)管

1、會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)強(qiáng)化內(nèi)部管理，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量。要強(qiáng)化內(nèi)部管理，杜絕注冊(cè)會(huì)計(jì)師掛名執(zhí)業(yè)，加大職業(yè)道德培訓(xùn)；牢固樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、責(zé)任意識(shí)，牢牢把握?qǐng)?zhí)業(yè)質(zhì)量這條生命線，嚴(yán)格執(zhí)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師法和執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，切實(shí)提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

2、財(cái)政部門應(yīng)履行法定會(huì)計(jì)監(jiān)督職責(zé)，加大監(jiān)督力度。切實(shí)履行相關(guān)法律賦予財(cái)政部門的會(huì)計(jì)監(jiān)督職責(zé)，要加強(qiáng)日常監(jiān)管，明確日常監(jiān)管工作的內(nèi)容和方式，加大數(shù)據(jù)收集和分析，建立以日常監(jiān)管為主，年度專項(xiàng)檢查為輔的監(jiān)管機(jī)制；落實(shí)“雙隨機(jī)、一公開(kāi)”監(jiān)管要求，聯(lián)合注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)開(kāi)展聯(lián)合監(jiān)管；持續(xù)開(kāi)展注冊(cè)會(huì)計(jì)師“清掛名”“超業(yè)務(wù)能力承接業(yè)務(wù)”“網(wǎng)絡(luò)售賣報(bào)告”“有照無(wú)證”等專項(xiàng)整治，以整飭行業(yè)秩序，提高行業(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

3、行業(yè)協(xié)會(huì)要提升自律水平，優(yōu)化執(zhí)業(yè)環(huán)境。引導(dǎo)事務(wù)所強(qiáng)化自律管理，對(duì)存在違反行業(yè)自律規(guī)定的，嚴(yán)格予以自律懲戒，開(kāi)展針對(duì)性培訓(xùn)，及時(shí)完善執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，發(fā)布相關(guān)問(wèn)題解答，為審計(jì)工作提供更多指導(dǎo)。