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    政府會(huì)計(jì)制度下科研項(xiàng)目間接費(fèi)用會(huì)計(jì)核算探析

    2022-11-16 10:26:52辛懷慧
    關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)核算核算

    辛懷慧

    一、政府會(huì)計(jì)制度下科研項(xiàng)目間接費(fèi)用核算現(xiàn)狀

    (一)科研經(jīng)費(fèi)之間接費(fèi)用定義

    為了適應(yīng)科研活動(dòng)的需要,落實(shí)財(cái)政經(jīng)費(fèi)科學(xué)精細(xì)管理的要求,按照課題間接成本補(bǔ)償原則,課題經(jīng)費(fèi)可以分為直接經(jīng)費(fèi)和間接經(jīng)費(fèi)。間接費(fèi)用是指承擔(dān)課題任務(wù)的單位,在組織實(shí)施課題過程中發(fā)生的無法在直接費(fèi)用中列支的相關(guān)費(fèi)用,主要包括承擔(dān)課題任務(wù)的單位為課題研究提供的現(xiàn)有儀器設(shè)備及房屋,水、電、氣、暖消耗,有關(guān)管理費(fèi)用的補(bǔ)助支出,以及績(jī)效支出等,其中績(jī)效支出是指承擔(dān)課題任務(wù)的單位為提高科研工作績(jī)效安排的相關(guān)支出。

    (二)關(guān)于計(jì)提間接費(fèi)用之處理方法

    關(guān)于科研經(jīng)費(fèi)中的間接費(fèi)用核算是否通過“預(yù)提費(fèi)用”有不同的觀點(diǎn)。一種觀點(diǎn)認(rèn)為,間接費(fèi)用雖然有“費(fèi)用”兩個(gè)字,但是它的本質(zhì)是一種負(fù)的費(fèi)用,是一種“收入”,可以按照收入進(jìn)行管理和核算。另外一種說法是,按照政府會(huì)計(jì)制度的規(guī)定,在項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)到位后根據(jù)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)預(yù)算金額計(jì)提管理費(fèi)用,直接在項(xiàng)目里面做一筆間接費(fèi)用,這種說法的缺點(diǎn)在于,如果間接費(fèi)用使用不及時(shí),會(huì)造成項(xiàng)目虛列費(fèi)用。

    據(jù)此,筆者主要參考政府會(huì)計(jì)制度下科研項(xiàng)目間接費(fèi)用會(huì)計(jì)核算相關(guān)文獻(xiàn),在不違背單位內(nèi)部科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)管理制度的前提下,逐一分析政府會(huì)計(jì)制度下間接費(fèi)用會(huì)計(jì)核算存在的問題,最后提出間接費(fèi)用計(jì)提和使用中會(huì)計(jì)核算的相關(guān)建議。

    二、間接費(fèi)用會(huì)計(jì)核算存在的問題

    (一)科研項(xiàng)目資金來源不同增加核算復(fù)雜程度

    根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第2號(hào)》規(guī)定,從財(cái)政科研項(xiàng)目中計(jì)提項(xiàng)目間接費(fèi)用時(shí),按照以下規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算:按照計(jì)提的金額,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”“單位管理費(fèi)用”等科目,貸記“預(yù)提費(fèi)用—項(xiàng)目間接費(fèi)用”科目;預(yù)算會(huì)計(jì)不需要做賬務(wù)處理。使用項(xiàng)目間接費(fèi)用時(shí),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)按照實(shí)際支付的金額,借記“預(yù)提費(fèi)用—項(xiàng)目間接費(fèi)用”科目,貸記“銀行存款”“零余額賬戶用款額度”等科目。用計(jì)提的項(xiàng)目間接費(fèi)用購買固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)時(shí),按照資產(chǎn)的成本金額,借記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”科目,貸記“銀行存款”“零余額賬戶用款額度”等科目;同時(shí),需要按照相同的金額,借記“預(yù)提費(fèi)用—項(xiàng)目間接費(fèi)用”科目,貸記“累計(jì)盈余”科目。預(yù)算會(huì)計(jì)按照實(shí)際支付的金額,借記“事業(yè)支出”等科目,貸記“資金結(jié)存”科目。

    按照《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》規(guī)定,從非財(cái)政科研項(xiàng)目計(jì)提項(xiàng)目間接費(fèi)用時(shí),按照以下規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算:財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“單位管理費(fèi)用”科目,貸記“預(yù)提費(fèi)用—項(xiàng)目間接費(fèi)用”科目;預(yù)算會(huì)計(jì)借記“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)—項(xiàng)目間接費(fèi)用”科目,貸記“非財(cái)政撥款結(jié)余—項(xiàng)目間接費(fèi)用”科目。實(shí)際使用計(jì)提的項(xiàng)目間接費(fèi)用時(shí),賬務(wù)處理為:財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“預(yù)提費(fèi)用—項(xiàng)目間接費(fèi)用”科目,貸記“銀行存款”科目;預(yù)算會(huì)計(jì)借記“事業(yè)支出”等科目,貸記“資金結(jié)存”科目。

    (二)科研項(xiàng)目管理模式增加核算難度

    科研單位各自都有著不同的項(xiàng)目管理體系,會(huì)計(jì)科目和項(xiàng)目編碼是會(huì)計(jì)核算體系很重要的組成部分。項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)管理辦法要求,項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)的會(huì)計(jì)核算既要反映項(xiàng)目的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息,又要反映項(xiàng)目的預(yù)算執(zhí)行情況,要同時(shí)做好財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和預(yù)算會(huì)計(jì)核算。在項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)管理中,為了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息和預(yù)算會(huì)計(jì)信息相對(duì)稱,同一科研項(xiàng)目往往采用項(xiàng)目編碼的方式核算。但是根據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制,預(yù)算會(huì)計(jì)要全面反映項(xiàng)目預(yù)算執(zhí)行情況,對(duì)于只有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄而沒有預(yù)算會(huì)計(jì)分錄的業(yè)務(wù),項(xiàng)目的預(yù)算執(zhí)行情況不能真實(shí)反映,這樣項(xiàng)目的經(jīng)費(fèi)預(yù)算就不能得到有效控制。

    (三)記賬分錄采用“觸發(fā)”模式增加核算難度

    政府會(huì)計(jì)制度下,實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制相結(jié)合的“雙基礎(chǔ)”核算模式,要求財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)并行的“雙分錄”記賬模式。在日常的會(huì)計(jì)核算中,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)范圍往往比預(yù)算會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)范圍廣,目前科研單位的財(cái)務(wù)核算賬套系統(tǒng)設(shè)置中,預(yù)算會(huì)計(jì)分錄普遍是由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄“觸發(fā)”帶出的。為了實(shí)現(xiàn)“雙基礎(chǔ)”和“雙分錄”的雙功能,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)要結(jié)合項(xiàng)目、部門、人員等會(huì)計(jì)核算輔助信息,進(jìn)行多維度設(shè)置與配置,這也增加了間接費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的難度。

    三、間接費(fèi)用會(huì)計(jì)核算建議

    《財(cái)政部科技部關(guān)于調(diào)整國家科技計(jì)劃和公益性行業(yè)科研專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)管理辦法若干規(guī)定的通知》(財(cái)教〔2011〕434號(hào))規(guī)定:間接費(fèi)用納入各自單位財(cái)務(wù)統(tǒng)一管理,統(tǒng)籌安排使用。單位可以根據(jù)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)管理的需求,選擇把間接費(fèi)用當(dāng)做收入來核算,也可以選擇按照費(fèi)用來核算。

    (一)財(cái)政科研項(xiàng)目間接費(fèi)用會(huì)計(jì)核算

    1.收入和費(fèi)用單獨(dú)核算。如果把間接費(fèi)用對(duì)應(yīng)的收入和費(fèi)用單獨(dú)核算,核算財(cái)政科研項(xiàng)目間接經(jīng)費(fèi)時(shí),可以按照項(xiàng)目類別(例如戰(zhàn)略性先導(dǎo)A項(xiàng)目、戰(zhàn)略性先導(dǎo)B項(xiàng)目等)設(shè)立核算間接經(jīng)費(fèi)的項(xiàng)目編碼,先把間接經(jīng)費(fèi)收入計(jì)入這個(gè)項(xiàng)目編碼,然后再根據(jù)單位安排使用間接經(jīng)費(fèi)情況列支相關(guān)費(fèi)用。這樣做,既可以避免直接費(fèi)用擠占間接費(fèi)用的情況,又可以避免單位虛列項(xiàng)目支出的情況,也可以很好地控制項(xiàng)目預(yù)算執(zhí)行情況。

    2.間接費(fèi)用當(dāng)做費(fèi)用核算。與非財(cái)政項(xiàng)目計(jì)提間接費(fèi)用或管理費(fèi)不同的是,《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第2號(hào)》規(guī)定,財(cái)政項(xiàng)目計(jì)提間接經(jīng)費(fèi)時(shí),預(yù)算會(huì)計(jì)不需要做賬務(wù)處理,使用項(xiàng)目間接費(fèi)用時(shí),預(yù)算會(huì)計(jì)才做賬務(wù)處理。

    為了滿足單位對(duì)間接經(jīng)費(fèi)統(tǒng)籌管理的需要和項(xiàng)目預(yù)算執(zhí)行情況的準(zhǔn)確控制的雙目標(biāo),財(cái)政項(xiàng)目計(jì)提間接費(fèi)用時(shí),可以通過在財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)設(shè)置項(xiàng)目輔助信息來實(shí)現(xiàn)。按照這種思路,財(cái)政科研項(xiàng)目計(jì)提間接費(fèi)用時(shí),預(yù)算會(huì)計(jì)的分錄可以記為:借記“科研支出—財(cái)政項(xiàng)目—間接經(jīng)費(fèi)—項(xiàng)目A”科目,貸記“科研支出—財(cái)政項(xiàng)目—間接經(jīng)費(fèi)—項(xiàng)目A1”科目或者借記“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)—項(xiàng)目A”科目,貸記“財(cái)政撥款結(jié)余—項(xiàng)目A1”科目。項(xiàng)目A1作為項(xiàng)目A間接經(jīng)費(fèi)核算的輔助項(xiàng)目,只是為了滿足管理上的需要,可以將項(xiàng)目A和項(xiàng)目A1看做一個(gè)項(xiàng)目來對(duì)待,合并整體計(jì)算,可以認(rèn)為沒有做預(yù)算會(huì)計(jì),符合《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第2號(hào)》的規(guī)定。

    (二)非財(cái)政科研項(xiàng)目間接費(fèi)用會(huì)計(jì)核算

    1.收入和費(fèi)用單獨(dú)核算。如果把間接費(fèi)用對(duì)應(yīng)的收入和費(fèi)用單獨(dú)核算,核算非財(cái)政科研項(xiàng)目間接經(jīng)費(fèi)時(shí),可以按照項(xiàng)目類別(例如自然科學(xué)基金項(xiàng)目、國家重點(diǎn)研發(fā)項(xiàng)目等)設(shè)立核算間接經(jīng)費(fèi)的項(xiàng)目編碼,先把間接經(jīng)費(fèi)收入計(jì)入這個(gè)項(xiàng)目編碼,然后再根據(jù)單位安排使用間接經(jīng)費(fèi)情況列支相關(guān)費(fèi)用。把收入和費(fèi)用單獨(dú)核算,既可以避免直接費(fèi)用擠占間接費(fèi)用的情況,又可以避免單位虛列項(xiàng)目支出的情況。

    2.間接費(fèi)用當(dāng)做費(fèi)用核算。如果把間接經(jīng)費(fèi)當(dāng)做一種負(fù)的費(fèi)用來看,非財(cái)政科研項(xiàng)目計(jì)提間接費(fèi)用時(shí),預(yù)算會(huì)計(jì)的分錄可以記為:借記“科研支出—非財(cái)政項(xiàng)目—間接經(jīng)費(fèi)—項(xiàng)目A”科目,貸記“科研支出—非財(cái)政項(xiàng)目—間接經(jīng)費(fèi)—項(xiàng)目B”科目或者借記“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)—項(xiàng)目A”科目,貸記“非財(cái)政撥款結(jié)余—項(xiàng)目B”科目。

    把間接費(fèi)用當(dāng)做費(fèi)用核算,一方面單位可以根據(jù)“科研支出—非財(cái)政項(xiàng)目—間接經(jīng)費(fèi)—項(xiàng)目B”或者“非財(cái)政撥款結(jié)余—項(xiàng)目B”科目的余額,統(tǒng)籌使用非財(cái)政項(xiàng)目計(jì)提的間接費(fèi)用;另一方面,項(xiàng)目A的間接經(jīng)費(fèi)已通過“科研支出—非財(cái)政項(xiàng)目—間接經(jīng)費(fèi)—項(xiàng)目B”科目計(jì)提,或者已通過“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)—項(xiàng)目A”科目結(jié)轉(zhuǎn),避免了項(xiàng)目間接經(jīng)費(fèi)被直接經(jīng)費(fèi)擠占使用的風(fēng)險(xiǎn)。

    從部門決算的角度來看,上述財(cái)政項(xiàng)目和非財(cái)政項(xiàng)目間接費(fèi)用的計(jì)提方法,也滿足了部門決算報(bào)表的填報(bào)要求。如果非財(cái)政項(xiàng)目計(jì)提的間接費(fèi)用有結(jié)余,財(cái)決06表反映在“結(jié)余分配”,財(cái)決02表通過“結(jié)余分配—事業(yè)單位轉(zhuǎn)入非財(cái)政撥款結(jié)余”反映。對(duì)于財(cái)政項(xiàng)目計(jì)提的間接費(fèi)用,由于零余額項(xiàng)目有經(jīng)費(fèi)預(yù)算執(zhí)行率100%的目標(biāo)要求,一般沒有結(jié)余。同時(shí),項(xiàng)目A1只是項(xiàng)目A間接經(jīng)費(fèi)單位統(tǒng)籌管理使用的輔助項(xiàng)目,當(dāng)做整體來看沒有發(fā)生預(yù)算支出,不會(huì)在決算報(bào)表里有體現(xiàn)。

    鑒于對(duì)財(cái)政項(xiàng)目和非財(cái)政項(xiàng)目間接費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的思考,為了滿足政府會(huì)計(jì)制度的“雙功能”要求,每個(gè)單位可以根據(jù)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)管理需求,選擇不同的間接費(fèi)用核算方法。不管是把間接費(fèi)用對(duì)應(yīng)的收入和費(fèi)用單獨(dú)核算,還是把間接費(fèi)用當(dāng)做費(fèi)用核算,核算項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)時(shí),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目也要設(shè)置和預(yù)算會(huì)計(jì)一一對(duì)應(yīng)的明細(xì)核算項(xiàng),以滿足會(huì)計(jì)核算的要求。例如,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要根據(jù)預(yù)算會(huì)計(jì)核算明細(xì)分別設(shè)置“預(yù)提費(fèi)用—非財(cái)政項(xiàng)目間接費(fèi)用”“預(yù)提費(fèi)用—財(cái)政項(xiàng)目間接費(fèi)用”“預(yù)提費(fèi)用—其他”三個(gè)明細(xì)科目來核算。

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