《政府會計制度》下水利基建核算探討

趙婧 河北省水務中心黃壁莊水庫事務中心

引言

水利基建工程是關乎能源、環(huán)境、農業(yè)、飲用水、地方經濟的重要基礎設施，隨著國家建設的步伐加快，各地紛紛新建大中小型水利基建工程?？茖W合理確認、計量、記錄和報告水利工程基建投資，對加強水利工程基建投資管理，使水利基礎設施更好的服務發(fā)展、造福人民，具有重要意義。

一、水利工程基建投資會計核算的重要性

國家始終高度重視水利工作，且在近年來不斷加大投資規(guī)模，僅“十三五”期間，我國水利工程建設投資和“十二五”相比，增長了近60%，到如今的“十四五”更是有了更大的漲幅。通過這些投資，打造了一批高質量的江河控制樞紐及水利能源設施，有力服務了各地的經濟建設。此外，我國對于水利工程資金的管理工作也非常重視，特別是在新《政府會計制度》實施以來，更需要按照新制度細化水利基建項目的會計核算，為資金管理提供有利前提。

水利工程具有周期長、投資數(shù)額大、投資渠道多、投資覆蓋廣、單項工程投資體量大等特點，而且環(huán)節(jié)眾多、項目復雜、專業(yè)性較強。水利工程基建項目應當提升會計核算工作質量，真實詳盡地記錄各環(huán)節(jié)的財會信息，為工程項目概算提供可靠的數(shù)據(jù)，并能夠有效反映工程項目各階段以及總體的投資情況，及時了解資金的使用情況，及時發(fā)現(xiàn)存在的費用浪費問題，為水利基建項目的資金管理提供重要參考，監(jiān)督基建概預算和開支標準的執(zhí)行，提高基建投資的經濟效益。另外，水利基建項目開展規(guī)范、細致的會計核算還能夠為項目竣工決算工作夯實基礎，為決算審計工作提供直接資料，使會計信息使用者能夠了解工程項目真實的投資情況以及投資效益，也能避免資金不必要的浪費問題。

二、水利基建會計核算相關規(guī)定

基于水利基建工程對社會經濟發(fā)展、民生福祉的重要性，我國財務部門歷來高度重視水利基建財會工作，并從2016年開始陸續(xù)出臺了相關的財務規(guī)則、成本管理規(guī)定等，這些相關規(guī)定自2016年正式實施以來，現(xiàn)已成為水利基建工程財務工作的重要準則，使水利基建項目財務工作有章可循。此外，從2019年開始，正式頒布了新《政府會計制度》，優(yōu)化了基建工程項目的核算工作，突出會計信息的全面性，并取消了以往要求將基建賬目并入大賬的規(guī)定，而是將基建項目視作一個獨立的經濟活動，設置基本建設的會計科目進行相關內容的核算，使基建項目的財會信息詳盡、完整。這一政策變動使水利基建工程會計核算工作發(fā)生了較大變化，需要按照新規(guī)定、新要求進行調整，防止因政策沒有有效理解，而造成核算工作不到位的問題。

三、《政府會計制度》下水利基建會計核算的分析

（一）“預付賬款”的會計科目

在水利基建工程核算中，需要在其工程會計核算科目里設“預付備料款”以及“預付工程款”和“其他預付款”這些會計科目，根據(jù)工程的款項以及合同規(guī)定在這些科目下核算。如：2020年某事業(yè)單位授權支付方式支付A公司甲水利工程預付工程款1000萬元。

財務會計分錄：

借：預付賬款—預付工程款—甲水利工程項目—A公司1000萬元

貸：零余額賬戶用款額度 1000萬元

預算會計分錄：

借：事業(yè)支出 1000萬元

貸：資金結存——零余額賬戶用款額度 1000萬元

（二）“在建工程”的會計科目

這一科目是新制度中的一個新改革，對于正在建還沒有完工的工程也納入核算中，并設置有“建筑安裝投資”“設備投資”“待核銷基建支出”以及“基建轉出投資”這些細化的會計科目，對在建的水利基建工程開展詳細的核算。這些核算內容也要納入水利基建工程竣工決算之中。如：2020年某事業(yè)單位授權支付方式支付甲水利工程勘察費50萬元、設計費50萬元。

財務會計分錄：

借：在建工程—待攤投資—甲水利工程項目—勘察費50萬元

在建工程—待攤投資—甲水利工程項目—設計費50萬元

貸：零余額賬戶用款額度 100萬元

預算會計分錄：

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度 100萬元

結算A公司甲水利工程建筑安裝工程進度款6000萬元，財政授權支付5000萬元，沖減預付賬款1000萬元。

財務會計分錄：

借：在建工程—建筑安裝工程投資—甲水利工程項目6000萬元

貸：預付賬款—預付工程款—甲水利工程項目—A公司1000萬元

零余額賬戶用款額度 5000萬元

預算會計分錄：

借：事業(yè)支出 5000萬元

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貸：資金結存—零余額賬戶用款額度 5000萬元

授權支付方式結算甲水利工程項目設備投資 500萬元。

財務會計分錄：

借：在建工程—設備投資—甲水利工程項目 500萬元

貸：零余額賬戶用款額度 500萬元

預算會計分錄：

借：事業(yè)支出 500萬元

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度 500萬元

分配待攤投資

財務會計分錄：

借：在建工程—建筑安裝工程投資—甲水利工程項目92萬元

在建工程—設備投資—甲水利工程項目 8萬元

貸：在建工程—待攤投資—甲水利工程項目—勘察費50萬元

在建工程—待攤投資—甲水利工程項目—設計費50萬元

預算會計不需要進行賬務處理

（三）“固定資產”的會計科目

在水利基建工程交付施工后，基建工程以及其中的設備就形成了固定資產，需要在“固定資產”科目中進行核算。但需要注意有竣工驗收單等憑證或是交付使用單等，并完成交付使用。如果交付卻沒有完成竣工決算等相關工作，則需要估值入賬。如：甲水利工程竣工交付使用，工程中有自用管理用房成本192萬元。

財務會計分錄：

借：固定資產—房屋及構筑物 192萬元

貸：在建工程—建筑安裝工程投資—甲水利工程項目192萬元

預算會計不需要進行賬務處理

（四）“公共基礎設施”科目

根據(jù)財政部與水利部聯(lián)合頒布的水利基礎設施核算規(guī)定，所稱的水利基礎設施，是指各級水行政主管部門及其所屬事業(yè)單位為了能夠有效滿足各地對于防洪排澇、水利灌溉、水資源供應以及水利能源發(fā)電等方面的工作需求，所建設的水利工程以及其配套資產都屬于水利基礎設施。這些水利設施的核算工作需要由承擔基建設施運營及維護管理、負責后續(xù)支出的單位負責核算記賬，由這一原則來確定記賬的主體單位，由這一單位負責水利基建的核算。按照水利工程功能，水利基礎設施包括防洪（潮）工程、治澇工程、灌溉工程、引調水工程、農村供水工程、水力發(fā)電工程、水土保持工程、水庫工程和水文基礎設施等9大類。各記賬主體應當以水利基礎設施構成為基本依據(jù)，按照水利基礎設施的功能類別和單體工程特征進行明細核算，同時按照單體工程的名稱、規(guī)模等進行輔助核算。如：甲水利工程竣工交付使用，工程中有水利基礎設施成本6408萬元，其中建筑安裝工程成本5900萬元，設備投資成本508萬元。

財務會計分錄：

借：公共基礎設施—水利基礎設施 6408萬元

貸：在建工程—建筑安裝工程投資—甲水利工程項目5900萬元

在建工程—設備投資—甲水利工程項目 508萬元

預算會計不需要進行賬務處理

四、《政府會計制度》下水利基建會計核算存在的問題

（一）人員對新制度掌握不到位，影響了核算質量

水利基建工程核算工作主要由會計人員來負責，他們的工作能力直接和會計核算工作的結果掛鉤。如果會計人員的工作能力欠佳，那么核算工作就容易出現(xiàn)紕漏。會計核算人員應當對核算工作、新制度足夠掌握，此外還應當對水利基建工程的主要流程、核算重點有一定的了解。這就可能存在一些矛盾，具體表現(xiàn)在兩個方面：第一是一些核算人員雖然對于財會方面知識有足夠的掌握，但是對于基建項目的一些工程環(huán)節(jié)缺乏有效掌握。第二是有的財會人員對于水利基建項目有足夠的了解，但是對于新《政府會計制度》的變化沒有吃透。因此如何按照新制度對水利基建工程的相關規(guī)定開展規(guī)范的會計核算工作，對會計人員職業(yè)判斷能力是一種考驗。這需要會計人員具備較高的職業(yè)綜合素質，但從實際情況來看，很多單位的財會人員其職業(yè)綜合水平還是不足的，尤其是還沒有有效適應新制度帶來的變化，無法勝任水利基建工程的核算工作。

（二）內部控制制度不健全，影響準確客觀反映經濟效益

前文提到水利基建項目的核算工作需要財會核算人員能夠具備過硬的會計核算知識和業(yè)務能力，也了解水利基建項目的主要流程，還能夠了解新《政府會計制度》的新變化、新要求。這種能力過硬的財會工作者實際并不少見，但在實際工作中還會存在會計核算質量不高的問題，造成這種問題的原因主要就是缺乏相關的內控制度。水利基建項目的各崗位人員主要認為核算只是財務核算人員自己的工作，沒有有效配合核算人員，單位也沒有建立相關的內控制度，使其他部門明確應當如何配合，導致信息交互不及時，或存在紕漏，從而影響了會計核算的真實性、時效性。

（三）按項目單獨核算不規(guī)范，影響了項目建設成本的準確性

2019年實行《政府會計制度》后，基建資金與其他項目核算一樣，實行財務會計和預算會計平行記賬，但基建項目與其他項目有些許差別，一般項目只要編入年度部門決算，而基建項目既要編入年度部門決算，又要編制項目竣工財務決算?；椖烤幦肽甓炔块T決算是以預算會計數(shù)據(jù)為基礎，而編制竣工財務決算，應當以財務會計中“在建工程”等科目為基礎。實務中，很多單位對“按項目單獨核算”理解得不夠透徹，有些單位以為將專項資金存放在為項目專門開設的銀行賬戶中，就是實現(xiàn)了單獨核算；有些單位僅在“在建工程”科目下按項目單獨核算，未對基建業(yè)務涉及的其他會計科目單獨核算；有些單位未區(qū)分財政資金和其他來源資金核算，導致財政資金和其他來源資金的支出難以準確區(qū)分。會計核算工作不規(guī)范，導致對項目建設成本的統(tǒng)計費時費力，影響了項目建設成本的準確性。

（四）系統(tǒng)建設尚處于初級階段

水利基建工程的管理系統(tǒng)應當和財務系統(tǒng)、國有資產管理系統(tǒng)實現(xiàn)對接，這樣才能使業(yè)務財務相融合，會計核算人員能夠及時了解水利基建項目財務信息的動態(tài)變化。核算人員以及上級部門管理人員通過聯(lián)網(wǎng)互動，及時發(fā)現(xiàn)并傳達存在的問題，保證基建項目的投資效益，避免資金浪費。但從實際來看，各方系統(tǒng)的建設以及對接工作還是不到位，各自為政的情況仍然比較常見，難以形成有效的銜接與聯(lián)動。

五、《政府會計制度》下水利基建核算的建議

（一）強化核算隊伍建設，增強財會人員綜合素質

財會核算人員是水利基建項目核算工作的直接參與者，他們的工作能力將直接關乎核算工作的開展效果。水利基建周期長、環(huán)節(jié)多，這就要求財會核算人員不能只了解核算的相關知識，還要對水利基建項目的相關流程有一定掌握，清楚哪些環(huán)節(jié)所涉及的資金比較多，哪些是核算的重點等。此外還要對現(xiàn)行的相關政策有一定了解。對此，單位應當加強會計核算人員的能力培訓。包括費用的歸集、分攤、確認等內容，以及水利基建的特征、各環(huán)節(jié)的主要現(xiàn)金流等，還有新《政府會計制度》中的有關內容，打造出一支上述相關知識都過硬的核算工作隊伍，有效規(guī)避來自人員方面的不良影響。

（二）強化財務管理制度建設，完善內部控制體系

單位應當建立一套完善的內控制度，包括核算人員的信息收集、核算結果校對、憑證保管、工作失誤的懲處制度等。并堅持崗位不相容原則來安排工作崗位，即核算人員不能和出納為同一人，類似此種做法，將關聯(lián)密切的崗位安排不同的人員，防止監(jiān)守自盜。除針對財務核算人員的相關制度之外，其他部門也應當納入其中，規(guī)定水利基建項目相關各部門應當如何配合核算人員，都需要及時提交哪些會計信息等，使工作有章可循，共同推進核算質量的提升。

（三）嚴格按項目單獨核算，準確核算項目建設成本

按項目分別核算是《基本建設財務細則》對基本建設項目核算的基本要求，也是基本建設項目財務管理的基礎。準確理解“單獨核算”的實質至關重要。我們稱之為單獨核算，是以項目為對象對收入、支出和盈余進行核算，使項目的經濟業(yè)務不同于本單位或其他項目的其他業(yè)務。單獨核算的實施最終應實現(xiàn)根據(jù)核算主體和輔助信息從會計系統(tǒng)直接生成項目資金明細賬的目的。

具體來說，在操作上，會計科目的正確設置是實施單獨核算的前提。建賬方式有兩種：一種是根據(jù)基礎設施項目名稱建立明細賬，另一種是根據(jù)項目名稱建立輔助核算。考慮到有的單位同時開展多個基礎設施項目，建議按項目名稱設置輔助核算，核算主體不限于“在建工程”，涉及基礎設施業(yè)務的主體應設置輔助核算，例如“工程材料”和“預付款”。此外，基本建設項目通常有大量資金。除了財政撥款外，還有其他資金來源。對于多個來源資金，最好建立“資金來源”輔助核算，使各來源資金的支出能夠明確分開。便于實現(xiàn)與基礎設施項目相關的所有會計科目，并且可以根據(jù)項目名稱直接導出明細賬，以清晰地反映每個項目和每個資金來源的收入、支出和余額。

（四）業(yè)務系統(tǒng)建設需一體化管理

單位應當改變各自為政的局面，將水利基建項目管理系統(tǒng)和財會系統(tǒng)聯(lián)通起來，可購入軟件產品，向開發(fā)商提出單位的要求，設計出符合工作需要的信息系統(tǒng)，將項目建設管理系統(tǒng)和財會系統(tǒng)形成有機結合，打造業(yè)財融合的一體化管理系統(tǒng)，從而更加及時、高效地獲取基建項目的相關財務信息，為核算工作提供有效參考。

結語

總而言之，在新政策發(fā)布下，事業(yè)單位需要根據(jù)單位業(yè)務特點和需求，通過對基建項目整體情況調查分析，優(yōu)化流程，制定詳細的財務核算管理機制，利用現(xiàn)代化方式，做好會計核算工作，加強財務管理，規(guī)范財務會計工作行為，提高建設資金使用效率，為單位及國家創(chuàng)造更多的效益。