城鎮(zhèn)污水處理成本控制研究

□李向杰怡

（北方工業(yè)大學，北京 100043）

據中國水資源公報，我國水資源人均占有量只有2 100 m，是世界人均水平的28%。在我國，水資源人均占有低、水資源分布不均勻、可利用水源少、水源污染問題嚴重，加之部分江川湖泊被過度開采，并且水源開采后粗放的模式使得水源并未得到有效利用，導致用水缺口逐年增高。當務之急是解決水資源利用率的問題。要解決城鎮(zhèn)水資源利用率低、污染重的問題，污水處理是關鍵一環(huán)。

1 城鎮(zhèn)污水處理成本控制的重要性

1.1 成本控制的內涵

控制是在變化著的內外環(huán)境中，隨時將計劃執(zhí)行的結果與標準進行比較，若發(fā)現(xiàn)有超過計劃容許范圍的偏差時，及時采取必要糾正措施的行為。成本控制是指根據影響企業(yè)成本的各要素進行拆分，采用平衡記分卡等方法，對影響企業(yè)成本的各要素進行評價以估計其重要度，在經營活動中進行控制管理，使企業(yè)制訂正確迎合市場的成本管理方法，同時適當對未來經營狀況進行估計，保證成本在可控范圍內，進而實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。狹義的成本控制在管理會計角度是對企業(yè)生產活動的糾偏行為，通過制訂成本定價模型、成本效益分析等，使企業(yè)經營活動中實際發(fā)生的成本控制在計劃成本允許的范圍內，以保證實現(xiàn)企業(yè)正常運行、資金流的正常運轉和企業(yè)經營目標。對于污水處理企業(yè)，其成本定價很大程度上受到政府作用的影響，成本控制的有效性對于城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)的經營結果有重要作用，是其提高市場占有率和實行成本領先戰(zhàn)略開展競爭的關鍵。

1.2 污水處理企業(yè)成本定價對成本控制研究的重要性

從經濟學的角度來看，一般假定企業(yè)的目標是利潤最大化。在完全競爭市場中，市場存在大量買方和賣方，企業(yè)在完全競爭模型中實現(xiàn)利潤最大化的條件是邊際成本等于邊際收益同時等于市場價格。但由于污水處理市場擁有較強進入壁壘，不僅要得到政府準入，也要付出高額固定成本，導致污水處理市場不可能是完全競爭市場，所以污水處理企業(yè)的成本定價主要聚焦在壟斷競爭市場和寡頭壟斷市場。由于自然壟斷市場存在的定價悖論，一方面，自然壟斷產業(yè)的平均成本最低，資源配置效率最優(yōu)；另一方面，自然壟斷企業(yè)有可能憑借其壟斷勢力制定壟斷價格，因此需要政府介入實施價格管制，但若政府允許污水處理企業(yè)按照成本加一定利潤來定價，會導致帕累托低效率情況。在這種定價方法下，污水處理企業(yè)成本控制的關鍵在于成本加成定價法中成數(shù)的確定。從財務管理的角度來看，實體企業(yè)資本成本控制中最重要的是經營成本，而債務（金融）成本不能作為支撐企業(yè)運營的主要資金來源，所以控制城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)的營運成本是保證企業(yè)正常運行的必要條件。

1.3 污水處理企業(yè)成本結構對成本控制研究的重要性

城鎮(zhèn)污水企業(yè)的成本結構比較簡單，由固定成本和可變成本構成。其中，可變成本很大程度上受定價的影響。城鎮(zhèn)污水處理流程與定價相關主要由兩方面構成。首先是根據2015 年財政部發(fā)布的《污水處理費征收使用管理辦法》，排污居民和企業(yè)，即污染者向地方政府上繳的污水處理費，這部分收費作為政府的非稅收入，主要由兩部分組成，即生活污水和工業(yè)污水。由政府向排污者收取費用，以提供污水處理服務，并保證城鎮(zhèn)污水集中處理流程的正常運作。政府根據地方污水處理設施的損耗程度和處理效率，保證污水處理設施正常運行所需的各項費用，加上政府確定的合理利潤確定污水處理費的地方標準。其次是下游污水處理企業(yè)向政府提供服務所收取的污水處理服務費，根據污水污泥處理成本、污染當量、污染物排放當量和去除率等綜合指標確定。

1.4 污水處理企業(yè)成本控制對經濟和生態(tài)效益的重要性

成本效益是指在某個項目中，對項目的成本投入可以得到的產出大小。城鎮(zhèn)污水處理項目成本分為建造期間費用、運營期間費用、動力及能源費用及折舊和攤銷費用。建造期間費用包括固定資產構建費用，如管道搭建、構筑物建筑物建造等，屬于一次性投入費用。運營期間費用包括料工費，污水處理過程中所耗用的直接人工、化學材料等。動力及能源費用包括污水處理過程中耗用的水電動力和燃料等。折舊和攤銷費用包括固定資產的折舊和修理費，以及財務、管理費用等。城鎮(zhèn)污水處理項目的收益包括污水處理服務費和污水回收再利用收益等。污水處理服務費根據各個地區(qū)經營發(fā)展情況和地方政府制定的收費標準取得。城鎮(zhèn)污水再利用效益是指受污染的水資源經過集中收集，集中凈化處理，再重新作為生活用水、工業(yè)用水等循環(huán)利用。城鎮(zhèn)生活污水污染程度低、可循環(huán)性高，有效利用這部分水資源對保護地下水資源、減少污染、提高環(huán)境質量有重要影響，其帶來的遠期收益雖難以量化，但作為重要生態(tài)效益也會增加經濟利益，是我國高質量發(fā)展階段所需要重視的成果。

2 城鎮(zhèn)污水處理成本控制存在的問題

2.1 成本控制觀念認識不足

部分地區(qū)的城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)由于發(fā)展時間短，其對于經營過程中的成本結構、成本控制包含的內容以及成本效益模型等認識缺乏，導致其管控成本手段單一，對城鎮(zhèn)污水處理成本的重要性有所低估。并且其進行成本控制時并未對企業(yè)生產力和地區(qū)城鎮(zhèn)污水處理需求狀況進行綜合評估，若是單一地通過降低生產過程中的期間成本、節(jié)約投入等手段實施成本控制，而不考慮與市場需求相配合，很難產生相應的整體成本效益，難以達到有效的成本控制效果。

2.2 成本控制理論實施落后

我國的城鎮(zhèn)污水處理成本控制理論研究已取得一定程度的進展，但所提出的成本控制管理方法并未根據地域作出具體劃分。我國水資源分布不均，因地制宜的成本控制方法十分必要。此外，企業(yè)在實施過程中并未形成系統(tǒng)化的評估和管理流程，僅通過單一的成本控制方法很難達到綜合效果，無法實際提高企業(yè)的經濟效益和生態(tài)效益。城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)受政府管控較多，其競爭戰(zhàn)略和市場戰(zhàn)略實施難度大，因此管理層缺乏戰(zhàn)略性的成本控制觀點。采用成本競爭戰(zhàn)略可選擇的方法有限，降低運營期間成本費用與提高工藝等各個方法間也不能形成有效聯(lián)系。

2.3 成本控制管理不足

由于城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)價格受政府影響較大，與成本聯(lián)系不緊密，大部分缺乏合理的成本制訂計劃，或是簡單的以銷定產，并未進行成本的預測分析，事中也缺乏有效控制。此外，企業(yè)缺少成本控制的專業(yè)人員，其基礎工作和計劃安排也較為落后，如企業(yè)內部控制中并未制訂成本控制管理辦法，實施過程中也缺乏有效監(jiān)督。企業(yè)財務人員操作不規(guī)范等也會導致成本難以準確計量和預估，如資產管理不規(guī)范和預算管理失效、部分財務人員專業(yè)性較差、對市場考核和預估偏差較大等。財務人員進行舞弊行為從中牟取私利，如污水處理企業(yè)藥劑和材料的采購和核算容易出現(xiàn)舞弊等，也會影響企業(yè)的成本控制。此外，部分城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)對于成本及預算管理責任制不明確，未制訂具體的規(guī)范性文件。企業(yè)財務部門不清楚污水處理的各個環(huán)節(jié)中影響成本的關鍵要素，缺乏對全流程成本控制的認知，導致成本控制和預算控制與關鍵控制點有偏差，降低成本控制的有效性。此外，責任制沒有落實到各環(huán)節(jié)部門，缺乏相應的監(jiān)督機制，雖制訂了預算控制方案，但一線污水處理部門并不一定有成本控制意識，導致成本效益低下。

2.4 城鎮(zhèn)污水處理定價的市場反應不及時

一方面，反映資本成本必要報酬率最有效的信息是自身金融工具市值，而資本成本的必要報酬率體現(xiàn)了城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)的經營成果和成本控制情況。由于現(xiàn)行的可以在股票市場找到的城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)十分有限，并且由于行業(yè)的特殊性，樣本數(shù)量較少，通過分析相似企業(yè)股價指數(shù)也十分困難，進行企業(yè)成本控制結果評估的及時性和行業(yè)指標的代表性也不夠全面。另一方面，污水處理成本定價是多方博弈的結果，對于污水處理企業(yè)所在的自然壟斷行業(yè)，應交由政府管制，以維護消費者的權益。地方政府在壓低污水處理企業(yè)定價時，可能會導致企業(yè)邊際收益小于平均成本，使企業(yè)處于虧損狀態(tài)，此時必須依靠政府補助，企業(yè)才愿意繼續(xù)生產。政府定價同樣會造成效率損失，對于壟斷行業(yè)，政府一般對采用最高限價法，包括邊際成本定價法和平均成本定價法，但政府定價不能滿足邊際收益和邊際成本相等的帕累托最優(yōu)，會出現(xiàn)市場失靈的現(xiàn)象。由于污水處理企業(yè)的政府定價行為，價格無法反映市場需求，會對污水處理企業(yè)成本定價產生影響。在定價博弈中，政府不能直接觀察市場，導致無法制訂合理有效的價格。

由于城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)與地方政府聯(lián)系緊密，部分地區(qū)在制訂污水處理價格時，可以通過公開成本監(jiān)審來定價，這對于解決由于信息不對稱而導致的政府定價失靈具有重要意義，也是政府及時調整市場定價、滿足市場需求、解決市場失靈的重要手段，以此達到經濟學上所說的資源有效利用。但市場上公開的成本結構所包含的信息有限，成本監(jiān)審所能達到的效果有限，僅知道單位污水處理成本遠遠不夠形成有效的價格調整機制。此外，除了部分地區(qū)的城鎮(zhèn)污水處理單位成本公開，全國大部分地區(qū)的城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)成本結構和成本要素的變化信息還十分有限。

2.5 城鎮(zhèn)污水企業(yè)成本結構滯后

一般城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)經營成本主要包括直接成本和期間費用，影響利潤支出的因素還包括稅金及附加。具體來說，對于城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)，其經營成本中的直接成本包括人工成本、制造費用、與污水處理有關設備的折舊和攤銷以及能源動力等，這些直接支出統(tǒng)稱為污水處理企業(yè)的運行成本。污水處理企業(yè)的期間費用與一般企業(yè)相同，均為經營管理過程中所發(fā)生的必要支出。稅金及附加根據稅法規(guī)定，污水處理企業(yè)主要涉及印花稅、資源稅、消費稅和教育費及附加等。除了較高的固定資產構建費用和環(huán)境保護費用，大多數(shù)城鎮(zhèn)污水企業(yè)并未根據行業(yè)特性構建成本結構。同時，由于較高的進入壁壘，市場上未形成較為標準并與行業(yè)相符的成本結構框架，無法及時調整和預測未來成本趨勢。

我國城鎮(zhèn)污水處理成本核算方法借鑒國外的生命周期法。生命周期法是在城鎮(zhèn)化的過程中所提出的為解決高成本問題的研究方法，主要聚焦于各項目整個生命周期的成本有效性分析，通過未來成本現(xiàn)金流出折現(xiàn)，轉化為當期成本支出，增加不同生命周期項目的成本可比性。這種方法所依據的是預期生命周期，這些階段指標依靠人為劃分，具有一定的主觀性和不確定性，且依靠人工判斷的折現(xiàn)率也一定程度上依賴于市場股率，而城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)的可參考市場股價數(shù)量不夠，因此折算出的成本現(xiàn)值可靠性不夠。

3 城鎮(zhèn)污水處理成本控制的建議

3.1 完善成本控制制度的建立

將成本控制制度作為企業(yè)內部控制的一環(huán)，建立相應的預算管理制度，作為規(guī)范性文件并定期監(jiān)督檢查。建立責任制的成本控制體系，責任到崗，加強一線崗位成本節(jié)約意識，加強一線崗位在成本控制中的重要度，并建立相應的獎懲制度。簡化企業(yè)信息傳遞層級，以便及時發(fā)現(xiàn)問題并上報。對于成本和價格的確定，開展定期聯(lián)合各生產、銷售、財務、總辦等生產經營各環(huán)節(jié)的會議，以解決單一依靠財務部門制訂成本所產生的與市場需求不切合以及舞弊等問題。

3.2 加強成本控制的監(jiān)督機制

根據各企業(yè)情況合理制訂運營期間費用定額，對相應的直接材料和能源動力耗用真實完整地記錄。根據歷史數(shù)據進行預期成本預測，并對偏差進行分析和控制。加強企業(yè)內部控制的監(jiān)督機制，對跨部門調用和資金轉移進行詳盡記錄，避免出現(xiàn)舞弊現(xiàn)象。由于城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)的特殊性，不僅其環(huán)境保護產生排污費計入費用進入成本預算，環(huán)保罰款也應計入成本及其預期控制規(guī)劃中，這樣才能全面反應成本控制。

3.3 加快成本回收速度，完善成本回收方法

污水處理市場準入和準出困難，所以企業(yè)屬于長期經營。在經濟學中，廠商成本由固定成本和可變成本組成。在完全競爭市場中，當企業(yè)邊際收益小于企業(yè)平均固定成本時，企業(yè)會選擇終止經營并退出市場。因此，固定成本的控制具有重要作用。污水處理企業(yè)處于自然壟斷行業(yè)，其固定成本高而邊際成本低。固定資產價值高，其折舊和攤銷所產生的成本也高于人工成本以及其他可變成本，當企業(yè)達到終止經營點而準備從行業(yè)中退出時，可以通過變賣或出租部分可變現(xiàn)能力強的固定資產回收成本，剩余無法回收的沉沒成本就是污水處理企業(yè)成本控制所要重點關注的部分。例如污水管道設施等，應通過PPP 項目等與政府合作項目，在使用和經營過程中逐年收回。

3.4 分情況制訂城鎮(zhèn)污水處理定價

政府在污水處理定價時一般采用平均成本，并且污水處理行業(yè)所處的自然壟斷行業(yè)的一個主要特征是企業(yè)的平均成本在高產量水平上隨著產量的增加而遞減，即存在規(guī)模經濟。目前，地方政府最常采用的獎懲措施并未達到理想效果，也就是雖然城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)大多具有規(guī)模經濟效益，但是不愿加大污水處理量來獲取更大收益，因此有一定程度的資源未被充分利用，未達到資源配置最有效的狀態(tài)。地方政府在城鎮(zhèn)污水處理定價時，應基于企業(yè)所處的規(guī)模經濟階段采取不同的定價方法。對于處在規(guī)模經濟的企業(yè)，采取規(guī)定污水處理量的最低限度，避免其出現(xiàn)效率損失。對處在規(guī)模不經濟的企業(yè)，采取提高污水處理收費和加大補貼力度等措施，減少出現(xiàn)企業(yè)虧損和政府財政壓力。

3.5 加強成本結構及變化的預測及時性

目前，了解城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)成本結構及變化趨勢的方法主要是查詢上市公司的年報。由于污水處理屬于壟斷性行業(yè)，準入門檻較高，大型污水處理企業(yè)的成本和定價具有很強的標桿作用，通過其上市公司年報和季報等，可以較為全面地獲得相關成本信息，并以此測算行業(yè)內成本結構等變化趨勢，其結果也可以作為地方政府制訂污水處理費和污水處理服務費的依據。僅依賴部分上市公司年報數(shù)據無法做到及時反映市場波動，因此構建全國公共設施和社會服務領域的企業(yè)成本大數(shù)據庫，對于政府調整城鎮(zhèn)污水處理產業(yè)效能、實現(xiàn)有效的資源利用十分重要。

4 結束語

城鎮(zhèn)污水處理成本控制研究包含多方面的影響因素。從成本定價、成本效益分析、成本結構等方面綜合考慮，制定完善的成本控制管理方法，是節(jié)約成本、提高污水處理企業(yè)成本效益和市場效益的有效途徑。在污水處理企業(yè)長期發(fā)展的過程中，不僅要考慮到市場需求，更要考慮到其帶來的生態(tài)效益，進而為社會帶來更加長遠的影響。