企業(yè)稅務(wù)籌劃淺議

□文/高丫紋

（蘭州財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院 甘肅·蘭州）

[提要］稅收策劃是在不觸及當(dāng)下稅收法律法規(guī)的條件下，通過對企業(yè)自身經(jīng)營活動以及融資與投資活動進(jìn)行合法的安排與調(diào)整，減輕自身的稅收負(fù)擔(dān)。稅務(wù)策劃的最大特點就在于其避稅行為，會計師以及相關(guān)企業(yè)稅務(wù)機構(gòu)都可以在相關(guān)的稅法中找到其合法的依據(jù)。稅務(wù)策劃是屬于法律范疇而非道德范疇的。不論是個人或者企業(yè)還是稅法的規(guī)定者以及納稅的政府機構(gòu)，其行為的出發(fā)點都是帶著利己性的。因此，需要納稅的企業(yè)希望通過合法的手段減少稅負(fù)也是合情合理的。

會計與稅法相互依存，其關(guān)系可以形容為：會計服務(wù)于稅法，稅法約束著會計。稅務(wù)籌劃這個概念在國外興起較早，而在我國，稅務(wù)籌劃的概念才剛剛起步，我國企業(yè)施行的稅務(wù)籌劃活動中存在著一系列的漏洞以及諸多誤區(qū)。稅務(wù)籌劃是在遵守國家稅收法律法規(guī)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，是企業(yè)重要的理財活動，有效的稅務(wù)籌劃有利于增加收入，提高企業(yè)利潤率，使企業(yè)更具有市場競爭力。因此可以說，稅務(wù)籌劃是企業(yè)的一條命脈。

一、稅務(wù)籌劃的理論依據(jù)

（一）收益效益理論。企業(yè)是市場的主體，它在擴大市場占有率的前提下降低成本，從而提高企業(yè)盈利。為了降低企業(yè)各方面的成本，合適的稅務(wù)籌劃方法對于一個企業(yè)來說就顯得尤為重要。

收益理論主要是指可行的稅收籌劃方案可以擴大企業(yè)市場，降低企業(yè)經(jīng)濟成本，增加企業(yè)基本收益。企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃活動，減少企業(yè)的稅務(wù)支出，有效的稅務(wù)籌劃活動所節(jié)省的稅金必定小于稅務(wù)籌劃活動產(chǎn)生的籌劃成本，則節(jié)余資金可以重新投入企業(yè)資金鏈進(jìn)行擴大再生產(chǎn)，占據(jù)更大的市場空間，從而使公司更進(jìn)一步地發(fā)展。

假設(shè)，企業(yè)稅前收入為R，應(yīng)交稅費為T，節(jié)稅額為t，企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的成本為C，我們可以很容易得出，企業(yè)如果進(jìn)行稅務(wù)籌劃活動，那么其凈收益A=R-T+t-C；而企業(yè)如果沒有稅務(wù)籌劃計劃，其凈收益B的計算公式為：B=R-T。由此不難得出，企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃與否的凈收益差值為：A-B=t-C。假設(shè)稅務(wù)籌劃生效，則t-C必定大于零。進(jìn)行稅務(wù)籌劃的企業(yè)可以將這一部分由于合理有效的稅務(wù)籌劃所得到的稅務(wù)節(jié)余重新投入企業(yè)進(jìn)行擴大再生產(chǎn)，則會產(chǎn)生更多的經(jīng)濟效益，占領(lǐng)更多的市場份額。

效益理論是基于政府的相關(guān)稅務(wù)政策，不同地區(qū)對各個領(lǐng)域規(guī)定不同的稅率，使不同的產(chǎn)品或者勞務(wù)的相對價格發(fā)生變化，使企業(yè)更改對產(chǎn)品或者勞務(wù)的選擇，用較少稅負(fù)的產(chǎn)品或勞務(wù)代替繁重稅負(fù)的產(chǎn)品或勞務(wù)，從而影響了企業(yè)的成本，進(jìn)而影響企業(yè)的收入。這樣不僅使企業(yè)擴大自身利潤空間，為企業(yè)擴大市場提供了一定的資金基礎(chǔ)，而且對政府來說，保證并從某種程度上擴大了政府稅源，為政府增加稅收打下了基礎(chǔ)。

（二）博弈理論。拉弗曲線形象地反映稅收與經(jīng)濟之間相互作用的辯證關(guān)系，稅負(fù)增長率一定時，在稅收到達(dá)最大值前，稅額隨水流的增加而增加，在頂端一定數(shù)值，政府的稅收額達(dá)到最大值，即圖1中的P點，此時政府對企業(yè)的規(guī)定稅率為t'，政府的稅務(wù)收入為T'。這一點為政府稅收最大化和企業(yè)生產(chǎn)與納稅平衡點。隨后政府的稅收額就會隨稅率的增加而呈現(xiàn)下降趨勢，并且在稅率達(dá)到100%時，政府稅收額歸零。這是因為過高的稅率會打擊納稅方的積極性，當(dāng)稅率達(dá)到100%時，就意味著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動所得到的全部利潤都要以稅收的方式無償上繳政府，企業(yè)自身生產(chǎn)經(jīng)營活動的付出未能得到回報，自然不會再繼續(xù)生產(chǎn)。此時政府稅源流失，自然也就沒有了稅收。（圖1）

圖1 拉弗曲線圖

收益效益理論是以企業(yè)為立足點，充分展現(xiàn)了稅收籌劃與經(jīng)營活動的聯(lián)系。拉弗曲線展現(xiàn)了稅率與政府稅收額之間的關(guān)系，并從側(cè)面解釋了稅率如何通過影響企業(yè)經(jīng)營活動影響政府稅務(wù)收入。拉弗曲線的最高點，即是政府調(diào)整稅率所想要達(dá)到的最優(yōu)點，我們稱之為博弈平衡點。在博弈平衡點上，政府和企業(yè)都處于利益最大化的平衡狀態(tài)。

政府通過降低稅率刺激企業(yè)生產(chǎn)積極性，首先降低了企業(yè)偷逃稅的可能性，從而降低征稅過程中產(chǎn)生的征稅成本，達(dá)到增加政府稅收的目的；企業(yè)在政府設(shè)置低稅率的情況下，可以進(jìn)行一定合理的稅務(wù)籌劃，減少自身稅負(fù)，并將這一部分節(jié)約出的資金重新注入自身的生產(chǎn)鏈，擴大企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模，占據(jù)更大的市場。通過這一良性循環(huán)，刺激社會資金流動與生產(chǎn)發(fā)展，實現(xiàn)政府與企業(yè)的共贏狀態(tài)。

（三）資源配置理論。國家和政府為了推動我國各地經(jīng)濟的平穩(wěn)平衡發(fā)展，保持各大產(chǎn)業(yè)的均衡，先后頒布了不少面對某些地區(qū)實施的稅收優(yōu)惠政策。政府希望通過這些稅收優(yōu)惠政策刺激我國各地的資源配置，通過少征稅或者是不征稅的方式，激勵并引導(dǎo)納稅人進(jìn)行自主的資源宏觀調(diào)控。這些稅收優(yōu)惠政策為企業(yè)的稅務(wù)籌劃提供了彈性的處理空間。這對于企業(yè)和政府是一種雙贏的局面。政府通過這種稅收優(yōu)惠政策實現(xiàn)了國家地區(qū)資源的宏觀調(diào)控，而企業(yè)則可以利用這些優(yōu)惠政策，有選擇地進(jìn)行節(jié)稅，并擴大再生產(chǎn)，在滿足自身利益穩(wěn)健增長的同時，促進(jìn)了地區(qū)與地區(qū)的協(xié)調(diào)發(fā)展。

國家政府部門征稅，取得財政收入，再用于民生建設(shè)，這是一種取之于民、用之于民的健康循環(huán)。而對企業(yè)或者納稅個體來說，稅負(fù)是維持社會經(jīng)濟平衡的一種義務(wù)和責(zé)任，政府并未對其避稅行為進(jìn)行明文的規(guī)定禁止，因此企業(yè)或納稅個體完全可以通過靈活地運用國家給出的宏觀調(diào)控政策減少自身稅負(fù)，并將節(jié)約下來的稅金用于企業(yè)再生產(chǎn)。這對于政府來說也是有利的，企業(yè)通過稅務(wù)籌劃避免了不必要的稅務(wù)支出，并將資金重新注入資金鏈，擴大其生產(chǎn)規(guī)模，對政府來說擴大了征稅的稅源。

二、稅務(wù)籌劃方法

（一）稅收優(yōu)惠政策選擇。最常見的公司可以少繳稅的一種情況就是稅收優(yōu)惠政策。2003年以來，我國為了適應(yīng)社會與經(jīng)濟的協(xié)調(diào)發(fā)展，先后出臺了一系列的稅收優(yōu)惠政策。要想從國家稅收政策中提煉出避稅關(guān)鍵，首先就要熟悉我國發(fā)布的各種稅收優(yōu)惠政策，并且隨時關(guān)注我國稅收優(yōu)惠政策的改制和完善的動向。例如，我國對一般納稅人和小規(guī)模納稅人的納稅政策有一定的差別，由于這兩者所使用的稅率不同，當(dāng)一個公司向其稅務(wù)機關(guān)申請納稅人資格時，靈活地運用這一差異，從維護企業(yè)自身利益出發(fā)做出不同的選擇，對公司未來通過節(jié)稅以節(jié)約成本也會更加有利。當(dāng)然，國家在稅收上設(shè)立的優(yōu)惠政策也有可能被一部分居心叵測的企業(yè)所利用，當(dāng)在這兩種稅額計算中，對其中一方十分有利，就可能有一般納稅人故意使自己降格為小規(guī)模納稅人便于避稅，或者也有可能本不符合一般納稅人條件的企業(yè)通過弄虛作假等手段使自己被認(rèn)定為一般納稅人從而達(dá)到少繳納稅款的目的。

（二）資本弱化。會計上另一個比較常用的避稅手段是結(jié)合企業(yè)自身行業(yè)特點與經(jīng)營狀況，將企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)調(diào)整到一個合理的負(fù)債、股權(quán)比例。“資本弱化”作為一種特別的避稅方式，最早出現(xiàn)于1966年《加拿大皇家稅收委員會報告》（第四卷）中。它起源于稅收法律上對利息和股息的稅收差別待遇。國際上多數(shù)國家對債務(wù)利息的征收待遇明顯優(yōu)于對股本股息的稅收待遇：債務(wù)利息一般會在稅前支付，而股權(quán)利潤則一般在稅后支付。也可稱這種現(xiàn)象為“稅盾效應(yīng)”，作為融資優(yōu)序理論的依據(jù)。例如，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中會更傾向于通過舉債實現(xiàn)擴大再生產(chǎn)。雖然舉債加大了企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險，但也可以產(chǎn)生一定的財務(wù)杠桿效應(yīng)，達(dá)到規(guī)避一定負(fù)稅的作用。

企業(yè)利用資本弱化避稅是長期且普遍存在的。2008年之前，我國稅法并沒有有關(guān)企業(yè)資本弱化的限制。之后我國頒布了一部法律、一個行政條例以及三個國家稅務(wù)總局通知，完善了我國稅務(wù)相關(guān)的法律體系。重點對企業(yè)資本弱化設(shè)立紅線，企業(yè)需要證明相關(guān)交易活動符合獨立性原則，一個企業(yè)的實際稅負(fù)不得高于境內(nèi)的關(guān)聯(lián)方等。企業(yè)在利用這一原理規(guī)避稅負(fù)的同時，也要注意立足于本國對資本弱化避稅的法律法規(guī)限制，保證避稅行為的適當(dāng)性與合法性。因此，隨著國家稅務(wù)部門對稅務(wù)征收有關(guān)法律法規(guī)的完善，企業(yè)運用資本弱化避稅應(yīng)在國家設(shè)立的紅線之上全面考慮其避稅行為的合法性，設(shè)計合法的交易模式及條款，考慮本國的資本弱化反避稅的現(xiàn)實問題。

（三）遞延納稅。我國稅法規(guī)定：“直接收款的銷售活動，以收到貨款或取得索款憑證，并將圖貨單交給買方的當(dāng)天作為企業(yè)收入確認(rèn)的時間；委托代銷以收到代銷清單為收入的確認(rèn)時間；賒銷和分期收款方式銷售貨物，以合同約定的收款日期為收入確認(rèn)時間；預(yù)售款銷售待貨物交付時確認(rèn)收入的實現(xiàn)。”

對于一個企業(yè)而言，納稅日期的延緩也是稅務(wù)籌劃的一種方式，企業(yè)可以根據(jù)其生產(chǎn)與銷售的產(chǎn)品選擇適當(dāng)?shù)匿N售結(jié)算方式，以此將企業(yè)每一筆銷售收入歸入合理的所得年度，達(dá)到延緩納稅目的。在一般企業(yè)中，折扣銷售是應(yīng)用比較廣泛的籌劃方式之一。折扣銷售一般分為現(xiàn)金折扣和實物折扣兩種方式。在實物折扣中，采用贈送商品方式可將贈送的商品計入銷售額中，在征稅過程中以“贈予他人”的規(guī)定進(jìn)行計稅。現(xiàn)金折扣產(chǎn)生的銷售費用可在納稅稅基中作為理財費用扣除，企業(yè)用這種方式鼓勵消費者及時還款，不僅可以起到一定的稅務(wù)減免作用，更有利于企業(yè)留住已有消費者，吸引更大的消費市場。

三、結(jié)論

在稅收活動中流傳著這樣一段話：“野蠻者抗稅，愚昧者偷稅，糊涂者漏稅，精明者避稅。”市場經(jīng)濟體制下，依法納稅是每個企業(yè)以及每個個人應(yīng)盡的義務(wù)。但對于一些企業(yè)來講，較重的稅收負(fù)擔(dān)則會成為制約企業(yè)發(fā)展，甚至是加速企業(yè)滅亡的“燙手山芋”。在繳納企業(yè)實實在在應(yīng)繳納的稅務(wù)的同時，在不違反我國現(xiàn)行稅法的前提下，盡可能地少繳稅是每個企業(yè)都希望的。了解交通法規(guī)且嚴(yán)格遵守的司機當(dāng)然不會去硬闖紅燈，但若有一條近且紅燈少的便路，何樂而不“行”呢？

稅務(wù)籌劃對一個企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要，我國對稅務(wù)籌劃的認(rèn)識還處于剛剛起步的狀態(tài)，這需要企業(yè)對稅務(wù)籌劃積極重視，需要會計人員加深對專業(yè)知識的認(rèn)知和理解，對企業(yè)經(jīng)營事項做出及時準(zhǔn)確的預(yù)測，對不確定因素做出及時的考慮。企業(yè)稅務(wù)籌劃要實施的內(nèi)容，應(yīng)結(jié)合企業(yè)自身實際情況進(jìn)行有效的分析和判斷，包括企業(yè)的類型、企業(yè)所處的位置以及企業(yè)現(xiàn)階段的銷售狀況等，結(jié)合我國政府部門的相關(guān)條例規(guī)定，進(jìn)行精細(xì)的解讀，制定出合法合理的稅務(wù)籌劃方案。

對政府部門來說，征稅是財政最大的收入來源，政府部門要靈活地利用納稅人的“稅負(fù)厭惡”心理，利于征稅活動對我國整體經(jīng)濟狀況進(jìn)行宏觀調(diào)控，平衡企業(yè)和地區(qū)的發(fā)展。