淺析數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的稅收公平問題

肖蘇哲

摘 要：未來經(jīng)濟(jì)全球化將以數(shù)字經(jīng)濟(jì)為主導(dǎo)，現(xiàn)行傳統(tǒng)稅收制度在數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢(shì)中將會(huì)逐漸顯露出劣勢(shì)與不足，出現(xiàn)無法適用于數(shù)字經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)及業(yè)務(wù)的情況，形成稅收漏洞，從而出現(xiàn)稅收不公平現(xiàn)象，造成諸多社會(huì)問題和矛盾。制定適應(yīng)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)全球化的稅收新規(guī)則，規(guī)范化多邊稅收新體制，建立公平透明的數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收規(guī)則是很有必要的。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展下的稅收公平問題，正是這篇文章所要討論的重點(diǎn)。解決數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來的稅收公平問題，對(duì)于推動(dòng)稅制改革具有重要的理論與現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：稅收公平;數(shù)字經(jīng)濟(jì);數(shù)字服務(wù)稅;國(guó)際稅收

一、引言

隨著信息技術(shù)快速發(fā)展，使用互聯(lián)網(wǎng)的用戶越來越多，各年齡階層的人都逐漸適應(yīng)了互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，這不僅開拓了線上交易市場(chǎng)，也大大激發(fā)了數(shù)字經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的活力。數(shù)字經(jīng)濟(jì)行業(yè)收入突飛猛進(jìn)，其稅收征納問題成為稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人關(guān)注的焦點(diǎn)。數(shù)字服務(wù)納稅的制度缺失帶來的不僅僅是稅收收入的減少，更是稅收體制的不公平，這種不公平會(huì)帶來政策傾斜、國(guó)家利益流失。在“十四五”數(shù)字經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的關(guān)鍵五年，牢牢把握我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收制度改革的新方向，思考發(fā)展的大方針，是在未來經(jīng)濟(jì)全球化趨勢(shì)中快速站穩(wěn)腳跟的必然選擇。

二、傳統(tǒng)的稅收公平思想

西方的稅收公平理論下從早期發(fā)展開始逐漸形成兩個(gè)派系。部分人推崇收益原則，也叫做“利益說”，認(rèn)為每個(gè)人在社會(huì)中所獲得的公共服務(wù)存在差異，所以人們從中得到的收益也會(huì)存在差異。獲得收益多的人應(yīng)該多納稅，承受較多的稅收負(fù)擔(dān)，獲得收益較少的人應(yīng)該少納稅，承受較少的稅收負(fù)擔(dān)，而沒有從社會(huì)公共服務(wù)中獲得收益的人就不需要承受納稅負(fù)擔(dān)。也有部分人支持支付能力原則，亦稱為“能力說”。那么這個(gè)原則存在一個(gè)核心問題就是如何衡量納稅人的納稅能力。從客觀上講，部分人主張把財(cái)產(chǎn)、收入所得或者消費(fèi)能力作為衡量的標(biāo)準(zhǔn);也有部分人主張從主觀的角度出發(fā)，以人的犧牲感作為標(biāo)準(zhǔn)，即以人們因繳納稅收導(dǎo)致自己經(jīng)濟(jì)福利下降而產(chǎn)生的負(fù)面感受來判定其支付能力的大小。

不管是利益說還是能力說，其衡量標(biāo)準(zhǔn)有所不同，但追究到底都是在探究稅收公平的實(shí)現(xiàn)問題，這是一個(gè)亙古不變的話題，隨著社會(huì)的發(fā)展和進(jìn)步，制度的更新和完善，如何更好的實(shí)現(xiàn)稅收公平始終存在討論。

三、數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)傳統(tǒng)稅收公平制度的沖擊

在以數(shù)字經(jīng)濟(jì)為主導(dǎo)的經(jīng)濟(jì)全球化下，建立在互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)和信息通信技術(shù)上的跨國(guó)集團(tuán)，迥異于傳統(tǒng)的納稅實(shí)體，數(shù)字化的商品或服務(wù)，網(wǎng)絡(luò)化的交易市場(chǎng)，靈活的經(jīng)營(yíng)模式都為稅收的征管帶來了難度。這種數(shù)字服務(wù)的快速發(fā)展已經(jīng)不再適應(yīng)于傳統(tǒng)的稅收制度，作為經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)國(guó)的征稅權(quán)和稅收利益難以保障。

（一）稅收與稅源背離問題

傳統(tǒng)稅收制度基于常設(shè)機(jī)構(gòu)來判斷稅收收入的分配和管轄，但是隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展壯大，目前互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)或是數(shù)字型平臺(tái)企業(yè)，他們可以在網(wǎng)絡(luò)市場(chǎng)上進(jìn)行業(yè)務(wù)，不需要分設(shè)機(jī)構(gòu)就可以在當(dāng)?shù)厥袌?chǎng)獲得可觀的收入。依據(jù)現(xiàn)有的傳統(tǒng)國(guó)際稅收規(guī)則，跨國(guó)企業(yè)在當(dāng)?shù)厥袌?chǎng)獲得非同尋常的收入，卻不需要向當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)機(jī)關(guān)繳納稅收，由當(dāng)?shù)孬@得的大額的稅收收入就與當(dāng)?shù)卣疅o關(guān)，市場(chǎng)國(guó)并不能獲得與之對(duì)等的稅收收入，這對(duì)于市場(chǎng)國(guó)來說收益與付出是不對(duì)等的。也就是說這些大型跨國(guó)企業(yè)因?yàn)槿蚧瘮?shù)字業(yè)務(wù)帶來的可觀的稅收收入沒有得到合理且公平地分配。稅收與稅源背離的問題就會(huì)帶來區(qū)域稅收收入的不公平現(xiàn)象。

（二）突破傳統(tǒng)業(yè)務(wù)模式及稅基規(guī)則

數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下，用戶對(duì)企業(yè)來說不僅僅是其產(chǎn)品和服務(wù)的消費(fèi)者和參與者，他所創(chuàng)造的信息也是數(shù)字企業(yè)資產(chǎn)的一部分，數(shù)字企業(yè)作為第三方中介機(jī)構(gòu)一方面承擔(dān)著交易的中間商的概念，一方面也是信息的收集者，數(shù)字企業(yè)通過網(wǎng)上業(yè)務(wù)可以獲取到大量數(shù)據(jù)，通過對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行比對(duì)和分析，可以達(dá)到把握市場(chǎng)需求、產(chǎn)品改進(jìn)方向的目的，從而進(jìn)行更有針對(duì)性的商業(yè)運(yùn)作來獲取利潤(rùn)，形成了以消費(fèi)者為中心的商業(yè)模式，同時(shí)這些數(shù)據(jù)及數(shù)據(jù)分析結(jié)果也是企業(yè)重要的資產(chǎn)部分。而傳統(tǒng)的稅收制度不曾考慮“用戶創(chuàng)造價(jià)值”這一理念，在征稅時(shí)，也并沒有將消費(fèi)者對(duì)于價(jià)值增值的貢獻(xiàn)考慮在內(nèi)。收入確認(rèn)的計(jì)稅基礎(chǔ)的不完整會(huì)帶來稅收的橫向不公平。

（三）不依賴物理存在導(dǎo)致監(jiān)管缺失

許多電子銷售平臺(tái)作為第三方以網(wǎng)上店鋪的方式，為供應(yīng)商和消費(fèi)者搭建直接的虛擬交易市場(chǎng)平臺(tái)。商家不再依賴于實(shí)體店面的限制，向第三方平臺(tái)繳納平臺(tái)使用費(fèi)就可在線開店，也就不需要在各地設(shè)立大量倉(cāng)庫(kù)用以儲(chǔ)存貨物。另外，第三方平臺(tái)在向商家收取相應(yīng)平臺(tái)使用費(fèi)的同時(shí)，后臺(tái)也獲取到了平臺(tái)用戶的詳細(xì)信息，包括瀏覽記錄，消費(fèi)記錄，用戶地址等等。平臺(tái)通過對(duì)這些數(shù)據(jù)的分析與挖掘，可以得到平臺(tái)內(nèi)每一位用戶的消費(fèi)傾向，風(fēng)格喜好等方面的精準(zhǔn)畫像，這些用戶畫像也將成為平臺(tái)的重要資產(chǎn)。平臺(tái)根據(jù)這些畫像信息可以針對(duì)性地向用戶推送產(chǎn)品或廣告，為店鋪提供精準(zhǔn)投放業(yè)務(wù)，從而為平臺(tái)創(chuàng)造更多收益。電子商務(wù)不僅使得實(shí)體貨物的流動(dòng)減少了對(duì)傳統(tǒng)的多處庫(kù)房的依賴，而且一部分服務(wù)也不具有物理存在。在金稅工程支持不到位的時(shí)期，很可能存在監(jiān)管不到位的部分。又由于這部分產(chǎn)品納稅制度的缺失，交易活動(dòng)的透明度不高，征管方式不到位，都會(huì)導(dǎo)致企業(yè)所得的缺失，從而導(dǎo)致稅收的缺失，造成稅收橫向不公平。

四、對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅現(xiàn)狀的思考

數(shù)字經(jīng)濟(jì)的出現(xiàn)給予現(xiàn)有制度的稅收公平問題予以重?fù)簦瑪?shù)字經(jīng)濟(jì)行業(yè)的稅收公平應(yīng)當(dāng)如何體現(xiàn)在與數(shù)字經(jīng)濟(jì)配套的稅制構(gòu)想是當(dāng)今的一個(gè)重要問題，以下是從稅收公平角度出發(fā)的思考。

（一）單邊征稅措施的公平性問題

經(jīng)濟(jì)數(shù)字化引發(fā)傳統(tǒng)的交易方式發(fā)生變化，突破了地域空間和產(chǎn)業(yè)壁壘，由此產(chǎn)生的巨額的稅收收入的分配問題，沖擊著現(xiàn)有的傳統(tǒng)國(guó)際稅收規(guī)則，為了彌補(bǔ)現(xiàn)有國(guó)際規(guī)則的不足，越來越多的國(guó)家推出數(shù)字服務(wù)稅的征收政策。這種單邊的征稅措施一方面會(huì)導(dǎo)致同時(shí)征稅的國(guó)家和未實(shí)行此項(xiàng)征稅措施的國(guó)家在國(guó)際稅收政策上的不一致，加重國(guó)際稅收的不公平;另一方面，同時(shí)征稅的國(guó)家之間的政策很難統(tǒng)一，容易導(dǎo)致國(guó)際重復(fù)征稅問題。另外在實(shí)施單邊措施的國(guó)內(nèi)環(huán)境而言，征稅對(duì)象并不具有普遍性，根據(jù)實(shí)施數(shù)字服務(wù)稅的國(guó)家頒布的方案來看，大多數(shù)存在一刀切的特征，以數(shù)字經(jīng)濟(jì)行業(yè)的企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入等指標(biāo)來設(shè)定，缺乏公平合理的考慮，會(huì)導(dǎo)致在征收門檻邊緣的企業(yè)承受較大的稅收負(fù)擔(dān);其次傳統(tǒng)行業(yè)的企業(yè)未來也會(huì)參與到數(shù)字經(jīng)濟(jì)的市場(chǎng)，這些傳統(tǒng)企業(yè)的征稅門檻和納稅范圍的設(shè)置也直接影響稅收公平問題。2783DDFE-D090-4831-BBBC-4011FA7E468B

（二）區(qū)域間稅源分配的公平性問題

在數(shù)字經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的現(xiàn)狀下，我國(guó)國(guó)內(nèi)區(qū)域間的稅收收入分配也逐漸顯現(xiàn)問題。一是數(shù)字經(jīng)濟(jì)下產(chǎn)品服務(wù)供給側(cè)與需求側(cè)分離，我國(guó)東部地區(qū)和中西部地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡、跨度大，稅收收入也大多來自于東部地區(qū)，比如長(zhǎng)三角、珠三角、京津等地區(qū)。在疫情沖擊下，各地區(qū)財(cái)政收入均呈現(xiàn)下降趨勢(shì)或穩(wěn)步不增，但浙江省、深圳市等互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)云集、數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)財(cái)政收入?yún)s依然優(yōu)異。二是數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)有一個(gè)突出特點(diǎn)，就是人力成本占比較高，企業(yè)發(fā)展主要依賴于人的勞動(dòng)價(jià)值和創(chuàng)造價(jià)值，但是對(duì)于人的勞動(dòng)價(jià)值和創(chuàng)造價(jià)值的資本化，至今并未有制度做到詳盡。人才資本的形成具有時(shí)代性，人才資本的投資具有長(zhǎng)期性，人才資本的開發(fā)具有持續(xù)性，其量化問題也會(huì)帶來區(qū)域的不平等。另外，人才培養(yǎng)也是一個(gè)漫長(zhǎng)的過程，在該過程中會(huì)造成人才培養(yǎng)地和工作地的分離，價(jià)值分配問題也會(huì)帶來區(qū)域分配問題。

（三）相關(guān)稅收征管的公平性探討

隨著金稅三期工程的投入使用，我國(guó)在稅收征管方面的力度和技術(shù)不斷升級(jí)，成果顯著，但是征管公平性有待加強(qiáng)。一是企業(yè)的線上和線下的交易活動(dòng)征管難度不一，線上交易鏈條完整、有跡可循，但是線下交易不能做到完全留痕，征管難度大，就會(huì)存在偷稅漏稅的現(xiàn)象，提高線下交易的監(jiān)管力度有助于維護(hù)稅收收入的公平合理，但是不合適的征管力度的提高可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)調(diào)整自己的商業(yè)結(jié)構(gòu)，影響數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展;二是線上征管同樣也存在技術(shù)挑戰(zhàn)，一些公司依附型的交易平臺(tái)，如抖音直播間、微商等，這些平臺(tái)的交易方式和鏈接多樣化，這就會(huì)增加征管追蹤的難度。

五、我國(guó)面對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)應(yīng)考慮的方向

（一）堅(jiān)持稅收公平原則

稅收是國(guó)家財(cái)政收入的主要來源，也是國(guó)家調(diào)控市場(chǎng)的重要手段。以數(shù)字服務(wù)為主的大型互聯(lián)網(wǎng)公司，由于其交易活動(dòng)和業(yè)務(wù)特性與傳統(tǒng)的稅制不相適應(yīng)，導(dǎo)致互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)稅收征納這部分是存在紕漏的，這實(shí)際上就為互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)提供了稅收騰挪的余地。較之于傳統(tǒng)企業(yè)而言，傳統(tǒng)企業(yè)的稅收征納和管理制度較為完善，幾乎沒有騰挪余地，就體現(xiàn)出了實(shí)體企業(yè)與互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)稅制的公平問題。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收立法的過程中，如何衡量互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)和傳統(tǒng)企業(yè)之間的橫向公平，是很有必要思考的一個(gè)問題。

（二）尋找常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的稅收問題主要涉及跨國(guó)性的大型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，企業(yè)稅收收入涉及多個(gè)國(guó)家，在各個(gè)國(guó)家之間分配不均就會(huì)帶來國(guó)際稅收上的稅收收入分配公平問題，而解決這個(gè)問題的關(guān)鍵就是如何修正現(xiàn)有的常設(shè)機(jī)構(gòu)規(guī)則以適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的交易活動(dòng)及業(yè)務(wù)模式。數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在實(shí)際業(yè)務(wù)中已經(jīng)突破了傳統(tǒng)常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定范圍，其交易活動(dòng)不再依賴于實(shí)體機(jī)構(gòu)的存在，而是在虛擬服務(wù)器搭建的平臺(tái)范圍內(nèi)在線交易。虛擬服務(wù)器的存在使得經(jīng)濟(jì)活動(dòng)能跨越距離限制，不必要設(shè)立固定的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所，在國(guó)內(nèi)也是一樣，地方稅收的差別就由此顯現(xiàn)出來，這實(shí)際上就形成了對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的隱性稅收優(yōu)惠。企業(yè)在低稅率地區(qū)或者國(guó)家就可以避免巨額稅收，也就造成了市場(chǎng)地與企業(yè)所在地稅收侵蝕問題，另外市場(chǎng)地征收權(quán)的確認(rèn)和稅收收入的劃分問題等都是我國(guó)思考的改革的方向。

（三）重視用戶對(duì)價(jià)值創(chuàng)造的增值部分

與實(shí)體經(jīng)濟(jì)不同，數(shù)字經(jīng)濟(jì)中最重要的部分是依靠用戶創(chuàng)造的價(jià)值，比如用戶信息與數(shù)據(jù)，用戶自身也會(huì)帶來流量，利用和激發(fā)用戶的活躍度也可以給公司帶來價(jià)值等等。公司平臺(tái)用戶越多，流量越高，創(chuàng)造的價(jià)值越大，而且這些價(jià)值是在用戶所在地生成的。在馬太效應(yīng)之下，企業(yè)就會(huì)擁有越來越多的用戶，也就會(huì)逐漸占有越來越多的市場(chǎng)份額，在市場(chǎng)中保持活力，這樣數(shù)字經(jīng)濟(jì)就得到了迅速地壯大。微信、阿里巴巴、支付寶逐漸在各自市場(chǎng)中擁有超半甚至合計(jì)近90%的市場(chǎng)份額，還有發(fā)展到域外的本國(guó)企業(yè)抖音平臺(tái)，以及家喻戶曉的拼多多等等。這些平臺(tái)企業(yè)運(yùn)用數(shù)據(jù)、用戶等信息和算法等的優(yōu)越性可以占據(jù)各個(gè)市場(chǎng)上的絕大部分市場(chǎng)份額，無線擴(kuò)大了企業(yè)平臺(tái)的規(guī)模;另外還通過收購(gòu)、戰(zhàn)略投資與商業(yè)合作，迅速擴(kuò)大自己的商業(yè)版圖，進(jìn)軍行業(yè)相關(guān)及附屬領(lǐng)域，涉獵廣泛，布局龐大，逐步擴(kuò)大其在大部分市場(chǎng)的影響力。而傳統(tǒng)的稅收征管框架并沒有關(guān)注到數(shù)據(jù)和用戶的參與所帶來的重大價(jià)值，進(jìn)而為企業(yè)保留了大量的現(xiàn)金流用以投入產(chǎn)業(yè)擴(kuò)展，這也是數(shù)字經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的一大原因。

參考文獻(xiàn)：

[1]張巍;郭墨.數(shù)字經(jīng)濟(jì)公平征稅的若干問題探析[J].稅務(wù)研究，2021年。

[2]李蕊;李水軍.數(shù)字經(jīng)濟(jì)：中國(guó)稅收制度何以回應(yīng)[J].稅務(wù)研究，2020年。

[3]張斌.數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)稅收的影響：挑戰(zhàn)與機(jī)遇[J].國(guó)際稅收，2016（6）。

[4]高金平.數(shù)字經(jīng)濟(jì)國(guó)際稅收規(guī)則與國(guó)內(nèi)稅法之銜接問題思考[J].稅務(wù)研究，2019（11）。

[5]國(guó)家稅務(wù)總局科研所課題組.BEPS行動(dòng)計(jì)劃：世界主要國(guó)家采取的措施和中國(guó)立場(chǎng)[J].稅務(wù)研究，2016（12）。2783DDFE-D090-4831-BBBC-4011FA7E468B