我國環(huán)境保護稅的法律思考

摘要：隨著中國可持續(xù)發(fā)展的理念持續(xù)深入人心，環(huán)境保護已經(jīng)引起社會的普遍關(guān)注和重視。環(huán)境保護稅制度作為治污減排的重要政策手段，在推動社會經(jīng)濟不斷發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護實現(xiàn)共贏上發(fā)揮著重要作用。但在其實施過程中仍然存在一些諸如稅率設(shè)置過低，征稅范圍過窄、征管主體規(guī)定存在不足，跨部門合作協(xié)調(diào)困難、稅收優(yōu)惠政策有待完善，鼓勵減排效果不明顯等的法律問題。我國環(huán)境保護稅法律制度的完善路徑：（一）優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)，擴大征收范圍;（二）進一步完善部門協(xié)作機制;（三）優(yōu)化環(huán)境保護稅的稅收優(yōu)惠政策等。

關(guān)鍵詞：環(huán)境保護稅;治污減排;完善建議

中圖分類號：D922.68;D922.22文獻標識碼：A文章編號：2095-6916（2022）10-0088-04

環(huán)境保護稅自2018年1月1日實施至今已逾4年。環(huán)境保護稅制度的實施在達成環(huán)境保護與可持續(xù)經(jīng)濟發(fā)展目的的同時，也推動了環(huán)境保護法律體系的創(chuàng)新和完善。目前，我國《環(huán)境保護稅法》的實施取得了顯著的成效，但仍存在不足亟待改進。

一、發(fā)展歷程

在建設(shè)生態(tài)文明和發(fā)展綠色經(jīng)濟的背景下，環(huán)境保護稅是由環(huán)境排污費發(fā)展演變而來的一種稅收制度。與一些發(fā)達國家相比，我國環(huán)境保護稅研究起步晚，制度比較零散，尚不夠完善。

20世紀70年代至21世紀初是我國環(huán)境保護稅的萌芽階段，以排污稅研究為主。1978年12月，《環(huán)境保護工作匯報要點》中首次提出在中國實行排放污染物收費制度的構(gòu)想。1979年頒布實施的《中華人民共和國環(huán)境保護法（試行）》標志著排污費制度的正式建立。1982年，《征收排污費暫行辦法》的頒布，標志著排污費開始在全國范圍內(nèi)施行。2003年，國務(wù)院頒布實施新的《排污費征收使用管理條例》，進一步完善了排污費的征收和管理事項。

21世紀初至今，環(huán)境保護稅經(jīng)歷了成長發(fā)展階段，該階段以研究環(huán)境保護稅為主。2008年，財政部稅政司、國家稅務(wù)總局地方稅務(wù)部門和國家環(huán)境保護總局政策法規(guī)部門正式啟動環(huán)境稅的研究和制

定。隨著社會經(jīng)濟的快速發(fā)展和可持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展戰(zhàn)略的時時推動，環(huán)境保護稅的理論研究不斷深入。2013年，隨著“推動環(huán)境保護費改稅”的提出，環(huán)境保護稅逐漸由理論探討階段走向?qū)嵺`操作階段。2014年，《政府管理工作分析報告》再次涉及加快發(fā)展環(huán)境保護稅立法研究工作，推動消費稅和資源稅的改革，充分發(fā)揮稅收在保護生態(tài)、節(jié)能減排、治理污染等方面的重要作用。2015年，為了進一步推動環(huán)境保護稅法治建設(shè)，提高法律創(chuàng)新改革，國務(wù)院法制辦公布《中華人民共和國環(huán)境保護稅法（征求意見稿）》及說明全文公布，鼓勵社會各界對環(huán)境保護稅體系建設(shè)提供建議。2016年12月25日，第十二屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第二十五次會議通過了《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》。2018年1月1日，《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》正式生效，這也意味著排污費這一實施了將近40年的制度，退出了歷史舞臺。

環(huán)境保護稅從無到有，發(fā)展至今其法律制度體系仍在不斷完善。目前，我國排污費向環(huán)境稅的過渡較為順利，環(huán)境保護稅制度框架和征管機制初步構(gòu)建。根據(jù)近幾年的稅收數(shù)據(jù)分析，環(huán)境保護稅收入穩(wěn)步增長，基本合乎立法者的預(yù)期，稅收的鼓勵機制和約束作用開始呈現(xiàn)，節(jié)污減排意識逐漸深入人心。

二、環(huán)境保護稅法律制度的必要性

（一）當前環(huán)境面臨復(fù)雜問題的迫切需要

當前我國面臨的環(huán)境問題十分復(fù)雜。在中國人口數(shù)量快速增長、市場經(jīng)濟急速擴張發(fā)展的影響下，環(huán)境狀況日趨嚴峻，呈現(xiàn)總體惡化、局部地區(qū)改善的特點。多年來，為了消除貧窮，保持國家穩(wěn)定，國家大力發(fā)展經(jīng)濟，但企業(yè)排污行為的末端治理不力、環(huán)境尋租行為的盛行、工業(yè)化產(chǎn)業(yè)的進步帶來霧霾、酸雨等一系列的污染現(xiàn)象，危及著社會公眾的生命健康。在越來越多的環(huán)境災(zāi)害發(fā)生后，國家逐漸意識到了保護環(huán)境、維持生態(tài)的緊迫性。與其他的經(jīng)濟政策和行政手段相比，環(huán)境保護稅執(zhí)行力度更強、法律依據(jù)更全面、執(zhí)法程序更嚴格，可以控制排污量，改善并遏制環(huán)境污染的惡化，對于經(jīng)濟發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變、響應(yīng)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實施以及優(yōu)化市場資源合理配置具有重要意義。所以，結(jié)合我們國家現(xiàn)有的方針政策，推進環(huán)境保護稅法的建設(shè)與完善，有助于解決當前復(fù)雜的環(huán)境狀況所造成的問題，實現(xiàn)經(jīng)濟綠色發(fā)展。

（二）解決排污費既存問題，增強法律執(zhí)行力度

排污收費制度實行的20多年間取得了不少成效，但隨著經(jīng)濟發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變、市場資源需求的變化和更高環(huán)境保護任務(wù)的提出，排污收費制度與當前的經(jīng)濟發(fā)展不相適應(yīng)，在執(zhí)法過程中逐漸顯現(xiàn)出了很多社會問題，環(huán)境保護稅法律制度的必要性也逐步提升。第一，排污費的法律地位和效力低。相較于排污費來說，環(huán)境保護稅以法律的方式確立，其強制性和規(guī)范性作用顯著，在執(zhí)法過程中，各部門能真正做到有法可依。第二，排污費的征收范圍窄、征收標準低。排污費項目只針對生產(chǎn)領(lǐng)域的污水、廢氣、噪聲、固體廢物及危險廢物等，而稅收則可以覆蓋生產(chǎn)、流通、消費等各個領(lǐng)域。費相對于稅來說，其征收標準設(shè)置較低，由于企業(yè)的違法成本低于污染治理成本，很難監(jiān)督企業(yè)規(guī)范自身行為。第三，排污費具有強烈的滯后性。排污費明顯是一種事后懲罰制度，而環(huán)境保護稅則是事前告知公眾污染環(huán)境的后果以及須承擔的責任。第四，排污費制度規(guī)劃不合理，地方政府干預(yù)性強。在實踐中，由于環(huán)保部門收取的費用直接計入地方財政，收費與部門利益息息相關(guān)，一些地方環(huán)保部門不僅漠視企業(yè)的違法行為，甚至為企業(yè)的瞞報、不報行為提供保護傘，為腐敗的產(chǎn)生提供了機會。稅收的制度明確規(guī)范，稅務(wù)系統(tǒng)已經(jīng)建立了稽查審計制度，將成為打擊腐敗的一種有力武器。

（三）完善環(huán)保法體系，健全稅收制度

稅收是政府宏觀調(diào)控的措施之一，保護環(huán)境一直都是政府工作過程中考慮的重要因素。“先污染后治理”型市場經(jīng)濟體對環(huán)境的破壞導(dǎo)致環(huán)境問題日趨嚴重，人們才開始關(guān)注現(xiàn)行市場經(jīng)濟的弊端，環(huán)保意識才逐漸得到重視。經(jīng)濟基礎(chǔ)決定上層建筑，由于綠色市場打開較晚，相關(guān)消費商品和技術(shù)服務(wù)初步開發(fā)，我國的環(huán)境保護稅收法律制度不夠完備，面臨著無法可依的困境。很多企業(yè)鉆舊制度的法律漏洞和法律空白，肆意在犧牲生態(tài)環(huán)境的基礎(chǔ)上謀求自身經(jīng)濟利益，綠色稅法的實施為執(zhí)法部門抑制高耗能產(chǎn)業(yè)排放污染物提供了嚴格明確的法律依據(jù)。環(huán)境保護稅作為一個直接以保護環(huán)境為目的的稅種，意味著我國稅制向綠色轉(zhuǎn)型邁出了重要一步，對于健全稅收制度、完善環(huán)保法體系具有深遠影響。

（四）貫徹科學發(fā)展觀，構(gòu)建和諧社會

落實科學發(fā)展觀，構(gòu)建和諧社會，需要環(huán)境保護稅工作的實施。科學發(fā)展觀的內(nèi)涵要求國家能協(xié)調(diào)好經(jīng)濟發(fā)展和環(huán)境保護之間的良性互動，以盡可能少的資源管理投入和盡可能低的環(huán)境代價完成高效益、低成本的科學發(fā)展道路。構(gòu)建和諧社會，需要我們尊重、順應(yīng)、保護自然，并突出解決人與自然之間的主要矛盾，將環(huán)保理念牢記于心，以達到節(jié)約能源，改善環(huán)境的目標。傳統(tǒng)型企業(yè)的發(fā)展理念是追求利益和效益的最大化，只要自身行為沒有觸犯法律，企業(yè)利用任何途徑和方式發(fā)展自身優(yōu)勢都是被允許的，治理污染和環(huán)境保護是國家和社會的工作。但在可持續(xù)發(fā)展理念的構(gòu)建中，保護環(huán)境是每一個社會個體都應(yīng)積極肩負起的重任，所謂影響越大責任越大，企業(yè)在利用社會和生態(tài)資源的同時，基于公平原則，不能僅一味地謀求經(jīng)濟利潤，而應(yīng)當兼顧社會綜合效益。環(huán)境保護稅的開征，使企業(yè)在自行治理和交納排污稅之間做選擇，在這一過程中，高污染低效益的企業(yè)類型便會淘汰，從而推動綠色產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，優(yōu)化市場的資源配置，促使企業(yè)助力可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，達成經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境保護的雙贏。

三、我國環(huán)境保護稅法律制度的現(xiàn)狀分析

（一）稅率設(shè)置過低，征稅范圍過窄

稅率是稅收功能的主要體現(xiàn)，對環(huán)境保護稅能否真正起到規(guī)范排污者減少污染物排放，推動綠色經(jīng)濟發(fā)展的作用發(fā)揮著至關(guān)重要的影響。目前我國《環(huán)境保護法》中規(guī)定，環(huán)境保護稅的征收實行定額稅率，按照征稅客體的數(shù)量固定稅額，稅率基本是在排污費收費基礎(chǔ)上實行的稅負平移。具體的污染物稅額設(shè)置權(quán)給予了各省、自治區(qū)、直轄市的人民政府，由政府根據(jù)當?shù)亟?jīng)濟發(fā)展狀況和環(huán)境污染程度進行自主設(shè)定。據(jù)數(shù)據(jù)顯示，我國環(huán)境保護稅稅額總體設(shè)置過低，區(qū)間可調(diào)動性較小，難以適應(yīng)如今復(fù)雜多變的環(huán)境污染形勢。環(huán)境保護征收的稅費遠遠低于治理污染物的設(shè)備和科技研發(fā)費用，在規(guī)范和引導(dǎo)企業(yè)節(jié)能減排、環(huán)境保護，推動企業(yè)走可持續(xù)發(fā)展道路上效果微弱，企業(yè)缺乏推動產(chǎn)業(yè)綠色轉(zhuǎn)型的動力，使得傳統(tǒng)高污染企業(yè)存留甚至再起，稅收的誘導(dǎo)功能無法發(fā)揮作用[1]。

《環(huán)境保護稅法》的征收稅目為大氣污染物、水污染物、噪聲污染、固體廢料污染物。通過以上稅目的規(guī)定我們可以得出，環(huán)境保護稅的稅目范圍設(shè)置過窄，沒有將可能對環(huán)境造成威脅的所有污染源涵蓋在內(nèi)。例如，造成溫室效應(yīng)的主要氣體——二氧化碳。根據(jù)《環(huán)境保護稅法》第二條的規(guī)定，不難看出納稅主體的設(shè)置范圍有限，但是在執(zhí)法實踐中，做出污染環(huán)境行為的主體不僅局限于這些，納稅主體范圍是不全面的，一定程度上會減弱稅收的預(yù)期作用，增加基層監(jiān)督人員的工作任務(wù)和壓力。

（二）征管主體規(guī)定存在不足，跨部門合作協(xié)調(diào)困難

在過去的排污費征管中，征稅和檢測的權(quán)利和義務(wù)由生態(tài)環(huán)境主管部門負責，環(huán)境保護稅建立起了新的稅收征管模式，采取多部門征收協(xié)作機制，即企業(yè)進行申報，稅務(wù)機關(guān)負責征稅管理，生態(tài)環(huán)境主管部門協(xié)同配合監(jiān)督和檢測管理，建立各部門之間的稅務(wù)信息共享平臺和工作合作機制[2]。在現(xiàn)有的法律規(guī)定中可以看出，在環(huán)境保護稅的征收管理過程中，稅務(wù)機關(guān)與生態(tài)環(huán)境主管部門是有主次地位之分的，稅務(wù)機關(guān)處于主要地位，生態(tài)環(huán)境主管部門起輔助作用。但是在實踐中，由于環(huán)境保護稅具有特殊性，污染物排放的數(shù)據(jù)監(jiān)測和技術(shù)計算需要由專業(yè)性較強的生態(tài)環(huán)境主管部門負責，稅務(wù)部門只能被動地依靠環(huán)保部門檢測和傳遞的數(shù)據(jù)來開展工作。這就導(dǎo)致了生態(tài)環(huán)境主管部門較之排污稅時享有更少的權(quán)力，承擔更多的義務(wù)，一定程度上容易引起部門出現(xiàn)消極應(yīng)對工作的情況。因此，迫切需要進一步明確稅務(wù)機關(guān)和生態(tài)環(huán)境主管部門的責任承擔和權(quán)力分配，增強部門之間的協(xié)調(diào)性和合作意識，消除間隙，完善部門長期合作機制的開展。

（三）稅收優(yōu)惠政策有待完善，鼓勵減排效果不明顯

《環(huán)境保護稅法》對企業(yè)排污行為的引導(dǎo)松緊有度。不僅強化了企業(yè)污染物排放的責任承擔，而且增加了為主動采取措施降低污染物排放濃度的企業(yè)給予稅收減免優(yōu)惠的政策，創(chuàng)造企業(yè)節(jié)能減排的主動性和積極性。企業(yè)通過減排行為享受到了優(yōu)惠政策，有利于推動污染性企業(yè)向環(huán)保型企業(yè)的轉(zhuǎn)變，促進企業(yè)兼顧經(jīng)濟效益與社會公共利益。但是，從《環(huán)境保護稅法》第十三條的規(guī)定可以看出，對納稅人排放應(yīng)納稅空氣污染物或水污染物，其排放濃度低于國家和地方排放標準的10%和30%的采用相同的稅收標準，此外，對納稅人排放應(yīng)納稅空氣污染物或水污染物，其排放濃度低于國家和地方排放標準50%以上的減免稅標準尚未明確?？茖W有效的優(yōu)惠政策應(yīng)當秉持多減多優(yōu)惠的原則，最大限度地支持不同程度的減排行為，因此，現(xiàn)行的環(huán)境保護稅法減免規(guī)定還有待完善。

四、我國環(huán)境保護稅法律制度的完善路徑

（一）優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)，擴大征收范圍

目前在排污費基礎(chǔ)上實現(xiàn)稅負平移的環(huán)境保護稅稅率不能滿足減排的需要。因此，要優(yōu)化環(huán)境稅稅率結(jié)構(gòu)，逐步提高其稅率水平。一方面要完善環(huán)境保護稅相關(guān)法律基礎(chǔ)，通過修訂法律來逐步提高稅收下限，合理規(guī)劃促進企業(yè)節(jié)能減排、經(jīng)濟綠色轉(zhuǎn)型的最優(yōu)稅率。另一方面制定全國統(tǒng)一稅率。我國現(xiàn)行的浮動定額稅一定程度上導(dǎo)致了地區(qū)稅率差異。高稅率地區(qū)的環(huán)境保護稅稅負較重，環(huán)境保護成效更明顯，繼而該地區(qū)的高污染型企業(yè)為了追求低成本高回報的經(jīng)濟目標，將產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移到稅率較低的地區(qū)，加重當?shù)氐沫h(huán)境破壞程度。因此，統(tǒng)一的稅率一定程度上會避免類似企業(yè)轉(zhuǎn)移問題，實現(xiàn)降低企業(yè)稅收負擔和促進企業(yè)節(jié)能減排的雙重目標。

國務(wù)院在2018年6月27日印發(fā)了《打贏藍天保衛(wèi)戰(zhàn)三年行動計劃的通知》。規(guī)定經(jīng)過三年的努力，計劃大幅減少主要大氣污染物排放總量，VOCs就是其中的重要一員，便有學者觀點將其歸入環(huán)境保護稅稅目[3]。隨著2020年第75屆聯(lián)合國大會后我國碳達峰碳中和工作的不斷推進，將二氧化碳歸入環(huán)境保護稅征收范圍的呼聲也越來越高。因此，需要增加環(huán)境保護稅現(xiàn)行法律中的征收稅目類型，將VOCs、二氧化碳歸入環(huán)境保護的征稅范圍[4]。

（二）進一步完善部門協(xié)作機制

要想充分實現(xiàn)環(huán)境保護稅的功能目標，需要稅務(wù)機關(guān)和生態(tài)環(huán)境主管部門間的通力協(xié)作。因此，需要進一步加強部門間的協(xié)助配合，通過修訂征管部門的法律法規(guī)，細化在征管過程中各部門的具體工作職責，加強部門間的聯(lián)系，提高稅收的征管效率。

完善法律法規(guī)中部門協(xié)作的規(guī)定。從《環(huán)境保護稅法》中第十四條的規(guī)定可以看出，我國《環(huán)境保護稅法》在協(xié)作機制方面做出了簡要規(guī)定。而負責征管規(guī)定的《稅收征管法》針對稅務(wù)機關(guān)與各部門之間的互動協(xié)作機制卻沒有具體規(guī)定，其條款過于概括。運用互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)完善稅收協(xié)同征管機制，提高共享數(shù)據(jù)傳遞功能。目前，我國各地的稅務(wù)信息共享平臺的發(fā)展水平參差不齊，一些地區(qū)存在信息發(fā)布延遲、數(shù)據(jù)質(zhì)量不高等問題。可以運用互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)完善稅務(wù)信息共享平臺，定期對監(jiān)測數(shù)據(jù)進行比對復(fù)核，優(yōu)化完善網(wǎng)絡(luò)申報功能，開展針對部門征管人員的培訓(xùn)活動等，促進稅務(wù)機關(guān)主動對接其他部門，推動征管工作高質(zhì)高量完成，實現(xiàn)環(huán)境保護工作的有效滲透。

（三）優(yōu)化環(huán)境保護稅的稅收優(yōu)惠政策

我國《環(huán)境保護稅法》有關(guān)稅收優(yōu)惠的規(guī)定還有所欠缺，不利于發(fā)揮稅收法律規(guī)定針對企業(yè)節(jié)能減排行為的激勵作用，不能充分踐行立法目的。應(yīng)當結(jié)合現(xiàn)有的環(huán)境保護稅優(yōu)惠政策問題，綜合考慮稅收管理與生態(tài)保護之間的利益沖突，進行嚴密的實地考察和數(shù)據(jù)分析，對相關(guān)規(guī)定進一步完善。

詳細劃分污染物排放濃度的減征標準，形成多減排多優(yōu)惠，少減排少優(yōu)惠的機制。目前的優(yōu)惠檔次分為兩檔，規(guī)定較為籠統(tǒng)，不利于實現(xiàn)稅收公平和減排效率?？梢栽谠幸?guī)定的基礎(chǔ)上增加三檔設(shè)定：當排放濃度值低于標準的10%時，減按85%征收環(huán)境保護稅;當排放濃度值低于標準的70%時，減按35%征收環(huán)境保護稅;當排放濃度值低于標準的90%時，減按15%征收環(huán)境保護稅等。因此，更加詳細的減征檔次可以使更多的納稅人享受到稅收優(yōu)惠政策，讓納稅人的減排努力程度與政策享受程度成正比，鼓勵企業(yè)尋求綠色、低碳的生產(chǎn)方式，適應(yīng)新時期可持續(xù)經(jīng)濟理念的發(fā)展模式，從而

促進產(chǎn)業(yè)綠色優(yōu)化升級。

結(jié)語

當前，全球環(huán)境問題日趨嚴重。環(huán)境保護稅法律制度在我國節(jié)能降排、治理污染的過程中貢獻著一份重要力量。通過開征稅收的方式，增強了社會公眾對保護環(huán)境的責任意識，鼓舞了環(huán)保事業(yè)和循環(huán)經(jīng)濟的發(fā)展。環(huán)境保護稅法的實施，不僅促進了我國稅收法律體系的建設(shè)，而且有利于法治精神的傳播，但由于其出臺時間不長，面臨著各種現(xiàn)實挑戰(zhàn)，因此需要不斷地吸取先進經(jīng)驗，揚長避短，與時俱進。

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作者簡介：劉思彤（1997—），女，漢族，河北保定人，單位為河北大學，研究方向為經(jīng)濟法學。

（責任編輯：趙良）