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    變動(dòng)成本法與完全成本法的區(qū)別與應(yīng)用研究

    2022-06-11 07:22:10杜鈺婷南昌航空大學(xué)
    品牌研究 2022年16期
    關(guān)鍵詞:成本法變動(dòng)利潤(rùn)

    文/杜鈺婷(南昌航空大學(xué))

    隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈,企業(yè)必須要加強(qiáng)內(nèi)部管理,正確預(yù)測(cè)市場(chǎng)的變化,并能適時(shí)地作出科學(xué)的發(fā)展規(guī)劃和經(jīng)營(yíng)決策,是提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力和可持續(xù)發(fā)展的關(guān)鍵。目前,管理會(huì)計(jì)已經(jīng)脫離了傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算體系,正日益被運(yùn)用于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策,為企業(yè)的最佳決策、改進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益提供了強(qiáng)有力的支持。成本性態(tài)分析是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的一種重要手段,將成本按性質(zhì)分為固定成本、變動(dòng)成本和兼具兩方面屬性的混合成本。現(xiàn)行企業(yè)的利潤(rùn)計(jì)算采用變動(dòng)成本法和完全成本法,這兩種方法在單位產(chǎn)品成本、期末存貨成本、期間成本和當(dāng)期利潤(rùn)上均存在較大差別,且對(duì)企業(yè)管理者的影響也不盡相同。動(dòng)態(tài)成本法是一種非常規(guī)的核算方法,它將變動(dòng)成本計(jì)入其構(gòu)成要素,將固定生產(chǎn)成本從產(chǎn)品成本中剔除,并將其作為一個(gè)期間成本來(lái)處理;而完全成本法是一種傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算方法,它逐漸轉(zhuǎn)入“料工費(fèi)”,它更傾向于真實(shí)地反映在產(chǎn)品上的所有開支。這兩種成本計(jì)算方式雖然存在較大差異,但并非非此即彼,兩者可以結(jié)合應(yīng)用,相互補(bǔ)充,共同提升企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理能力和水平。

    一、變動(dòng)成本法與完全成本法的區(qū)別

    (一)產(chǎn)品成本構(gòu)成內(nèi)容不同

    變動(dòng)成本法又稱為直接成本法,它是基于成本性態(tài)的分析,把整個(gè)企業(yè)的總成本分為兩個(gè)類別:變動(dòng)成本和固定成本。產(chǎn)品成本僅包括與產(chǎn)品的生產(chǎn)有關(guān)的成本,也就是原材料、人工和制造成本的變動(dòng),而固定成本和非生產(chǎn)性成本則被視作長(zhǎng)期成本,并按照收益和收益的計(jì)算方法進(jìn)行損益的計(jì)算。

    完全成本法是一種以經(jīng)濟(jì)功能為基礎(chǔ)的成本核算方法,它將整個(gè)企業(yè)的成本劃分為生產(chǎn)費(fèi)用和非生產(chǎn)費(fèi)用。其中,直接材料、直接人工、制造費(fèi)用(包括變動(dòng)的制造費(fèi)用和固定的制造費(fèi)用);在產(chǎn)品的生產(chǎn)中,原材料、人工、制造成本都計(jì)入了產(chǎn)品成本中,在產(chǎn)品銷售結(jié)束后,從當(dāng)期的成本中扣除。完全成本法在對(duì)產(chǎn)品成本進(jìn)行核算時(shí),將固定生產(chǎn)成本與變動(dòng)生產(chǎn)成本視為生產(chǎn)成本的一部分(圖1)。

    圖1 完全成本法與變動(dòng)成本法的區(qū)別

    (二)成本核算的劃分依據(jù)不同

    變動(dòng)成本法按照成本性態(tài)劃分產(chǎn)品成本,企業(yè)只將直接耗費(fèi)于產(chǎn)品生產(chǎn)的原材料、人工成本和變動(dòng)性制造費(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品的生產(chǎn)成本,并通過(guò)決策的改變來(lái)進(jìn)行成本控制。而將直接耗費(fèi)在產(chǎn)品上的固定性制造費(fèi)用作為期間費(fèi)用扣除。這樣,就可及時(shí)把握可控因素,形成比較科學(xué)、合理的預(yù)期,及時(shí)優(yōu)化經(jīng)營(yíng)決策,有效降低成本,獲得更高的利潤(rùn)。

    完全成本法根據(jù)經(jīng)濟(jì)用途劃分產(chǎn)品成本,將所有的產(chǎn)品生產(chǎn)耗費(fèi)均納入產(chǎn)品成本中,不區(qū)分變動(dòng)成本和固定成本。這種核算方式符合傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求,產(chǎn)品成本能反映產(chǎn)品全部耗費(fèi),成本支出的扣除和產(chǎn)品的銷售同步。

    (三)分期損益的計(jì)算結(jié)果不同

    變動(dòng)成本法與全成本法的差異,不僅局限于成本,而且也會(huì)影響到稅前收益的核算。根據(jù)變動(dòng)成本法,采用收益法進(jìn)行稅前利潤(rùn)的確定。以某電子產(chǎn)品制造企業(yè)為例,主要生產(chǎn)P單反相機(jī),不能轉(zhuǎn)移剩余生產(chǎn)力,整體來(lái)看,企業(yè)固定成本比例較高。公司2016 年期末庫(kù)存為0,采用先進(jìn)先出法進(jìn)行庫(kù)存評(píng)估。2016 年、2017 年、2018 年的生產(chǎn)量分別為3000 部、5000部、4000 部,銷量分別為2000 部、4500 部、5500 部。售價(jià)是4000 元/部。

    1.變動(dòng)成本法

    變動(dòng)成本法是按收益分配的方法來(lái)計(jì)算稅前利潤(rùn)的。邊際貢獻(xiàn)的計(jì)算:邊際貢獻(xiàn)=運(yùn)營(yíng)收益-變動(dòng)成本總額。稅前收益:稅前收益=邊際貢獻(xiàn)-固定成本總額(表1)。

    表1 變動(dòng)成本法下的分期損益表 單位:萬(wàn)元

    2.完全成本法

    完全成本法使用傳統(tǒng)式損益確定程序計(jì)算稅前利潤(rùn)。計(jì)算營(yíng)業(yè)毛利:營(yíng)業(yè)毛利=營(yíng)業(yè)收入-營(yíng)業(yè)成本。確定稅前利潤(rùn):稅前利潤(rùn)=營(yíng)業(yè)毛利-期間費(fèi)用。

    由表2 可知,按兩種費(fèi)用法計(jì)算的分期損益表,累積利潤(rùn)均為1080 萬(wàn)元,但按階段盈虧情況存在差異。變動(dòng)成本法和全面成本法的稅前利潤(rùn)差距,2016 年為-400,000 元。變動(dòng)成本法損益表將當(dāng)期發(fā)生的120 萬(wàn)元的固定生產(chǎn)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期成本,而在完全成本法的損益表中,僅以銷售成本計(jì)算,將當(dāng)期發(fā)生的固定制造費(fèi)用中的80 萬(wàn)元計(jì)入成本,其余40 萬(wàn)元?jiǎng)t計(jì)入期末庫(kù)存,并將其遞延至下一期。在這種情況下,變動(dòng)成本法下的稅前利潤(rùn)要低于全成本法下的400,000 元。從以上的對(duì)比可以發(fā)現(xiàn),變動(dòng)成本法可以簡(jiǎn)化內(nèi)部會(huì)計(jì),更注重企業(yè)的內(nèi)部管理,將生產(chǎn)成本計(jì)入當(dāng)期成本,從邊際貢獻(xiàn)總額中直接扣除,這樣可以減少大量的間接費(fèi)用分?jǐn)?,避免由于分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)等原因造成的生產(chǎn)成本不合理。

    表2 完全成本法下的分期損益表 單位:萬(wàn)元

    在生產(chǎn)成本中,可變動(dòng)的制造成本被計(jì)入到產(chǎn)品成本中,而未售出的部分變成了庫(kù)存成本,與將來(lái)的收益比例匹配;但變動(dòng)成本法下的產(chǎn)品成本僅包含了可變性的生產(chǎn)成本,而且所提供的成本數(shù)據(jù)與一般的會(huì)計(jì)報(bào)告和稅法的有關(guān)規(guī)定不符。

    另外,由于技術(shù)創(chuàng)新和經(jīng)營(yíng)規(guī)模的變化,每一項(xiàng)變動(dòng)成本和總費(fèi)用都會(huì)隨之變化,當(dāng)它超出一定的范圍時(shí),它的成本性質(zhì)就會(huì)發(fā)生變化。全面成本法的重點(diǎn)是外部的財(cái)務(wù)報(bào)告,它的計(jì)算法與一般公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一致,但有關(guān)的稅法規(guī)定也指出,為了達(dá)到稅收負(fù)擔(dān)的目的,必須采用全面成本法。但是,由于在全面成本法中,產(chǎn)品成本中包括了固定的生產(chǎn)成本,因此,成本核算工作量大,影響了成本的精確度和時(shí)效性,從而使成本管理工作復(fù)雜化。

    二、變動(dòng)成本法與完全成本法在企業(yè)中的應(yīng)用

    (一)優(yōu)劣勢(shì)比較

    1.變動(dòng)成本法

    優(yōu)勢(shì)方面:采用變動(dòng)成本法,不論產(chǎn)品有沒(méi)有售出,都會(huì)被作為當(dāng)期費(fèi)用扣除。如果生產(chǎn)超過(guò)銷售,將會(huì)從本期利潤(rùn)中扣除相當(dāng)一部分固定成本,導(dǎo)致“低估”公司的利潤(rùn)。從而使企業(yè)能夠合理地控制生產(chǎn),加速資金的流動(dòng),防止盲目生產(chǎn),大量囤積庫(kù)存。同時(shí),由于固定的生產(chǎn)成本是當(dāng)期的成本費(fèi)用,所以可以幫助提高銷售部門的質(zhì)量和效率。管理層可以根據(jù)企業(yè)的短期決策,對(duì)企業(yè)的產(chǎn)品成本進(jìn)行調(diào)整,使企業(yè)的運(yùn)營(yíng)決策更加科學(xué)合理。動(dòng)態(tài)成本法可以很好地解決企業(yè)內(nèi)部管理的缺陷,可以更好地體現(xiàn)企業(yè)的生產(chǎn)成本與業(yè)務(wù)量、利潤(rùn)和銷量之間的關(guān)系,從而幫助企業(yè)作出科學(xué)的決策,加強(qiáng)對(duì)成本的控制,從而實(shí)現(xiàn)以銷定產(chǎn),提高利潤(rùn)。

    劣勢(shì)方面:完全成本法下,提高生產(chǎn)效率可以降低單位成本,但市場(chǎng)需求不能同時(shí)提高,導(dǎo)致企業(yè)盲目擴(kuò)張,進(jìn)而影響資產(chǎn)的流動(dòng)性。當(dāng)企業(yè)的產(chǎn)出大于銷售時(shí),采用完全成本法所得的稅前利潤(rùn)要比變化成本法高,而當(dāng)產(chǎn)品銷量提高時(shí),其計(jì)算的利潤(rùn)將會(huì)下降,從而影響公司的經(jīng)營(yíng)和生產(chǎn)。

    2.完全成本法

    優(yōu)勢(shì)方面:首先,完全成本法扣除了固定性制造成本。制造成本依據(jù)特定分配原則由產(chǎn)成品成本負(fù)擔(dān),若產(chǎn)量增加一倍,則每件商品的生產(chǎn)成本將減半,有助于實(shí)現(xiàn)提質(zhì)增效,擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模,調(diào)動(dòng)生產(chǎn)積極性的目標(biāo)。完全成本法能夠全面、清楚地反映產(chǎn)品的成本構(gòu)成,幫助相關(guān)人員直觀地理解產(chǎn)品的成本構(gòu)成等,可有效滿足日常存貨管理的需求。同時(shí),完全成本法也符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、稅法相關(guān)規(guī)定以及大多數(shù)人對(duì)產(chǎn)品成本的理解,可以直接用于對(duì)外報(bào)告。

    劣勢(shì)方面:完全成本法下,產(chǎn)量的增加會(huì)降低單位成本,但市場(chǎng)需求量不會(huì)同步增加,這會(huì)使企業(yè)盲目擴(kuò)張,從而降低資產(chǎn)的流動(dòng)品質(zhì)。如果企業(yè)的產(chǎn)量超過(guò)了銷售,那么用完全成本法得到的稅前利潤(rùn)要高于變動(dòng)成本法,如果產(chǎn)品銷售增加,那么計(jì)算出來(lái)的利潤(rùn)就會(huì)降低,這對(duì)公司的生產(chǎn)和運(yùn)營(yíng)都是不利的。

    (二)應(yīng)用策略

    變動(dòng)成本法和完全成本法分別代表了兩種不同的非傳統(tǒng)模型和傳統(tǒng)模型,它們的計(jì)算內(nèi)容相同,僅有一定的生產(chǎn)費(fèi)用。這兩種方法都有各自的優(yōu)勢(shì)和劣勢(shì),但卻是互補(bǔ)的。在企業(yè)的日常會(huì)計(jì)中,要根據(jù)企業(yè)的具體情況,選擇適合的應(yīng)用,也可以根據(jù)企業(yè)的內(nèi)部運(yùn)作和對(duì)外報(bào)表的需要,來(lái)實(shí)現(xiàn)綜合的應(yīng)用。文章認(rèn)為,企業(yè)在進(jìn)行對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告的同時(shí),還要接受各種審計(jì)、稅務(wù)檢查,所以,本文建議采用全成本法為主,變動(dòng)成本法為輔,變動(dòng)成本法與完全成本法是互補(bǔ)的。

    1.變動(dòng)成本法應(yīng)用

    在完全成本法下,企業(yè)可以建立一套可變動(dòng)成本法的會(huì)計(jì)體系,為企業(yè)提供了兩套并行的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù),便于更好地滿足不同的需要。修改現(xiàn)有生產(chǎn)核算賬戶,在“生產(chǎn)成本”科目下增設(shè)“變動(dòng)生產(chǎn)成本、固定制造成本、混合生產(chǎn)成本”等二級(jí)科目,進(jìn)行成本歸集、核算?!白儎?dòng)生產(chǎn)成本”賬戶是成本賬戶,借記直接材料、直接人工和可變性的制造成本,并按照這些分項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理;期末結(jié)轉(zhuǎn)到“庫(kù)存商品”賬戶的已完成產(chǎn)品的成本?!肮潭ㄖ圃斐杀尽笨颇繉儆诔杀绢愘~戶,核算直接歸集為固定不變的成本項(xiàng)目。借記在一個(gè)會(huì)計(jì)年度中提取的固定的生產(chǎn)成本,如折舊費(fèi),而在期末完成時(shí),要支付的固定的生產(chǎn)成本,則要從貸方轉(zhuǎn)入“庫(kù)存商品”賬戶?!盎旌仙a(chǎn)費(fèi)用”是一種過(guò)渡賬戶,它經(jīng)常用于將那些很難馬上區(qū)分開來(lái)的費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行分類,但又具有一定的可變性。在月底,按照混合生產(chǎn)費(fèi)用的性質(zhì)和用途,運(yùn)用高低點(diǎn)法、散布圖法、回歸分析法等方法,將其分為變動(dòng)費(fèi)用和固定費(fèi)用。

    企業(yè)還要基于會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ),開發(fā)會(huì)計(jì)軟件,應(yīng)用信息技術(shù)手段建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模塊和管理會(huì)計(jì)模塊。借助計(jì)算機(jī)及財(cái)務(wù)軟件的強(qiáng)大功能,來(lái)共享應(yīng)用數(shù)據(jù)成果,快速得到按不同成本核算方法得到的成果,為企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)分析、決策提供可靠依據(jù),以提高效率,降低成本。這種方法可以滿足財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要求,同時(shí)也可以為企業(yè)的主要會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和報(bào)告如變動(dòng)成本、邊際貢獻(xiàn)等提供數(shù)據(jù)支撐。為管理層提供預(yù)測(cè)、決策、控制和績(jī)效考核依據(jù),以保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)有效,同時(shí)滿足現(xiàn)行財(cái)經(jīng)法規(guī)、會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求,并能在不增加會(huì)計(jì)工作負(fù)擔(dān)的前提下,方便地進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,有利于節(jié)約人力、物力、財(cái)力,降低會(huì)計(jì)費(fèi)用。

    2.完全成本法應(yīng)用

    日常會(huì)計(jì)是以完全成本法為基礎(chǔ)的,在會(huì)計(jì)年度結(jié)束時(shí),采用完全成本法編制利潤(rùn)表,并計(jì)算稅前利潤(rùn)。運(yùn)用變動(dòng)成本法與完全成本法的稅前利潤(rùn)差異計(jì)算公式,對(duì)該方法的稅前利潤(rùn)進(jìn)行了修正。完全成本法稅前利潤(rùn)-變動(dòng)成本法的稅前利潤(rùn)=完全成本法期末庫(kù)存所吸收的固定生產(chǎn)費(fèi)用-完全成本法期初庫(kù)存所吸收的固定生產(chǎn)費(fèi)用。

    由于完全成本法與變動(dòng)成本法是相互補(bǔ)充的,兩者都是用來(lái)評(píng)估企業(yè)的生產(chǎn)成本的,兩者結(jié)合起來(lái),可以直接應(yīng)用于公司的內(nèi)部運(yùn)營(yíng),滿足股東、潛在投資者和其他利益相關(guān)者的需要,而不必耗費(fèi)大量的人力物力去進(jìn)行兩種不同的成本計(jì)算。從而極大地減少了生產(chǎn)的工作量,提高了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平。

    三、結(jié)語(yǔ)

    綜合來(lái)看,完全成本法是一種財(cái)務(wù)核算方法,它能夠反映金融資訊,側(cè)重于過(guò)去,而變化成本法則是在公司內(nèi)部提供金融數(shù)據(jù),側(cè)重于預(yù)測(cè)、決策和商業(yè)計(jì)劃。這兩種方式既有差異,又相互補(bǔ)充,在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理實(shí)踐中,可以根據(jù)實(shí)際情況,將兩者有機(jī)地結(jié)合起來(lái),建立一套符合企業(yè)內(nèi)部和外部的統(tǒng)一成本核算系統(tǒng)。

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