電子商務(wù)稅收征管問題研究

張晨玉

為了解決目前存在的電子商務(wù)環(huán)境下的稅收流失問題，需要對電子商務(wù)稅收和稅收征管進(jìn)行全面深入研究，提出全面有效的針對性建議。

我國經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展，互聯(lián)網(wǎng)、計(jì)算機(jī)技術(shù)獲得了巨大的進(jìn)步，電子商務(wù)為經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展起到促進(jìn)作用，本質(zhì)上就是一種新型的交易方式，有著龐大的銷售群體和巨大的發(fā)展前景，其具有的虛擬性、全球性、無紙化和電子化的特性給傳統(tǒng)稅收帶來了沖擊，傳統(tǒng)的稅收征管模式難以適應(yīng)電子商務(wù)這種嶄新的貿(mào)易方式，稅收流失現(xiàn)象日益嚴(yán)峻，對于我國的財(cái)政收入征收計(jì)劃的及時(shí)完成形成阻礙。電子商務(wù)不僅給我國帶來了充足的稅源，同時(shí)也對于我國傳統(tǒng)稅收和稅收征管相關(guān)法律帶來了巨大的挑戰(zhàn)，稅收流失已經(jīng)成為不可忽視的問題之一。

對于電子商務(wù)稅收征管制度的研究，國外已經(jīng)進(jìn)行比較長的時(shí)間了。從國外對于稅收流失研究內(nèi)容的方面分析，研究主要分為三個方面，首先是是否應(yīng)該對電子商務(wù)征稅，其次是相關(guān)稅收單位是否具有對電子商務(wù)征稅的權(quán)利，最后是如何對電子商務(wù)進(jìn)行征稅。國外對于電子商務(wù)進(jìn)行征稅的模式主要有兩種，一是認(rèn)為應(yīng)該對電子商務(wù)領(lǐng)域進(jìn)行征稅;二是決定免除電子商務(wù)的稅收，如Rasmussen、Newman認(rèn)為電子商務(wù)征稅會阻礙電子商務(wù)的發(fā)展，所以應(yīng)該對電子商務(wù)實(shí)行稅收優(yōu)惠政策。美國強(qiáng)調(diào)政府對于電子商務(wù)的支持，消除虛擬和現(xiàn)實(shí)的區(qū)別，廢除抑制電子商務(wù)發(fā)展的稅收相關(guān)規(guī)定，盡可能保持現(xiàn)有的稅收征管原則和模式，免除電子商務(wù)的海關(guān)、數(shù)字信息商品等的稅收，關(guān)注國家之間的雙邊或者多邊電子商務(wù)貿(mào)易產(chǎn)生的稅收，盡力消除電子商務(wù)貿(mào)易的國際障礙，加強(qiáng)國家間電子商務(wù)方面的聯(lián)系。與此相對應(yīng)的是英國等歐盟國家更關(guān)心政府的利益，并且極力維護(hù)稅收公平。他們認(rèn)為，為了保證電子商務(wù)的發(fā)展，需要政府對此進(jìn)行干預(yù)，干預(yù)的力度需要適當(dāng)，相適應(yīng)的電子商務(wù)征稅制度需要逐步施行。

我國作為發(fā)展中國家，雖然已經(jīng)正式于2019年1月1日開始實(shí)行《中華人民共和國電子商務(wù)法》，但這方面仍然存在一定的法律漏洞。我國對于電子商務(wù)征稅的觀點(diǎn)明顯區(qū)別于發(fā)達(dá)國家，認(rèn)為如果實(shí)行電子商務(wù)免稅的政策，就會大大減小本國的稅基，稅源也隨之縮小，可能會引發(fā)財(cái)政收入不足的危機(jī)。近幾年來，電子商務(wù)征稅問題一直是中國學(xué)者熱烈討論的焦點(diǎn)問題。征稅問題客觀形勢的日益嚴(yán)峻使得國內(nèi)學(xué)者加緊了研究，產(chǎn)生了一系列的觀點(diǎn)。譚榮華教授的觀點(diǎn)是，在當(dāng)前情況下應(yīng)該簡化處理電子商務(wù)征稅政策問題，積極嘗試新的規(guī)則，以便可以更好地平衡各國稅收利益，避免國際雙重征稅問題。我國應(yīng)加強(qiáng)電子商務(wù)征稅信息化建設(shè)進(jìn)程，在征稅階段積極運(yùn)用新興技術(shù)，提高征管效果。王君教授認(rèn)為，電子商務(wù)稅收政策應(yīng)以保證不會阻礙電子商務(wù)的發(fā)展為前提，網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的稅負(fù)應(yīng)當(dāng)不斷減輕。我國電子商務(wù)稅收政策應(yīng)立足于電子商務(wù)落后這一事實(shí)，大力扶持電子商務(wù)發(fā)展，積極提高我國電子商務(wù)發(fā)展水平和增強(qiáng)國際競爭力。在電子商務(wù)發(fā)展較為成熟后，可以嘗試實(shí)行中性稅收政策。根據(jù)以上觀點(diǎn)，不難看出，我國目前對于該問題的研究已經(jīng)趨于成熟，在理論和實(shí)踐上都取得了一定的成果。為了解決目前存在的電子商務(wù)環(huán)境下的稅收流失問題，需要對電子商務(wù)稅收和稅收征管進(jìn)行全面深入研究，提出全面有效的針對性建議。

一、我國電子商務(wù)稅收征管現(xiàn)狀

電子商務(wù)作為熱門的社會現(xiàn)象，在以后的數(shù)十年中都將在商務(wù)活動中占有較高的地位，并且這種影響力仍在不斷提高。對于這種社會現(xiàn)象和交易行為必須用法律進(jìn)行約束。我國作為發(fā)展中國家，雖然已經(jīng)正式于2019年1月1日開始實(shí)行《中華人民共和國電子商務(wù)法》，但這方面仍然存在一定的法律漏洞。我國除了《中華人民共和國電子商務(wù)法》之外的其他規(guī)范電子商務(wù)的法律均是對電子商務(wù)活動開展所依賴的計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行安全保護(hù)的法律法規(guī)，目前看來這種保護(hù)不能滿足順利完成對電子商務(wù)的征稅計(jì)劃的需要。并且我國對于保護(hù)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)安全的法律法規(guī)的規(guī)范條理比較分散，且不具有強(qiáng)約束力，不利于我國稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員開展電子商務(wù)征稅活動。現(xiàn)在制定的規(guī)范電子商務(wù)征稅的條例大部分為行政法規(guī)，比起法律來說，對納稅人履行納稅義務(wù)的約束力更小。另外，我國現(xiàn)有對電子商務(wù)行為規(guī)范的法律法規(guī)是采用列舉法來對電子商務(wù)中發(fā)生的行為進(jìn)行規(guī)范的，這種方法重視過去因素，不重視未來因素，使得不適應(yīng)未來發(fā)展的因素繼續(xù)留存，而新的規(guī)范條例難以進(jìn)入，導(dǎo)致法律喪失靈活性和超前性，缺乏對新興行業(yè)發(fā)展前景的適應(yīng)性。

二、我國電子商務(wù)稅收征管中存在的問題

電子商務(wù)的迅速發(fā)展，給傳統(tǒng)交易方式下的稅收法律政策帶來了巨大的沖擊。對于電子商務(wù)有關(guān)的稅收的征收實(shí)體而言，一方面由于電子商務(wù)的虛擬性特性，而導(dǎo)致納稅主體可以借助網(wǎng)絡(luò)掩蓋自己的真實(shí)身份，從而導(dǎo)致納稅主體的不確定性，對于稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，難以確認(rèn)應(yīng)稅行為是否發(fā)生，也無法確定具體的納稅人;另一方面，在網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易中產(chǎn)生的數(shù)字化產(chǎn)品，沒有具體的形態(tài)，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難界定此類商品的性質(zhì)，這是實(shí)際稅收征收時(shí)面臨的難題之一。電子商務(wù)有關(guān)的稅收征收程序存在的問題，一是對于網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易交易憑證無紙化的不適應(yīng)性。電子商務(wù)交易與傳統(tǒng)交易明顯的區(qū)別是，數(shù)字信息取代了傳統(tǒng)交易中的最重要的憑據(jù)即紙質(zhì)憑證，而數(shù)字信息極其容易被不法篡改，相對于紙質(zhì)憑證，缺乏穩(wěn)定性，因此稅務(wù)機(jī)關(guān)很難確定納稅信息的真實(shí)性;二是納稅人的納稅意識不強(qiáng)，電子商務(wù)環(huán)境下的大部分人都是潛在的納稅人，但缺乏納稅意識，不能確定交易行為是否需要納稅，而稅收征管法要求必須在一定時(shí)間內(nèi)完成稅收申報(bào)義務(wù)，稅收申報(bào)處在這種矛盾之中。我國雖出臺了《中華人民共和國電子商務(wù)法》，但與之相配套的相關(guān)法規(guī)仍不健全。電子化憑證已在《中華人民共和國合同法》得到了合法性認(rèn)證，具有和書面合同相當(dāng)?shù)姆尚?yīng)，但這種證明效力在交易行為發(fā)生的過程中仍不充分。支付行為是交易行為中最為重要的一環(huán)，與資金的劃轉(zhuǎn)有關(guān)，其安全性和保密性的要求更高，支付安全必須得到保障，才能保障電子商務(wù)迅速蓬勃發(fā)展。

三、加強(qiáng)我國電子商務(wù)稅收征管的建議

（一）完善電子商務(wù)稅收相關(guān)法定規(guī)定

我們可以參考國際上其他國家在健全電子商務(wù)法律制度方面的成功經(jīng)驗(yàn)，來對我國的電子商務(wù)法律制度進(jìn)行相應(yīng)的建立健全。美國的電子商務(wù)發(fā)展要領(lǐng)先于我國，其在電子商務(wù)稅收征管方面的制度建設(shè)也要先于我國。1996年，美國就為了滿足電子商務(wù)稅收征管的需要而對傳統(tǒng)的稅收征管制度進(jìn)行改革，出臺了《電子商務(wù)選擇性稅收政策》，對美國電子商務(wù)貿(mào)易領(lǐng)域的稅收征管活動確定了盡可能不新增新稅種的原則。美國還根據(jù)電子商務(wù)的發(fā)展現(xiàn)狀而出臺實(shí)施了新的法律制度《市場公平法案》，該法案的內(nèi)容是允許美國的各個州向在其稅收管轄范圍內(nèi)的電子商務(wù)貿(mào)易活動征收相關(guān)稅收，以法律的形式規(guī)范了對電子商務(wù)領(lǐng)域稅收征管活動的行為，對全球的電子商務(wù)活動產(chǎn)生影響，推動了其他國家的電子商務(wù)稅收征管法律建設(shè)進(jìn)程。結(jié)合美國電子商務(wù)征稅的經(jīng)驗(yàn)來看，我國要健全電子商務(wù)征稅法律建設(shè)，首先就是要在制定稅收政策時(shí)，考慮本國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r、技術(shù)水平發(fā)展和收入制度等因素對稅收征管的影響。對于我國來說，實(shí)行的是市場經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)的市場機(jī)制，以流轉(zhuǎn)稅為主要稅收收入方式，就不可能像美國是以所得稅為主體稅種那樣對電子商務(wù)實(shí)行免稅的政策。其次還要考慮到對電子商務(wù)征稅是否會影響電子商務(wù)的發(fā)展，是否會使我國電子商務(wù)在國際競爭中處于不利地位，對電子商務(wù)征稅政策的變化也體現(xiàn)了我國的政策目標(biāo)。

針對電子商務(wù)稅收流失問題來制定相關(guān)的法律法規(guī)，利用法律來解決電子商務(wù)稅收流失問題，以支持電子商務(wù)的健康發(fā)展。目前我國的稅法主要還是為傳統(tǒng)貿(mào)易服務(wù)的，其中很多項(xiàng)目對于電子商務(wù)不適用，政府應(yīng)當(dāng)提高對電子商務(wù)的重視，意識到加強(qiáng)對于電子商務(wù)稅收征管的必要性和迫切性。首先我國可以堅(jiān)持不增加稅收的種類，而僅僅調(diào)整稅收的征收范圍，使之適應(yīng)電子商務(wù)的發(fā)展方向，完善與電子商務(wù)有關(guān)的稅收條款政策和各項(xiàng)有關(guān)規(guī)定;其次，我國稅法對于電子商務(wù)的定義范圍需要根據(jù)現(xiàn)行電子商務(wù)的發(fā)展?fàn)顩r進(jìn)行調(diào)整，電子商務(wù)的定義范圍一直呈擴(kuò)大的趨勢，需要對此進(jìn)行重新界定，可以借助電子商務(wù)的特性對電子商務(wù)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行修改，使電子商務(wù)的概念、范圍更加清晰明確，符合實(shí)際，避免出現(xiàn)納稅人稅收負(fù)擔(dān)不公的現(xiàn)象，從而導(dǎo)致納稅人做出避稅、逃稅等不利于我國稅收征管也不利于電子商務(wù)發(fā)展的舉動;最后，電子商務(wù)相關(guān)的企業(yè)、單位和個人都應(yīng)當(dāng)包括在納稅人的范圍中，保證電子商務(wù)得到法律的保護(hù)，使我國經(jīng)濟(jì)持續(xù)良好的發(fā)展。

（二）加大電子商務(wù)稅收征管系統(tǒng)信息化建設(shè)

電子商務(wù)不同于傳統(tǒng)商務(wù)，傳統(tǒng)商務(wù)稅收方法運(yùn)用在電子商務(wù)中很容易出現(xiàn)問題和漏洞。因此要加強(qiáng)對我國電子商務(wù)的稅收征管，就必須加大對我國電子商務(wù)稅收征管系統(tǒng)的信息化、數(shù)字化建設(shè)，大力推廣現(xiàn)代信息技術(shù)。如要求電子商務(wù)納稅人進(jìn)行稅務(wù)登記，由稅務(wù)局機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅責(zé)任的追究，對納稅人進(jìn)行監(jiān)督和管理，即進(jìn)行電子商務(wù)稅務(wù)登記制度，然后由稅收征管人員進(jìn)行審核其之后的網(wǎng)絡(luò)交易行為，使得企業(yè)的不良交易記錄真實(shí)地記錄在登記系統(tǒng)中;稅務(wù)機(jī)關(guān)利用計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)針對電子商務(wù)的特點(diǎn)設(shè)計(jì)出相應(yīng)的征稅軟件，對網(wǎng)上交易行為進(jìn)行追蹤，保證網(wǎng)絡(luò)交易的安全，從而實(shí)現(xiàn)對網(wǎng)上交易的監(jiān)督和控制。

（三）提升稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅人員素質(zhì)

稅收征管工作是由稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅人員按照法定程序執(zhí)行的，稅務(wù)機(jī)關(guān)人員與納稅人直接聯(lián)系、作用，他們對待納稅人的態(tài)度就直接代表了國家稅務(wù)機(jī)關(guān)的形象。提高稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅人員的素質(zhì)對于征稅工作的順利開展起著十分重要的作用。在提高稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員面對納稅人的態(tài)度的同時(shí)，也要對稅務(wù)人員的綜合素質(zhì)重點(diǎn)提升。通過對稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅人員態(tài)度和綜合素質(zhì)的提升，建立起高度專業(yè)化的征稅隊(duì)伍，降低征稅成本，提高征稅效率，降低我國電子商務(wù)稅收流失的風(fēng)險(xiǎn)。

（四）建立有效的激勵與懲罰措施

電子商務(wù)中的稅收流失問題與納稅人主觀上不愿承擔(dān)相應(yīng)的納稅義務(wù)直接相關(guān)，納稅人不自覺納稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽查成本會上升，而稅收的征管效率會下降，導(dǎo)致更加嚴(yán)重的稅收流失問題。為了解決納稅人不自覺納稅的問題，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以建立納稅信用評級制度。稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通過對納稅人是否主動進(jìn)行稅務(wù)登記、自覺繳納稅款等行為進(jìn)行監(jiān)控，對納稅人進(jìn)行信用評級，公開公平公正打造納稅人信用體系，使納稅人的納稅行為受到外部監(jiān)督，由此迫使納稅人必須遵守納稅原則，履行納稅義務(wù)。與此同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對于納稅行為的正面宣傳，在社會中營造出納稅光榮的氛圍。根據(jù)納稅人的行為是否符合稅法規(guī)定而對納稅人進(jìn)行獎勵或者懲罰，正向激勵納稅人依法納稅，反向懲治納稅人違法逃稅偷稅漏稅等造成稅收流失的行為。

（作者單位：上海對外經(jīng)貿(mào)大學(xué)國際經(jīng)貿(mào)學(xué)院）